Omsättning – Forskningstjänster (dnr 24-13/I)

Frågorna 1 och 2

De forskningstjänster som X AB (Bolaget) tillhandahåller enligt Uppdragsavtalet liksom de servicetjänster som Bolaget tillhandahåller enligt Serviceavtalet utgör sådana omsättningar som medför att Bolaget blir skattskyldigt till mervärdesskatt för de ersättningar som utgår enligt avtalen.

Fråga 3

De tjänster i form av samordning och resultatspridning som Bolaget tillhandahåller inom ramen för Programhanteringsavtalet utgör sådan omsättning som medför att Bolaget blir skattskyldigt till mervärdesskatt för den ersättning som utgår enligt avtalet.

Fråga 4

De medel som [myndigheten] Y utbetalar till Bolaget och som Bolaget i sin tur betalar ut till Utförarna utgör inte ersättning för tjänster som medför skattskyldighet till mervärdesskatt för Bolaget.

Bakgrund

Bolaget bedriver forsknings- och utvecklingsverksamhet inom ramen för olika forskningsprogram och har som affärsidé att sälja uppdragsforskning. Ansökan baseras på ett projektuppdrag inom forskningsprogrammet (...) såsom ett exempel på hur verksamheten kan se ut (i det följande Forskningsprogrammet).

I syfte att genomföra och finansiera Forskningsprogrammet har Bolaget och Y ingått två avtal; dels ett avtal om samarbete och finansiering (Samarbetsavtalet), dels ett avtal om programhantering (Programhanteringsavtalet) enligt vilket Bolaget ska svara för samordning och resultatspridning av Forskningsprogrammet.

Innan Forskningsprogrammet inleddes skickade Bolaget ut en offert till företag som Bolaget antog skulle kunna vara intresserade av resultatet av programmet, däribland Z AB. Som svar på offerten skickade Z AB en intresseanmälan till Bolaget och angav vilka projektuppdrag inom programmet man ville ta del av. Därefter upprättades ett avtal mellan Bolaget och Z AB (Uppdragsavtalet) enligt vilket Bolaget skulle tillhandahålla Z AB de aktuella forskningstjänsterna. Bolaget ingick även ett serviceavtal med Z AB (Serviceavtalet) enligt vilket Bolaget skulle tillhandahålla Z AB administrativa kanslitjänster, m.m.

Själva forskningen i det aktuella projektuppdraget utförs av externa forskningsbolag och av representanter från totalt sex kunder, däribland Z AB (i det följande Utförarna). Bolaget har beställt forskningstjänsterna från Utförarna efter offert från dem. Utförarna fakturerar Bolaget för sina forskningstjänster.

Samtliga avtal har getts in i ärendet.

Frågorna och parternas inställning

Bolaget vill veta om Bolagets tillhandahållande av forskningstjänster enligt Uppdragsavtalet och servicetjänster enligt Serviceavtalet utgör sådan omsättning som medför att Bolaget blir skattskyldig till mervärdesskatt för de ersättningar som utgår enligt avtalen (frågorna 1 och 2).

Bolaget vill också veta om Bolagets tillhandahållande av tjänster i form av samordning och resultatspridning inom ramen för Programhanteringsavtalet utgör sådan omsättning som medför att Bolaget blir skattskyldigt till mervärdesskatt för den ersättning som utgår enligt avtalet (fråga 3).

Bolaget vill slutligen veta om de stöd som Y kommer att utbetala utgör ersättning för tjänster för vilka Bolaget är skattskyldigt till mervärdesskatt (fråga 4).

Parterna anser att frågorna 1–3 ska besvaras jakande. Beträffande fråga 4 anser Bolaget att den ska besvaras nekande eftersom det stöd som uppbärs från Y inte utgör intäkt hos Bolaget utan ska vidarebefordras av Bolaget till Utförarna. Även Skatteverket anser att fråga 4 ska besvaras nekande. Det stöd som mottas av Y utgör inte ersättning för några tjänster som tillhandahålls Y av Bolaget.

Rättsligt

Med omsättning av tjänst förstås enligt 2 kap. 1 § tredje stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200), ML, såvitt nu är i fråga, att en tjänst utförs mot ersättning.

Bestämmelsen ska tolkas mot bakgrund av motsvarande reglering i artikel 2.1 c i mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG). Enligt artikeln utgör tillhandahållande av tjänster mot ersättning som görs inom en medlemsstats territorium av en beskattningsbar person när denne agerar i denna egenskap, en transaktion som ska vara föremål för mervärdesskatt.

Enligt EU-domstolens praxis kan en tjänst anses utförd mot ersättning endast om det finns ett rättsförhållande mellan den som tillhandahåller tjänsten och mottagaren, enligt vilket det rör sig om ett ömsesidigt utväxlande av prestationer så att den ersättning som den som tillhandahåller tjänsten erhåller utgörs av det faktiska motvärdet av den tillhandahållna tjänsten (se t.ex. punkt 14 i domen i mål C-16/93 R. J. Tolsma). Vidare måste det finnas en direkt koppling mellan den tjänst som tillhandahålls och det motvärde som erhålls för att skattskyldighet ska uppstå (punkt 12 i domen i mål 154/80 Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats).

Även en utbetalning som en offentlig myndighet gör av hänsyn till allmänintresset kan utgöra ersättning för tillhandahållande av tjänster i den mening som avses i direktivet. Begreppet tillhandahållande mot ersättning är vidare inte beroende av vilket ändamål som tjänsten ska ha enligt den som betalar för den. Det är endast beskaffenheten av det ingångna åtagandet som ska beaktas. För att omfattas av det gemensamma systemet för mervärdesskatt ska åtagandet medföra konsumtion. Med konsumtion förstås att en tjänst tillhandahålls en bestämd konsument eller att tillhandahållandet medför en förmån som kan utgöra en kostnadskomponent i en annan persons verksamhet i distributionskedjan (punkterna 20 och 23 i domen i mål C-384/95 Landboden- Agrardienste).

Skatterättsnämndens bedömning

Skatterättsnämnden utgår i det följande från de av Bolaget givna förutsättningarna att de tjänster som Bolaget avser att tillhandahålla omfattas av skatteplikt, att de är omsatta inom landet och att Bolaget bedriver ekonomisk verksamhet.

Frågorna 1 och 2

Av Uppdragsavtalet framgår att Z AB vid behov köper forskningstjänster. Forskning är inte Z ABs kärnverksamhet men anses värdeskapande för den verksamhet som Z AB bedriver. Enligt avtalet uppdrar Z AB åt Bolaget att utföra projektuppdraget i fråga. Bolaget åtar sig att utföra uppdraget enligt tidplan, informera Z AB om dess utförande och överlämna en slutrapport till Z AB. Eftersom projektuppdraget delvis är finansierat med offentliga medel åligger det Bolaget att publicera slutrapporten på Bolagets hemsida vilket ska ske tidigast [inom viss tid] efter att slutrapporten överlämnats till Z AB.

Z AB har rätt att tillsätta representanter i den forskningsgrupp som ansvarar för forskningsområdet i fråga och att utan kostnad använda resultatet av projektuppdraget. Z AB ska ersätta Bolaget (...).

Enligt Serviceavtalet ska Bolaget tillhandahålla kunden (i det här fallet Z AB) administrativa kanslitjänster liksom servicetjänster i form av rapporter, skrifter m.m. inom sitt verksamhetsområde, inbjudningar till seminarier, kurser, nätverksträffar m.m. som Bolaget arrangerar. Kunden förbinder sig att köpa servicetjänsterna upp till ett visst angivet belopp.

Genom Uppdragsavtalet respektive Serviceavtalet har ett rättsförhållande uppkommit mellan parterna. Avtalen innebär att Bolaget tillhandahåller Z AB tjänster mot en ersättning. Bolagets tillhandahållande avser tjänster som konsumeras av Z AB. Att den slutrapport som Bolagets uppdrag enligt Uppdragsavtalet resulterar i även kommer allmänheten till del ändrar inte den bedömningen. Följaktligen ska Bolaget i de fall som avses i fråga 1 och 2 anses omsätta tjänster i enlighet med 2 kap. 1 § tredje stycket 1 ML. Omsättningen av tjänsterna medför skattskyldighet för Bolaget.

Fråga 3

Enligt Samarbetsavtalet som Bolaget ingått med Y ska Bolaget samordna Forskningsprogrammet genom att driva, stödja, koordinera och kvalitetssäkra detta samt ansvara för resultatspridning i enlighet med Programhanteringsavtalet med Y.

Av Programhanteringsavtalet framgår att Bolaget inom ramen för Forskningsprogrammet ska ge förslag till ledamöter i det s.k. Programrådet, administrera rådets möten, komplettera ofullständiga ansökningar från utförare, skicka rådets rekommendationer avseende inkomna ansökningar till Y, utbetala medel till projekt, följa upp projektets ekonomiska redovisning, granska och lämna redovisning till Y för varje enskilt projekt samt granska och till Y lämna rapporter över respektive projekt. Parterna ska gemensamt fastställa kommunikationsplan, som även ska ange hur resultatspridningen ska hanteras.

Forskningsprogrammet ska enligt Samarbetsavtalet finansieras av Y med 40 procent och av Bolaget med 60 procent av ett fastställt totalbelopp. I totalbeloppet ingår kostnader för samordning och resultatspridning. Y ska utge ersättning till Bolaget för utförandet av Forskningsprogrammet med ett belopp som motsvarar 40 procent av kostnaderna för samordning och resultatspridning (...). Bolaget fakturerar Y sin ersättning.

Genom Programhanteringsavtalet har ett rättsförhållande uppkommit mellan parterna. Avsikten med avtalet är att Bolaget ska utföra de aktuella tjänsterna för Ys räkning. För att Bolaget utför detta arbete betalar Y ersättning till Bolaget. Under dessa förhållanden omsätter Bolaget tjänster i enlighet med 2 kap. 1 § tredje stycket 1 ML. Omsättningen av tjänsterna medför skattskyldighet för Bolaget.

Fråga 4

Utförarna får ersättning av Bolaget för de forskningstjänster som Bolaget beställer. Enligt Bolaget fakturerar Utförarna Bolaget för sina arvoden inklusive mervärdesskatt. Av Samarbetsavtalet följer att 60 procent av arvodena finansieras av Bolaget. Övriga 40 procent finansieras av Y efter ansökan från Utförarna om finansiellt stöd. Utförarna ansöker om stödet hos Y i eget namn. Y diarieför ansökningarna och vidarebefordrar dem till Bolaget. Vidare betalar Y ut medel per beslutat projekt till Bolaget som i sin tur hanterar utbetalningarna till respektive projekt i enlighet med Programhanteringsavtalet. Av det avtalet framgår att Bolaget åtar sig att betala ut medel till projekt inom ramen för Forskningsprogrammet förutsatt att motsvarande medel utbetalats av Y till Bolaget.

Rättsförhållandet i form av Samarbetsavtalet och Programhanteringsavtalet som uppkommit mellan parterna i nu aktuellt avseende innebär enligt nämndens mening en överenskommelse mellan Bolaget och Y om att det är Bolaget som ska betala ut ersättningen till Utförarna inklusive de medel som utgör Ys andel av finansieringen. De medel som Y betalar ut till Bolaget uppbärs av Bolaget för Utförarnas räkning. Medlen utgör därför inte ersättning för några tjänster som Bolaget tillhandahåller Y. Den enda prestation från Bolagets sida som Y kan sägas konsumera i detta sammanhang är Bolagets administrativa åtagande att ta emot och betala ut medlen; ett tillhandahållande som Bolaget enligt Programhanteringsavtalet får ersättning för på det sätt som anges i fråga 3.

Nämnden delar mot den bakgrunden parternas samstämmiga uppfattning att de medel som Y betalar ut till Bolaget och som Bolaget i sin tur betalar ut till Utförarna inte utgör ersättning för tjänster som medför skattskyldighet till mervärdesskatt för Bolaget.

Förhandsbeskedet har utformats i enlighet härmed.