Datum: 2018-05-23
Områden: Mervärdesskatt
Dnr: 202 208630-18/111
Kammarrätten i Stockholms domar den 12 april 2018 med mål nr 2104–2107-17 och 2108–2111-17
Sammanfattning
Kammarrätten har prövat en fråga om avdragsrätt för ingående skatt på s.k. osanna fakturor. Enligt kammarrättens bedömning har någon omsättning som medför skattskyldighet inte ägt rum mellan den på fakturan angivne säljaren och den angivne köparen. Kammarrätten anser dock att avdragsrätten i ett sådant fall endast kan vägras om köparen känt till eller borde känt till att transaktionerna i fråga ingått i ett mervärdesskatteundandragande, dvs. varit i ond tro. Eftersom Skatteverket inte gjort sannolikt att köparen var i ond tro ska avdragen medges.
Skatteverket delar inte kammarrättens bedömning och anser att prövningen om köparen är i ond tro saknar relevans när de objektiva kriterierna, dvs. de materiella och formella förutsättningarna, för avdragsrätt inte är uppfyllda. Om någon omsättning som medför skattskyldighet inte har ägt rum mellan angiven säljare och angiven köpare på fakturan har köparen inte avdragsrätt. Eventuell god tro kan inte läka det faktum att de formella och materiella förutsättningarna för avdrag för ingående skatt inte förelegat. Skatteverket anser att fråga om avdragsrätten finns ska prövas i enlighet med ställningstagandet ”Betydelsen av god tro för avdragsrätten för ingående skatt när säljarens omsättning inte medför skattskyldighet till mervärdesskatt” med dnr 131 382472-08/111.
Referat
Kammarrätten har prövat en fråga om avdragsrätt för ingående skatt på s.k. osanna fakturor. Enligt kammarrättens bedömning har den på fakturan angivna säljaren inte bedrivit någon egen verksamhet utan har fungerat som ett fakturautställande företag. Någon omsättning som medför skattskyldighet har inte ägt rum mellan den på fakturan angivne säljaren och den angivne köparen. Enligt kammarrättens mening kan dock avdragsrätten i ett sådant fall endast vägras om köparen känt till eller borde känt till att transaktionerna i fråga ingått i ett mervärdesskatteundandragande, dvs. varit i ond tro. Det är Skatteverket som har bevisbördan för att en köpare är i ond tro avseende ett visst förvärv.
Kammarrätten grundar sin bedömning på EU-domstolens praxis, bl.a. C-277/14 PPUH, C-18/13 Maks Pen och de förenade målen C-80/11 och C-142/11 Mahagében och Dávid och praxis från Högsta förvaltningsdomstolen (HFD), RÅ 2012 ref. 69 I-III.
När det gäller frågan om köparen var i ond tro har kammarrätten bedömt följande omständigheter som framkommit i Skatteverkets utredning. Köparen har inte haft kännedom om vem som var innehavare av den enskilda firman, dvs. den på fakturorna angivna säljaren, trots att köparen har kontrollerat firmans F-skattsedel och registrering till mervärdesskatt. Det har inte funnits några skriftliga avtal mellan köparen och säljaren. Fakturorna från säljaren har upprättats på samma dator som fakturor från ett annat bolag. Köparen har uppgett att det är företrädaren för ett annat bolag som varit kontaktperson både för det bolaget och för säljaren.
Kammarrätten har ansett att köparens undersökningsplikt inte sträcker sig längre än till vad som är rimligt att kräva i det enskilda fallet. I detta fall har det enligt kammarrätten inte varit rimligt att kräva att köparen skulle vidtagit mer ingående kontroll av sin leverantör än kontroll av innehav av F-skattsedel och registrering till mervärdesskatt.
Kammarrätten har sammanfattningsvis ansett att Skatteverkets inte visat att köparen var i ond tro. Avdragen ska därför medges.
Skatteverkets kommentar
Skatteverket delar inte kammarrättens bedömning och anser att prövningen om köparen är i ond tro saknar relevans när de objektiva kriterierna, dvs. de materiella och formella förutsättningarna, för avdragsrätt inte är uppfyllda. Det ska bl.a. finnas en omsättning som har medfört skattskyldighet för säljaren för att avdragsrätt ska vara möjlig. Bedömningen av köparens eventuella onda tro i fråga om avdragsrätt har endast betydelse om en verklig omsättning mellan angiven säljare och angiven köpare på fakturan har ägt rum.
Om någon omsättning som medför skattskyldighet inte har ägt rum mellan angiven säljare och angiven köpare på fakturan, saknar frågan om god tro eller ond tro betydelse för bedömningen av avdragsrätten. God tro kan inte läka det faktum att de formella och materiella förutsättningarna för avdrag för ingående skatt saknas.
Genom köparens skyldighet att inneha en faktura och kravet på att säljaren ska ställa ut en sådan vidmakthålls den avsedda reciprociteten mellan skattebeloppen vid en transaktion mellan skattskyldiga samtidigt som transaktionen knyts till två identifierbara parter.
Enbart innehav av en faktura ska inte grunda någon avdragsrätt. Det faktum att en okänd säljare kan tänkas vara skattskyldig för en omsättning motsvarande vad som fakturerats av någon annan ska inte heller utgöra grund för avdragsrätt hos en köpare.
Det är den som yrkar avdrag för mervärdesskatt som ska visa att de objektiva kriterierna är uppfyllda. Skatteverket får därför kräva att den beskattningsbara personen själv ska lägga fram den bevisning som den personen anser vara nödvändig för bedömningen av om det yrkade avdraget ska medges eller inte (jfr C-516/14, Barlis 06, punkt 46). Kan den beskattningsbara personen med en faktura som uppfyller kraven enligt ML göra sannolikt att en vara eller en tjänst har förvärvats och ska användas i en verksamhet som medför skattskyldighet föreligger normalt avdragsrätt. Bevisbördan går då över på Skatteverket. Om Skatteverket kan göra sannolikt att de objektiva kriterierna inte är uppfyllda, t.ex. att det faktiskt inte är den säljare som står på fakturan som är den verklige säljaren, finns inte avdragsrätt.
Kammarrätten har i de aktuella domarna kommit fram till att de objektiva kriterierna inte är uppfyllda därför anser Skatteverket att någon ytterligare bevisning om att köparen var i ond tro inte ska åläggas Skatteverket.
Skatteverket anser att den praxis från EU-domstolen som har åberopats av kammarrätten, C-277/14 PPUH, C-18/13 Maks Pen och de förenade målen C-80/11 och C-142/11 Mahagében och Dávid, inte är direkt tillämplig i en sådan situation som gäller i målen hos kammarrätten.
Enligt Skatteverkets uppfattning handlar de ovannämnda EU-domarna om situationer där de objektiva kriterierna, dvs. de materiella och formella förutsättningarna för avdragsrätt, får anses vara uppfyllda eftersom de nationella skattemyndigheterna inte har visat motsatsen. Därför går EU-domstolen vidare och prövar frågan om ond tro (se C-277/14 PPUH, punkter 42 och 44, C-18/13 Maks Pen, punkter 25 och 28, målen C-80/11 och C-142/11 Mahagében och Dávid, punkter 44 och 52). Domarna belyser därför närmast betydelsen av ond tro där avdragsrätten saknas trots att de objektiva kriterierna är uppfyllda.
Ovanstående EU-domar handlar således inte om situationen där de objektiva kriterierna för avdragsrätt inte är uppfyllda vilket är fallet i de aktuella domarna från kammarrätten.
Enligt Skatteverket mening ger de åberopade domarna RÅ 2012 ref. 69 I-III inte heller stöd för kammarrättens uppfattning. I mål I har HFD kommit fram till att köparen inte förmått göra sannolikt att fakturorna avser ersättning för inhyrd arbetskraft från säljaren. Dessa fakturor ska inte läggas till grund för beskattning och därmed faller också rätten till avdrag för ingående skatt. De objektiva kriterierna var alltså inte uppfyllda. I mål II och III kom HFD fram till, vid en samlad bedömning av vad som framkommit i målen, att det förelåg tillräckliga skäl för att godta fakturorna från säljaren. Skatteverket har alltså inte kunnat bevisa att de objektiva kriterierna inte vara uppfyllda, dvs. att omsättningen inte har skett mellan angiven säljare och angiven köpare. RÅ 2012 ref. 69 I-III ger närmast stöd för Skatteverkets bedömning att avdragsrätt inte finns om de objektiva förutsättningarna inte är uppfyllda.
Sammanfattningsvis anser Skatteverket att kammarrätten saknar stöd för sin bedömning att köparen kan medges avdragsrätt trots att de objektiva kriterierna, dvs. de materiella och formella förutsättningarna för avdragsrätt, inte är uppfyllda. De aktuella domarna från kammarrätten avser i första hand en bevisfråga om huruvida de objektiva kriterierna är uppfyllda eller inte. Enligt Skatteverkets uppfattning är förutsättningarna för att få prövningstillstånd i ett sådant mål begränsade. Därför har Skatteverket valt att inte överklaga domarna.
Skatteverket uppfattning i fråga om avdragsrätt för s.k. osanna fakturor framgår av ställningstagandet ”Betydelsen av god tro för avdragsrätten för ingående skatt när säljarens omsättning inte medför skattskyldighet till mervärdesskatt” med dnr 131 382472-08/111. Det synsätt som framgår av ställningstagandet är således oförändrat.
Referenser
8 kap. 2, 3 §§ mervärdesskattelagen (1994:200, ML)
8 kap. 5, 17 §§ ML
11 kap. 8 § ML
artikel 168 a) i rådets direktiv (2006/112/EG), mervärdesskattedirektivet
RÅ 2004 ref. 65
RÅ 2012 ref. 69 I-III
de förenade målen C-80/11 och C-142/11 Mahagében och Dávid
C-18/13 Maks Pen
C-277/14 PPUH
C-516/14, Barlis 06