Regeringsrätten (RR) har i två domar meddelade den 8 oktober 1999 avgjort en såväl principiellt sett intressant som praktiskt betydelsefull rättsfråga på skatteprocessområdet, nämligen frågan om effekten av ett för den skattskyldige ogynnsamt omprövningsbeslut, som tagits av enskild tjänsteman men som bort avgöras av skattenämnd. I båda domarna fastslog RR att det var möjligt att underlåta att undanröja omprövningsbeslutet trots den felaktiga handläggningen. I båda målen tar RR upp och diskuterar intressanta processrättsliga spörsmål, bl.a. förhållandet mellan förvaltningsförfarandet – givetvis närmast taxeringsförfarandet – och reglerna i rättegångsbalken.
1 Regeringsrättens domar
Innan en närmare analys görs av innehållet i de båda regeringsrättsdomarna finns anledning att i största korthet redogöra för målen i sak.
I
Stiftelsen S begärde i deklaration till 1991 års taxering avdrag med en som konsolideringsbidrag redovisad kostnad om 1 700 000 kr. Genom ett omprövningsbeslut på eget initiativ beslutade skattemyndigheten den 23 december 1992 att inte medge avdraget. Omprövningsbeslutet fattades på tjänstemannanivå och således inte i skattenämnd. – Sedan stiftelsen begärt ompröving av beslutet fattades i skattenämnd den 13 maj 1993 det avgörandet att det tidigare omprövningsbeslutet inte skulle ändras. – Stiftelsen överklagade beslutet av den 13 maj 1993 med yrkande att det skulle undanröjas på formella grunder, bl.a. därför att det inte kunde anses ha meddelats före utgången av taxeringsåret. Länsrätten ansåg att det inte förelåg något i laga ordning fattat omprövningsbeslut och undanröjde därför omprövningsbeslutet av den 23 december 1992 samt medgav avdraget enligt deklarationen. – Efter överklagande från skattemyndighetens sida ändrade kammarrätten länsrättens dom endast på det sättet att även beslutet den 13 maj 1993 undanröjdes. Riksskatteverket (RSV) fullföljde skattemyndighetens talan i RR. RR upphävde på anförda skäl kammarrättens och länsrättens domar och återförvisade målet till länsrätten för fortsatt handläggning. För det närmare innehållet i RR:s dom redogörs nedan.
II
Marianne S, som sålt såväl A-aktier som B-aktier i AB Betongindustri, redovisade vid 1991 års taxering under inkomst av kapital anskaffningsvärdet för A-aktierna till 25 % av försäljningspriset eller ca 14 milj. kr. Genom beslut av tjänsteman den 29 december 1992 bestämde skattemyndigheten att anskaffningskostnadavdraget för nämnda slag av aktier skulle bestämmas till 5 kr per aktie eller totalt drygt 2 milj. kr. Detta föranledde en höjning av Marianne S:s taxering med omkring 6 milj. kr. Skattemyndigheten motiverade höjningen med den ståndpunkten att A-aktien inte hade varit föremål för notering på börs eller liknande, till följd varav den s.k. schablonregeln inte var tillämplig. – Ett överklagande från Marianne S:s sida avslogs av länsrätten. (Dock var länsrättens ordförande skiljaktig och ansåg att taxeringsbeslutet inte tillkommit i laga ordning.) – Marianne S överklagade. Kammarrätten fann att Marianne S:s ärende borde enligt 2 kap. 4 § 1 taxeringslagen (TL) ha prövats i skattenämnd och inte av enskild tjänsteman och att skattemyndighetens beslut skulle undanröjas. Kammarrätten, som vidare ansåg att en sådan bedömning som bort företagas i skatterättsnämnd inte kunde göras i förevarande fall, fann härjämte att handläggningsfelet var så allvarligt att ”beslut inte kan anses meddelat före tidsfristen” i 4 kap. 14 § TL, till följd varav möjlighet att återförvisa målet för ordinarie prövning inte förelåg. Utgången i kammarrätten blev således att länsrättens dom och skattemyndighetens beslut undanröjdes. – RSV överklagade och yrkade att RR skulle undanröja kammarrättens dom och återförvisa målet till kammarrätten för prövning av de frågor som kammarrätten inte tagit ställning till, dvs. den materiella taxeringen av aktieförsäljningen. RR biföll på anförda skäl RSV:s talan och återförvisade med upphävande av kammarrättens dom målet till kammarrätten för fortsatt handläggning. En närmare redogörelse för innehållet i RR:s dom skall strax lämnas.
RR:s domar är i många stycken likalydande i de båda här återgivna rättsfallen. Efter en redogörelse för innehållet i 2 kap. 4 § och 4 kap. 14 § första stycket TL konstateras först att de taxeringsbeslut varom närmast är fråga, dvs. de beslut som tagits på tjänstemannanivå, avsett spörsmål som rätteligen skulle ha föranlett prövning i skattenämnd. Beträffande grunden till att skattenämnd bort medverka skiljer sig domarna i de båda målen emellertid något. I det mål som återgivits under I ovan anför RR att det är oklart vilken av punkterna i 2 kap. 4 § TL som parterna – och länsrätten och kammarrätten – bygger sitt ställningstagande på. I brist på närmare utredning i målet utgick RR i sina följande överväganden från att ärendet rört en sådan tvistig fråga som avses i 2 kap. 4 § 1 TL. I målet under II ovan konstaterar RR att det numera var ostridigt att skattemyndighetens beslut den 29 december 1992 avsett en sådan fråga som, enligt 2 kap. 4 § 1 TL, rätteligen skulle ha föranlett prövning i skattenämnd. Beslutet har, skriver RR i båda domarna, således inte tillkommit i den ordning som föreskrivs i TL. Och vidare: Frågan i målet gäller verkan av denna brist.
Härefter följer en allmän diskussion om verkningarna av att en beslutande instans inte varit domför eller på liknande sätt haft oriktig sammansättning. RR konstaterar att frågan inte är reglerad på förvaltningsområdet. Därvid görs en jämförelse med här aktuella regler i rättegångsbalken (RB), ändrade år 1989 och numera av innebörden att överinstansen får undanröja underinstansens avgörande endast om felet kan antas ha inverkat på målets utgång och inte utan väsentlig olägenhet kan avhjälpas i överinstansen. RR redovisar uttalanden i prop. 1996/97:133 s. 45 (förarbetena till ändringen av domförhetsreglerna för länsrätt år 1997) varav bl.a.framgår att det, även om det för förvaltningsprocessens del inte skapas någon uttrycklig regel av innebörd att bristande domförhet skall föranleda undanröjande endast om det kan antas att det inverkat på målets utgång, saknas anledning att anta att RR eller kammarrätterna skulle upprätthålla en strängare tillämpning än vad som gäller för tingsrätternas del. Vid bedömningen av om återförvisning skall ske eller inte i ett konkret fall bör således vikt enligt nämnda av RR citerade förarbeten läggas vid frågan om vad som, såvitt avser utgången i målet, kan vinnas genom en återförvisning. Borde utgången i målet enligt den överprövande domstolens bedömning bli densamma som tidigare, torde, sägs det, undanröjande ske med restriktivitet.
Även om sålunda uttalandena i prop. 1996/97:13 kan sägas ge stöd för att RB:s regler, i avsaknad av förvaltningsprocessrättsliga bestämmelser, bör tjäna till ledning i situationer av bristande domförhet i förvaltningsdomstolarna, är RR emellertid medveten om att en sådan tillämpning inte utan vidare kan utsträckas till att omfatta fall av bristande beslutförhet hos skattemyndighet eller annan förvaltningsmyndighet. Stöd härför, skriver RR, saknas i den nämnda propositionen, som uteslutande behandlar frågor med anknytning till föreslagna förändringar beträffande sammansättnings- och domförhetsreglerna i domstol.
Sedan följer i RR:s domar ett avsnitt om innebörden av 4 kap. 14 § första stycket TL. Reglerna där sägs innebära en avvägning mellan strävandena att så långt som möjligt uppnå riktiga taxeringar och de skattskyldigas intresse av att inom rimlig tid få klarhet i om taxeringsbeslutet är definitivt. Dessa regler innebär enligt RR att det får accepteras att i och för sig befogade taxeringshöjningar inte kan ske, om beslut inte hinner meddelas inom ettårsperioden och förutsättningar för eftertaxering inte föreligger. – Vidare hänvisas i avsnittet till ett uttalande i rättsfallet RÅ 1995 ref. 27 om att ifrågavarande frist är en yttersta tidsgräns av samma slag som den som enligt 115 § gamla taxeringslagen (1956:623) gällde i eftertaxeringsfallen. RR menar emellertid att bestämmelserna är uppbyggda på olika sätt, vilket medför vissa skillnader. Till skillnad mot vad som var fallet enligt den gamla taxeringslagen, enligt vilken det förhållandet att en länsrätt avslagit en ansökan om eftertaxering inte hindrade att frågan prövades i högre rätt efter utgången av denna tid eller ånyo av länsrätten efter återförvisning, innehåller 4 kap. 14 § TL ett absolut förbud mot omprövning efter utgången av den angivna tidsfristen utom i särskilt angivna fall (för sent ingiven deklaration, anm. här). Härav följer, skriver RR, att det i normalfallet inte är möjligt för skattemyndigheten att efter återförvisning göra en ny prövning sedan ettårsfristen löpt ut.
RR anser att regeln om att omprövning – utom i vissa särskilda fall – inte får ske efter ettårsperiodens utgång visserligen fyller en viktig rättssäkerhetsfunktion genom att den skattskyldige då kan känna visshet om att taxeringen är definitiv. Denna funktion, skriver RR i en passus som måste betecknas som central, äventyras emellertid inte i egentlig mening om omprövningsbeslutet felaktigt fattas på tjänstemannanivå i stället för i skattenämnd. Beslutet sägs likväl fylla sin funktion att klargöra för den skattskyldige att taxeringsbeslutet inte är definitivt.
Härefter följer i RR:s domar en utvärdering av reglerna om skattenämnds medverkan i taxeringsarbetet. Från förarbetena (prop. 1989/90:74 s. 279 och 281) återges uttalanden om lekmännens medverkan. Vidare diskuteras problematiken med avgränsningen av de ärendetyper i vilka skattenämnd skall medverka. I denna diskussion går RR in även på de fall av skattenämndsmedverkan som behandlas i 2 kap. 4 § 2 och 3 TL. RR framhåller därvid att punkt 3 omfattar inte bara omprövningsbeslut utan även grundläggande beslut om taxering. Vad som är ägnat att väcka betänkligheter, anför RR, är de konsekvenser som ett undanröjande kan få om taxeringsärendet avser ett grundläggande beslut. Ett undanröjande av beslutet i sin helhet skull alltså få till följd att det över huvud taget inte kvarstår något beslut om taxering. Det skulle kunna förefalla naturligt, fortsätter RR, att begränsa undanröjandet till den del av taxeringsbeslutet som avser den fråga som föranleder att ärendet bort avgöras i skattenämnd. Det framstår enligt RR emellertid som ovisst om detta över huvud taget alltid är möjligt och skulle i vart fall säkerligen kunna medföra otillfredsställande resultat. Bestämmelsen i punkt 3 har i förarbetena motiverats med att det kan finnas anledning att i nämnden ta upp några principfall om det visar sig att samma fråga aktualiseras i ett stort antal taxeringsbeslut (SOU 1988:22 del 1, s. 50, prop. 1989/90:74 s. 280). Det står klart, skriver RR, att det inte kan komma i fråga att beträffande de fall som avses i denna punkt göra en överprövning av om prövning bort ske i skattenämnd. Vad gäller det i förarbetena nämnda fallet med ett stort antal likartade taxeringsärenden, fortsätter RR, följer detta redan av att det inte går att bestämma vilka av ärendena som borde ha avgjorts av skattenämnd.
RR gör nu i båda målen följande konklusioner.
RR finner, mot bakgrund av det anförda, att det bör vara möjligt att underlåta att undanröja ett taxeringsbeslut som fattats på tjänstemannanivå trots att det bort avgöras med skattenämnd. I första hand bör detta gälla grundläggande taxeringsbeslut men det bör vara möjligt även beträffande omprövningsbeslut. Härvid bör beaktas att det, som förut nämnts, ansetts nödvändigt med tämligen allmänt formulerade bestämmelser som ger utrymme för olika tolkningar. Enbart det förhållandet att domstolen finner att en tjänsteman missbedömt förutsättningarna för att avgöra ett ärende utan nämnd bör inte föranleda att beslutet undanröjs. Inriktningen bör främst vara att bedöma om de intressen som de ifrågavarande reglerna avser att skydda trätts för när i påtaglig omfattning eller om ett undanröjande av andra skäl är påkallat för att upprätthålla respekten för reglerna om skattenämnds medverkan.
I det följande skiljer sig RR:s skrivning i de båda målen. I mål I konstaterar RR att det aktuella beslutet inte hade rört en skälighets- eller bedömningsfråga utan en rättsfråga. Med hänsyn därtill och till omständigheterna i fallet framstod det fel som uppkom då ärendet prövades utan nämnd som mindre grovt. Frågan har, sägs det vidare, i samband med begäran om omprövning blivit föremål för prövning i skattenämnd. Enligt RR kunde rättsäkerhetsskäl inte anses kräva att taxeringsbeslutet undanröjdes på denna grund. Härjämte berörde RR en för denna artikel mindre intressant fråga om beslutet den 23 december 1992 i övrigt haft sådana brister att det bort frånkännas rättsverkan. RR fann emellertid att beslutet inte heller på denna grund skulle undanröjas. – Även i mål II konstaterar RR att det aktuella beslutet inte rört en skälighets- eller bedömningsfråga utan en rättsfråga. Enligt vad som upplysts i målet hade samma fråga kort förut prövats av skattenämnd i ärenden rörande andra skattskyldiga. Detta – framhåller RR – har visserligen inte medfört att det varit riktigt att pröva det nu aktuella ärendet utan nämnd, men får dock anses medföra att felet framstår som mindre grovt. Vidare, anför RR, har frågan i samband med överklagande blivit föremål för omprövning under medverkan av skattenämnd. Rättssäkerhetsskäl kunde således inte heller i fall II anses kräva att taxeringsbeslutet undanröjdes.
2 Kommentarer
Här kan givetvis inte bli fråga om att ens någorlunda utförligt belysa alla de intressanta förvaltningsprocessrättsliga spörsmål som hänger samman med läran om effekterna av bristande beslutförhet hos en förvaltningsmyndighet. Några frågor kan emellertid vara värda en diskussion.
Den första frågan gäller parallelliteten mellan förvaltningsområdet och området för de allmänna domstolarnas jurisdiktion. Det framgår av motivuttalanden i samband med ändringen av domförhetsreglerna för länsrätt år 1997, återgivna i RR:s domar, att lagstiftaren förutsatt en sådan parallellitet vad beträffar verkningarna av bristande domförhet. Redan här måste emellertid framhållas att det finns skillnader i den rättsliga synen på sådana brister.
Enligt 13 a § lagen (1971:289) om allmänna förvaltningsdomstolar skall kammarrätt vid behandling av mål enligt bl.a.10 kap. kommunallagen (1991:900) – s.k. laglighetsprövning – bestå av tre lagfarna ledamöter och två särskilda ledamöter med god kännedom om kommunal verksamhet. Enligt paragrafens andra stycke är kammarrätten domför utan de särskilda ledamöterna vid prövning av överklagande som uppenbarligen inte kan bifallas. RR:s praxis är att utan omsvep återförvisa mål där prövningsbara kommunalbesvärsgrunder anförts, se t.ex. RÅ 1982 not. Bb 46, not. Bb 120, not. Bb 145, RÅ 1983 not. Bb 3 not. Bb 62, not. Bb 133, RÅ 1984 not. Bb 19 och från senare tid RÅ 1991 not. 529, RÅ 1994 not. 440 och RÅ 1997 not. 57. Även om det kan hävdas att den besvärsprövning – alltså den s.k. laglighetsprövningen – som äger rum inom den kommunalrättsliga sektorn i många stycken skiljer sig från övrig administrativ domstolsprövning kan det ha sitt intresse att nämna den i förevarande sammanhang. Även här kan nämligen såväl rättsäkerhetsaspekter som processekonomiska aspekter anläggas på handläggningsordningen. Det kan noteras att det således inte förefaller som om 1989 års ändringar beträffande effekterna av bristande domförhet i allmänna domstolar fått genomslag för laglighetsprövningens del.
En bestämmelse av liknande art som den nyss angivna i 13 a § lagen om allmänna förvaltningsdomstolar finns i 22 kap. 4 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152). Även i vissa slag av fastighetstaxeringsmål skall i kammarrätt sålunda finnas särskilda ledamöter förfarna i praktiska värv och med god kännedom om fastighetsförhållanden i allmänhet. Här föreligger såvitt känt inga rättsfall från tiden efter år 1989, men av ett referat (RÅ 1986 ref. 96) framgår att när kammarrätt avgjort mål i strid med bestämmelserna om särskilda ledamöter, målet utan närmare diskussion om effekterna återförvisats till kammarrätten.
Enligt 38 § lagen (1991:1128) om psykiatrisk tvångsvård och 21 § lagen (1991:1129) om rättspsykiatrisk vård skall under närmare angivna omständigheter nämndemän ingå vid handläggningen i kammarrätt. Av ett notisfall (RÅ 1992 not. 417) framgår att en underlåtenhet att iaktta dessa domförhetsregler lett till upphävande av kammarrättsdomen samt återförvisning till kammarrätten för ny behandling. Inte heller i detta avgörande diskuterades någon annan handläggningsmodell. Anmärkas bör att domen kom efter 1989 års ändringar i RB.
Ett annat rätt intressant avgörande återfinns i RÅ 1995 not. 189. I detta fall hade kammarrätten avvisat ett överklagande av en av kammarrätten tidigare meddelad dom såsom för sent inkommet. RR konstaterade – synbarligen ex officio – att kammarrätten var domför med tre lagfarna ledamöter och att det (till RR) överklagade desertionsbeslutet hade fattats av endast en lagfaren ledamot av kammarrätten. RR upphävde därför kammarrättens beslut och visade målet åter till kammarrätten för ny rättidsprövning.
Önskemålet om parallellitet mellan förvaltningsprocessen och processen vid allmänna domstolar kan i vart fall inte drivas därhän att RB:s regler om effekterna av bristande domförhet tas till ledning vid brister i beslutsförheten hos förvaltningsmyndigheter, inklusive skattemyndigheter, något som RR också uttryckligen påpekat i sina domar. Det kan kanske vara av visst intresse att här betrakta hur RR tidigare har bedömt rättseffekterna vid näraliggande fall av bristande beslutsförhet hos myndigheter. (I förevarande resonemang bortses helt från förhållandena inom kommunalrätten, där fall av bristande kompetens hos beslutande myndighet regelmässigt leder till beslutets upphävande, om inte annat så för att de överprövande domstolarna saknar möjlighet att själva fatta kommunala beslut.) Här synes emellertid från senare tid (år 1986 och framåt) föreligga endast ett någorlunda jämförbart fall. Detta är från år 1991 och avser beslutsförheten i Hälso- och sjukvårdens ansvarsnämnd (se RÅ 1991 not. 135). Enligt då gällande lagstiftning fick ordföranden i Ansvarsnämnden ensam fatta beslut som innebar att ett ärende om disciplinansvar avgjordes i sak, om det var uppenbart att ärendet inte kunde leda till någon disciplinpåföljd. I notisfallet ansåg RR att det inte framstod som uppenbart att ärendet inte kunde leda till någon disciplinpåföljd och visade målet åter till nämnden för att behandlas i den sammansättning som var föreskriven för sådana fall (ordföranden och minst sex andra ledamöter). Någon diskussion om alternativ handläggning förekom inte i notisfallet. (Det kan anmärkas att dessa beslutförhetsregler sedermera ändrats så att ordföranden numera ensam får fatta beslut som innebär att ett ärende om disciplinpåföljd avgörs i sak, om beslutet inte gäller en fråga av principiell beskaffenhet och det finns grundad anledning att anta att ärendet inte kan leda till någon disciplinpåföljd.) Det kan tyckas att närvaron av Ansvarsnämndens övriga ledamöter, som avses tillföra erforderlig sakkunskap, ansetts innebära en så höggradig rättssäkerhetsfaktor att det knappast kan komma ifråga att avgöra en disciplinfråga utan dessas medverkan i processen. Å andra sidan finns inte motsvarande krav på sakkunnighetsrepresentation i högre instanser, vilka givetvis har full frihet att döma i disciplinmål efter eget bedömande.
Sammanfattningsvis beträffande rättsläget är väl att konstatera att förvaltningsrätten är så mångskiftande och speciell att regleringen i RB endast i begränsad omfattning kan tjäna till ledning vid avgörandet av de rättsliga effekterna av bristande beslutförhet i underinstans. Det är intressant att observera i hur hög grad RR i tidigare praxis strängt synes ha hållit på instansordningsprincipen vid felaktigheter av här aktuellt slag. Ett signifikant inslag är därvid frånvaron i samtliga här berörda rättsfall av en diskussion om alternativ handläggning. Därmed är givetvis inte sagt att RR aldrig skulle ha underlåtit att återförvisa i fall av bristande beslutförhet. Saken är beklagligtvis den att sådana fall är svåra att finna i RR:s årsbok, eftersom de normalt inte refereras och inte heller registreras särskilt med utgångspunkt i just denna aspekt. Som en liten kuriositet må kanske nämnas rättsfallet RÅ 1988 ref. 32 (plenimål!), som avsåg fråga om lagligheten av en i kommunal renhållningsordning intagen föreskrift. I detta mål hade kammarrätten, som tydligen ansett att överklagandet uppenbarligen inte kunde bifallas, avgjort saken utan sådana särskilda ledamöter som föreskrivs i lagen om allmänna förvaltningsdomstolar. Denna omständighet har emellertid inte föranlett RR att visa målet åter till kammarrätten och således inte förefallit att utgöra hinder för domstolen att själv direkt avgöra den (synbarligen mycket intressanta) frågan. Det måste dock påpekas att den bristande domförheten i kammarrätten inte givit upphov till några uttryckliga kommentarer i domen.
Nästa fråga värd beaktande gäller innebörden av ettårsfristen i 4 kap. 14 § första stycket TL. Här har RR understrukit skillnaden mellan en regel av motsvarande innehåll i 115 § första stycket gamla taxeringslagen och regeln i TL. RR har synbarligen fäst sig vid att sistnämnda regel har den innebörden att skattemyndigheten i normalfallet inte kan göra en ny prövning efter återförvisning sedan ettårsfristen löpt ut. Detta var, har RR konstaterat, enligt den gamla ordningen däremot möjligt om bara taxeringsfrågan hunnit sakprövats av länsrätten och inga grövre handläggningsbrister förelegat. Ettårsfristen är att se som ett slags rättssäkerhetsgaranti. Denna rättsäkerhetsgaranti återfinns även i överklagandereglerna. Enligt TL är den normala överklagandetiden för de skattskyldiga fem år räknat från taxeringsåret. Däremot har den fiskala representationen (RSV och kommunen) endast den tid på sig för överklagande av en skattemyndighets beslut som enligt 4 kap. TL gäller för beslut om omprövning på initiativ av skattemyndighet eller efter sådan tid men inom två månader från den dag då det överklagade beslutet meddelades (6 kap. 8 § TL). Den skattskyldige skall, som RR påpekat, efter ettårsfristens utgång känna visshet om att taxeringen är definitiv. Denna rättsäkerhetsfunktion, anför RR, ”äventyras emellertid inte i egentlig mening om omprövningsbeslutet felaktigt fattas på tjänstemannanivå i stället för i skattenämnd. Beslutet fyller likväl sin funktion att klargöra för den skattskyldige att taxeringsbeslutet inte är definitivt”.
En i praktiken säkerligen märkbar effekt av RR:s nu återgivna synsätt, som emellertid inte närmare tas upp till diskussion i domarna, synes vara att ettårsfristen kan komma att urvattnas till den grad att man kan fråga om den egentligen fyller någon vettig funktion. I en situation där arbetsläget är ansträngt skulle skattemyndigheten ju kunna meddela omprövningsbeslut i alla utestående tveksamma fall med det enda syftet att bryta preklusionen. Någon annan funktion än att just vara ett slags rättsäkerhetsgaranti mot skattekrav efter ettårsfristen har inte denna frist. Det tycks därför snarast vara en uppgift för lagstiftaren att närmare ange under vilka förutsättningar som preklusionen får brytas. Frågan är således om vi inte i de här diskuterade rättsfallen kan se en avvikelse från principen ”Nullum tributum sine lege”.
Att funktionen av rättssäkerhetsgaranti kan komma att försvagas kan illustreras av en annan effekt av RR-domarna. Domsluten innebär – och resultatet är särskilt anmärkningsvärt i fall II, där den skattskyldige är en privatperson och skattekravet drygt 6 milj. kr – att den materiella skattefrågan kommer att kunna sakprövas tidigast 9 år efter det ordinarie taxeringsåret.
RR fortsätter i domarna med en diskussion av syftet med och värdet av skattenämnds medverkan. En sådan diskussion är naturlig, eftersom den måste vara avgörande för bedömningen av allvarlighetsgraden hos handläggningsfelet. (Man kan här erinra sig utgången i det tidigare i denna artikel återgivna rättsfallet RÅ 1991 not. 135, där återförvisning skedde sedan ett ärende i Hälso- och sjukvårdens ansvarsnämnd felaktigt handlagts av ordföranden ensam i stället för i nämnden.) Det principiellt rätta tycks således vara att behandla denna fråga oberoende av förekomsten av en ettårsfrist – ett taxeringsbeslut på tjänstemannanivå som i själva verket borde ha avgjorts av skattenämnd innefattar ju ett handläggningsfel i sig. Men riktigt så har RR inte förfarit. RR har i denna del av domsmotiveringarna uppenbarligen stått under inflytande av ettårsfristen och dess inverkan på taxeringsarbetet. Man kommer inte ifrån intrycket att slutresultatet av RR:s överväganden i fråga om allvarligheten av att taxeringsbeslut felaktigt kommit att undandras skattenämnds medverkan, inklusive uppfattningen att beslutet inte behöver undanröjas för återförvisning, påverkats av huvudeffekten, nämligen att på grund av ettårsregelns konstruktion en felaktig handläggning av här aktuellt slag skulle kunna få till följd att taxeringen skulle bli felaktig eller kanske helt utebli. Det kan erinras om att RR i samband med återgivandet av innebörden av 4 kap. 14 § TL framhåller att reglerna medför att det får accepteras att i och för sig befogade taxeringshöjningar inte kan ske, om beslut inte hinner meddelas inom ettårsperioden och förutsättningar för eftertaxering inte föreligger. Någon antydan om i vilka fall detta skulle ske sägs inte. Man får efter de här redovisade rättsfallen intrycket att uttalandet i stort sett endast gäller sådana taxeringar beträffande vilka något beslut över huvud inte föreligger inom fristen.
Det finns emellertid en reservation i RR-domarna. Denna reservation ligger i uttalandet att inriktningen för bedömningen av huruvida ett undanröjande bör ske när en tjänsteman missbedömt förutsättningarna för att avgöra ett ärende utan nämnd främst bör vara att bedöma om de intressen som de ifrågavarande reglerna avser att skydda trätts för när i påtaglig omfattning eller om ett undanröjande av andra skäl är påkallat för att upprätthålla respekten för reglerna om skattenämnds medverkan. Denna reservation till förmån för en annan utgång – där alltså ett handläggningsfel av här aktuellt slag skulle kunna föranleda ett undanröjande – synes innefatta dels missbruk av tidigare i denna artikel befarat slag, dvs. om RR:s nu behandlade domar av skattemyndigheten tas till intäkt för att hädanefter rutinmässigt avgöra alla taxeringsbeslut som inte medhunnits före ettårsfristens utgång på tjänstemannanivå, dels särskilt flagranta fall av överträdelser av reglerna om skattenämnds medverkan. Någon tydlig vägledning för rättstillämpningen för dessa fall finns emellertid inte. Vi får vänta och se.
Göran Wahlgren
Göran Wahlgren är f.d. regeringsråd och numera verksam vid Ernst & Young.