Omsättning (dnr 43-19/I)

Omständigheterna i ärendet

X AB, Bolaget, bedriver biologisk myggbekämpning så att människor och tamboskap kan vistas utomhus inom drabbade områden. Bekämpningen består bl.a. i att sätta ut myggfällor och sprida bekämpningsmedel från helikopter för att minska samt utrota stickmygg och översvämningsmygg.

Bolaget får i uppdrag av kommuner att bekämpa mygg inom ett visst område. Bolaget ansöker om finansiering för att utföra myggbekämpningen. Det sker genom Länsstyrelsen i (...). Länsstyrelsen ansöker om medel hos Jordbruksverket eller Naturvårdsverket. Det är även länsstyrelsen som beställer myggbekämpningen för kommunernas räkning. Bolaget fakturerar kommunerna för en del av tjänsten och resterande del faktureras länsstyrelsen som har fått bidraget å kommunernas vägnar. Att Bolaget fakturerar länsstyrelsen beror på att det är enklare än att länsstyrelsen först ska föra över pengarna till respektive kommun.

Frågan och parternas inställning

Bolaget vill veta om tillhandahållandet av myggbekämpningstjänster som finansieras med medel från kommuner, Jordbruksverket och Naturvårdsverket utgör omsättning av tjänst eller om ersättningen ska ses som ett oberoende bidrag.

Bolaget anser att tillhandahållandet utgör omsättning av en tjänst av följande skäl. Det finns ett uppdragsförhållande mellan Bolaget och beställare med ett tydligt utbyte av ömsesidiga prestationer, dvs. ett rättligt förhållande som bygger på prestation, myggbekämpning, och motprestation, ersättning. Begreppet tillhandahållande mot ersättning är inte beroende av vilket ändamål tjänsten ska ha enligt den som betalar för den. Det är irrelevant att avtalsparten är en myndighet eller statligt verk.

Skatteverket anser att Bolaget inte tillhandahåller några tjänster mot ersättning av följande skäl. Utbetalningarna från Jordbruksverket och Naturvårdsverket motsvaras inte av några tillhandahållanden som konsumeras av Jordbruksverket eller Naturvårdsverket och tillför inte deras verksamheter något. Utbetalningarna görs i stället av allmänpolitiska skäl. Det saknas alltså ett direkt samband mellan utbetalningarna och utförandet av myggbekämpningen

Rättsligt

Enligt 1 kap. 1 § första stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200), ML, ska mervärdesskatt betalas vid sådan omsättning inom landet av tjänster som är skattepliktig och görs av en beskattningsbar person i denna egenskap. Den som omsätter tjänsten är enligt 2 § första stycket 1 ML skyldig att betala skatten. Med omsättning av tjänst förstås enligt 2 kap. 1 § tredje stycket 1 ML att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon.

Den svenska lagstiftningen ska tolkas utifrån motsvarande bestämmelser i mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG). Enligt artikel 2.1 c ska tillhandahållande av tjänster mot ersättning som görs inom en medlemsstats territorium av en beskattningsbar person när denne agerar i denna egenskap vara föremål för mervärdesskatt. Enligt artikel 24.1 avses med tillhandahållande av tjänst varje transaktion som inte utgör leverans av varor.

Skatterättsnämndens bedömning

Fråga är om Bolagets tillhandahållande av myggbekämpningstjänster utgör omsättning av tjänst i mervärdesskattehänseende.

EU-domstolen har i flera avgöranden prövat förutsättningarna för att en tjänst ska anses tillhandahållen mot ersättning med följd att det ska utgå mervärdesskatt. Av domstolens praxis på området framgår bl.a. följande.

För att anse att en transaktion sker mot ersättning i den mening som avses i artikel 2.1 c i mervärdesskattedirektivet krävs att det finns ett direkt samband mellan tillhandahållandet av tjänsten och den ersättning som faktiskt mottas av den beskattningsbara personen. Ett sådant direkt samband finns om det mellan tjänsteleverantören och mottagaren av tjänsten föreligger ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer, där den ersättning som tjänsteleverantören tar emot utgör det faktiska motvärdet för den tjänst som tillhandahålls mottagaren (se t.ex. Ntp. Nagyszénás, C-182/17, EU:C:2018:91, p. 32 och Bastová, C-432/15, EU:C:2016:855, p. 28 och där anmärkta rättsfall, jfr även HFD 2016 ref. 58).

En utbetalning som en offentlig myndighet gör av hänsyn till allmänintresset kan utgöra ersättning för tillhandhållande av tjänster. Begreppet tillhandahållande mot ersättning är inte beroende av för vilket ändamål tjänsten förvärvas. Det som ska beaktas är endast själva åtagandet. För att omfattas av mervärdesskatt ska åtagandet medföra konsumtion (Landboden-Aagrardienste, C-384/95, EU:C:1997:627, p. 20-21).

För att ett tillhandahållande ska anses ha skett mot ersättning är det inte heller nödvändigt att ersättningen erhålls direkt från mottagaren, utan den kan även erhållas från en tredje part (Le Rayon d`Or, C-151/13, EU:C:2014:185, p. 34).

Bolaget får i uppdrag av drabbade kommuner att utföra myggbekämpning inom ett visst område. Uppdragen finansieras delvis med utbetalningar av stöd och bidrag från Jordbruksverket och Naturvårdsverket.

Enligt Skatterättsnämndens mening innebär Bolagets åtagande ett ömsesidigt utbyte av prestationer i ett rättsförhållande mellan Bolaget och kommunerna. Bolagets åtagande om myggbekämpning får enligt nämnden anses konsumeras av kommunerna. Bolaget utför uppdraget mot en ersättning som utgör det faktiska motvärdet för tillhandahållandet av myggbekämpningen. Det föreligger därmed ett direkt samband mellan tjänsten och den mottagna ersättningen. Det förhållandet att uppdraget delvis finansieras av det offentliga samt föregås av ansökan och beslut om projektstöd medför ingen annan bedömning.

I avgörandet har deltagit AA, ordf., BB, CC, DD (skiljaktig), EE, FF och GG.

Ärendet har fördragits av HH.

Skiljaktig mening

DD är skiljaktig och anför följande.

Till skillnad från majoriteten anser jag att ansökan ska avvisas.

Ett krav för att förhandsbesked ska lämnas är att de faktiska omständigheter som beskedet ska grundas på är tillräckligt klarlagda. Det är sökandens sak att se till att beskrivningen av omständigheterna är så fullständig att ansökan kan ligga till grund för ett förhandsbesked (se t.ex. RÅ 2005 ref. 80).

Bolaget vill veta om de under, i ärendet, angivna förutsättningarna omsätter en tjänst eller erhåller bidrag. Till ansökan har Bolaget bifogat en ansökan och ett beslut om projektstöd gällande Jordbruksverket samt ett beslut om bidrag från Naturvårdsverket. Av bifogade beslut från Jordbruksverket och Naturvårdsverket framgår att kommuner är medfinansiärer. Bolaget anser att de omsätter tjänster till kommuner och att de inte erhåller oberoende bidrag. Bolaget har på Skatterättsnämndens begäran om komplettering med exempel på en förfrågan om beställning av tjänst från en kommun svarat att beställningarna/avtalen uteslutande är muntliga.

Bolaget har i ärendet även inkommit med ett uppdragsavtal med (...) kommun. Även här är förutsättningarna oklara.

Med hänsyn till bristerna i underlaget bör inte något förhandsbesked lämnas. Ansökan ska avvisas.