Skatteverket gör löpande ställningstaganden i olika skatterättsliga frågor. Syftet med dem är att uppnå en enhetlig och likformig rättstillämpning inom verket. Ställningstagandena uttrycker verkets uppfattning om vad som bör gälla vid tolkningen av en specifik bestämmelse och de anger hur en viss fråga ska hanteras inom verket. Har den skattskyldige eller skattedomstolarna en annan uppfattning i en fråga behöver ställningstagandet givetvis inte följas av dem.
Nedan redovisas en sammanställning av ställningstaganden i frågor rörande främst inkomstbeskattning och mervärdesskatt. Även ställningstaganden i övriga skatteslag m.m. kommer att redovisas, då under rubriken ”Övrigt”. De fullständiga ställningstagandena finns på Skatteverkets hemsida (www.skatteverket.se) under fliken Rättsinformation/Ställningstaganden, där även alla äldre ställningstaganden finns publicerade. De publiceras löpande under året och från 2007 publiceras ställningstagandena löpande i datumordning. Publiceringen på webben sker för att ge allmän kännedom om dem.
Inom parantes nedan anges datum och diarienummer hos Skatteverket för respektive ställningstagande. Samtliga nya diarieförda ställningstaganden anges, i vissa fall lämnas dock endast uppgift om att en viss fråga behandlats samt dess identifikationsuppgifter. Verket upprättar också ställningstaganden som inte diarieförs. Dessa kallades tidigare för stödsvar. Sådana ställningstaganden publiceras normalt inte på hemsidan och är inte heller med i den sammanställning som följer nedan.
1 Inkomstskatt
1.1 Näringsverksamhet
Upphävande av ställningstagande ”Allmänna undervisningsverk – skolverksamhet
Skatteverkets ställningstagande 2005-10-21, dnr 131 564970-05/111, om allmänna undervisningsverk och vinstkravet hos dessa upphör att gälla.
Ställningstagandet upphör att gälla eftersom innehållet blivit inaktuellt till följd av en dom från Högsta förvaltningsdomstolen (RÅ 2008 ref. 74) samt att en ny skollag gäller från den 1 augusti 2011. (2012-06-20, dnr 131 136437-12/111)
Kommentar: Det upphävda ställningstagandet ersätts av två nya ställningstaganden ”Allmänna undervisningsverk – avgränsning med anledning av nya skollagen”, 2012-06-20, dnr. 131 132982-11/111, och ” Sjukvårdsinrättningar, barmhärtighetsinrättningar och allmänna undervisningsverk – vinstsyfte”, 2012-06-20, dnr. 131 147923-12/111. Se nedan.
Allmänna undervisningsverk – avgränsning med anledning av nya skollagen
Den verksamhet som bedrivs i förskola eller fritidshem enligt skollagen (2010:800), NSL, utgör inte sådan utbildning och undervisning som avses i 7 kap. 16 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL och omfattas inte av bestämmelserna om allmänna undervisningsverk.
Se skrivelse 2012-06-20 (dnr 131 147923-12/111) för bedömning av vinstkravet hos allmänna undervisningsverk och sjukvårdsinrättningar enligt 7 kap. 15 och 16 §§ IL. (2012-06-20, dnr 131 132982-11/111)
Sjukvårdsinrättningar, barmhärtighetsinrättningar och allmänna undervisningsverk – vinstsyfte
För att sjukvårdsinrättningar, barmhärtighetsinrättningar och allmänna undervisningsverk ska omfattas av reglerna i 7 kap. 15 och 16 §§ IL krävs att subjektet bedriver verksamheten utan vinstsyfte. Detta ska framgå av bolagsordning, stadgar eller avtal. Ägare eller medlemmar ska vidare inte ha möjlighet att erhålla utdelning eller motsvarande. Det fordras dessutom att utdelning eller motsvarande faktiskt inte har ställts till deras förfogande. Verksamheten får inte heller regelmässigt generera stora överskott. (2012-06-20, dnr 131 147923-12/111)
Koncernbidrag mellan svenskt aktiebolag och utländskt bolags fasta driftsställe i Sverige när det utländska bolaget hör hemma utanför EES
(Se nedan under avsnitt 1.4)
1.2 Tjänst, Arbetsgivaravgifter
Bilförmån – nya miljöbilar våren 2012
För miljöbilar finns särskilda regler om nedsättning av förmånsvärdet. För nytillkomna miljöbilar under våren 2012 anges hur nedsättningen ska göras, dvs. vilka bilmodeller som bör anses som närmast jämförbara bil vid beräkningen. (2012-06-29, dnr 131 434194-12/111)
Kommentar: Av ställningstagandet framgår vilka nya miljöbilar som avses.
1.3 Kapital
Kapitalvinst – har förvärv av fastighet skett genom köp eller testamente?
En fastighet ges ut till en person, som inte är dödsbodelägare, i enlighet med vad som anges i ett testamente. Sådan fastighet anses förvärvad genom testamente. Detta gäller även om fastigheten ges ut mot en ersättning. Ersättningens storlek har således inte någon betydelse i denna bedömning, vilket innebär att den s.k. huvudsaklighetsprincipen inte ska tillämpas.
En fastighet förvärvas av en person, som inte är dödsbodelägare. Förvärvet sker genom ett köpeavtal för en viss ersättning med stöd av vad som anges i ett testamente. Sådan fastighet anses förvärvad genom ett köp.
Ersättningens storlek har inte någon betydelse för denna bedömning. Detta innebär att den s.k. huvudsaklighetsprincipen inte ska tillämpas. (2012-06-11, dnr 131 330749-12/111)
Avdrag för rese- och boendekostnader för att delta i pokerturnering
Vinst vid spel av poker ska beskattas som vinst i ett utländskt lotteri, om spelet är anordnat utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES). Enligt 42 kap. 25 § andra stycket IL får utgifter för att delta i utländska lotterier inte dras av.
Enligt Skatteverket innebär den här bestämmelsen att inga avdrag numera får göras för utgifter som har samband med deltagande i ett utländskt lotteri. Utgifter för resa och logi för att delta i en pokerturnering får alltså inte dras av. (2012-06-15, dnr 131 420064-12/111)
Återföring av uppskovsbelopp vid överlåtelse av ersättningsbostad genom bodelning
Ett uppskovsbelopp ska återföras till beskattning när ersättningsbostaden övergår till någon annan genom bodelning. Återföring ska dock inte ske vid en bodelning med anledning av äktenskapsskillnad.
Bodelning som sker efter en ansökan om äktenskapsskillnad, ska anses vara en bodelning med ”anledning av äktenskapsskillnad”, under förutsättning att ansökan även leder till att äktenskapet upplöses genom en lagakraftvunnen dom. (2012-06-29, dnr 131 458055-12/111)
1.4 Internationell beskattning
Koncernbidrag mellan svenskt aktiebolag och utländskt bolags fasta driftsställe i Sverige när det utländska bolaget hör hemma utanför EES
Det är inte möjligt att lämna koncernbidrag mellan ett svenskt aktiebolag och ett utländskt koncernföretags fasta driftställe i Sverige med stöd av reglerna i 35 kap. inkomstskattelagen om det utländska företaget hör hemma utanför EES. I vissa fall kan emellertid diskrimineringsregler i skatteavtal medföra avdragsrätt.
Skatteverket anser att när koncernbidrag lämnas från ett utländskt bolags fasta driftställe i Sverige till ett svenskt aktiebolag kan avdrag medges med stöd av medborgarskapsregeln i artikel 24 i OECD:s modellavtal under förutsättning att det andra landet tillämpar principen om verklig ledning som grund för obegränsad skattskyldighet och skatteavtalet med det andra landet överensstämmer med artikel 4 punkt 3 i modellavtalet.
Skatteverket anser däremot inte att det i några andra situationer går att lämna koncernbidrag mellan ett svenskt aktiebolag och ett utländskt bolags fasta driftställe i Sverige med stöd av diskrimineringsförbudet i skatteavtal oavsett vem som är givare och mottagare. Vare sig medborgarskapsregeln, filialregeln eller ägarregeln i artikel 24 i modellavtalet är tillämplig. (2012-06-28, dnr 131 461482-12/111)
Kommentar: Skatteverkets uppfattning strider inte mot vad verket har framfört tidigare men den har inte kommit till klart uttryck vare sig i Skatteverkets handledning eller genom ställningstagande. Därför har Skatteverket utfärdat tillämpningsinformation till detta ställningstagande 2012-06-28, med innebörden att ställningstagandet ska tillämpas på räkenskapsår som avslutas efter den 31 augusti 2012.
2 Mervärdesskatt
Avdragsrätt för mervärdesskatt på konkursförvaltararvode m.m.
Ett konkursbos kostnader för att avveckla gäldenärens verksamhet kan normalt räknas som allmänna omkostnader för denna verksamhet eftersom konkursboet träder i gäldenärens ställe. Detta gäller även om kostnaderna avser åtgärder som enbart blir aktuella när verksamheten avvecklas i en konkurssituation, exempelvis konkursbouppteckning och edgångssammanträde. Avser konkursförvaltarens arvode sådana åtgärder kan arvodet utgöra en allmän omkostnad. Kostnader för åtgärder som konkursförvaltaren vidtar mot tidigare revisorer och mot tidigare styrelseledamöter för olovlig vinstutdelning utgör också allmänna omkostnader.
För den ingående skatten på sådana allmänna omkostnader finns avdragsrätt om gäldenärens verksamhet i sin helhet medfört skattskyldighet till mervärdesskatt. Har verksamheten endast delvis medfört skattskyldighet måste en uppdelning av den ingående skatten göras på förvaltararvodet till den del det är gemensamt för en verksamhet som medför skattskyldighet och en verksamhet som inte medför skattskyldighet. Avdrag får endast göras för den del av skatten som hänför sig till verksamhet som medför skattskyldighet.
Som allmänna omkostnader räknas däremot inte kostnader som direkt avser omsättning av olika tillgångar i verksamheten. Avdragsrätten för ingående skatt på sådana kostnader bestäms av om omsättningen medför avdragsrätt eller inte. Är omsättningen av tillgången skattepliktig kan fullt avdrag göras för den ingående skatten. Är omsättningen däremot undantagen från skatteplikt saknas avdragsrätt. Avser en del av arvodet åtgärder som direkt går att hänföra till en undantagen omsättning av en tillgång i verksamheten saknas således avdragsrätt för den ingående skatten på denna del. Om tillgångarna ingår i en överlåtelse av hel verksamhet eller del av verksamhet som omfattas av 3 kap. 25 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML, anses dock kostnaderna i samband med överlåtelsen utgöra allmänna omkostnader. (2012-06-01, dnr 131 393807-12/111)
Kommentar: Detta ställningstagande är en omarbetning av Skatteverkets ställningstagande 2005-05-10, dnr 130 259915-05/111. Omarbetningen beror bl.a. på ett förändrat synsätt på avdragsrätten för ingående skatt på kostnader vid fastighetsförsäljningar. Det nya ställningstagandet ersätter ställningstagandet från 2005-05-10 samt Riksskatteverkets skrivelse 2000-07-14, dnr 1803-00/100. I ställningstagandet finns två åskådliggörande exempel som visar Skatteverkets syn.
Erbjudande om grupprabatter på dealföretags webbplats, s.k. deal-koncept
(2012-06-11, dnr 131 251945-12/111)
Skattesats på spritdrycker, vin och starköl, mervärdesskatt
Omsättning av spritdrycker, vin och starköl ska alltid beskattas med 25 procent. Detsamma gäller omsättning av restaurang- och cateringtjänster till den del tjänsten avser sådana drycker.
Med spritdryck avses en vara som är avsedd att förtäras som dryck och som har en alkoholhalt som överstiger 2,25 volymprocent. Vin eller maltdryck anses inte som spritdryck.
Med vin avses dryck som är framställd genom jäsning av saft från druvor, bär, frukt eller rabarber och som har en alkoholhalt som överstiger 2,25 volymprocent men uppgår högst till 22 volymprocent.
Med starköl avses maltdryck som har en alkoholhalt som överstiger 3,5 volymprocent. Med maltdryck avses jäst, odestillerad dryck som är framställd med torkat eller rostat malt som huvudsakligt extraktgivande ämne. (2012-06-15, dnr 335485-12/111)
Olika former av voucher (värdebevis), mervärdesskatt
En voucher är ett slags värdebevis, t.ex. ett kort eller en servicesedel, som möjliggör en kommande konsumtion av varor eller tjänster.
En voucher som anger exakt vilken sorts vara eller tjänst som fås i utbyte mot vouchern, vem som är leverantör av varan eller tjänsten och i vilket land omsättningen sker i utbyte mot vouchern anses vara enfunktionsvoucher. Det ska således vara fråga om sådana tillhandahållanden där samtliga omständigheter som har betydelse för skattskyldigheten är kända vid betalningstillfället. Exempel på sådan voucher kan vara lunchkuponger som endast kan användas på en viss restaurang eller telefonkort som enbart kan användas för telefonitjänster.
En flerfunktionsvoucher är en sådan voucher som inte är en enfunktionsvoucher. Det är således fråga om olika voucher som inte exakt anger vilken sorts vara eller tjänst som fås i utbyte mot vouchern. Som exempel på flerfunktionsvouchers kan t.ex. nämnas olika måltidskuponger som kan användas på flera ställen såsom Rikskuponger, presentkort som representerar ett visst värde, kontantkort och vissa telefonkort.
För en enfunktionsvoucher inträder skattskyldigheten i samband med att betalning för denna sker.
För en flerfunktionsvoucher inträder skattskyldigheten i stället i samband med att varan/varorna levereras eller tjänsten/tjänsterna tillhandahålls oavsett om betalning erlagts tidigare.
Ett företag som tillhandahåller olika voucher utan att vara utställare av vouchern ska ses som distributör av dessa och företaget tillhandahåller en administrativ tjänst. (2012-06-26, dnr 131 359965-12/111)
Kommentar: Detta ställningstagande innebär ett rättsligt förtydligande av ställningstagande Olika former av voucher från 2007-11-26, dnr 131 661573-07/111 när det gäller telefonkort. Ställningstagandet från 2007-11-26 upphör därför att gälla. Det nya ställningstagandet innehåller två exempel som visar verkets syn.
3 Övrigt
Doktorander – har de uppehållsrätt? (Folkbokföring)
Uppehållsrätt för doktorander prövas på samma sätt som för övriga studerande. Undantagna från detta är doktorander som har utbildningsbidrag samt de som har en regelrätt anställning. Dessa prövas som arbetstagare. (2012-06-26, dnr 438526-12/111)
Ingvar Håkansson är rättslig expert vid Skatteverkets rättsavdelning.