En revisor som ifrågasatt ett lån som lämnats i strid med aktiebolagslagens låneförbudsregler har avvaktat med att avge revisionsberättelse till dess lånet reglerats. Revisorsnämnden har kritiserat revisorn för att hon avvaktat utöver den senaste tid aktiebolagslagen anger för ordinarie bolagsstämmans hållande, och för att hon daterat revisionsberättelsen felaktigt. (Erinran.)
Bakgrund
En skattemyndighet har till Revisorsnämnden (RN) inkommit med en underrättelse avseende godkända revisorn J. Hon har vid fullgörande av sitt uppdrag som vald revisor i ett aktiebolag, räkenskapsåret 1993/94, ifrågasatt om inte en av bolagets fordringar om ca 10 mkr, var att anse som ett förbjudet lån. Hon kände tveksamhet beträffande bedömningen och kontaktade olika revisorer och jurister för att få vägledning. Då hon trots detta inte fick klarhet i frågan ställde hon som villkor att bolaget skulle ha fått betalt för sin fordran innan hon avgav sin revisionsberättelse. I maj 1995 när fordran var betald avgav hon ren revisionsberättelse, drygt åtta månader efter räkenskapsårets utgång. Revisionsberättelsen var daterad i december 1994.
RNs bedömning (plenum)
”Av 10 kap. 10 § aktiebolagslagen (1975:1385) framgår att revisor skall överlämna revisionsberättelsen till bolagets styrelse senast två veckor före ordinarie bolagsstämma. Av revisionsberättelsen skall genom anmärkning framgå om revisorn vid sin granskning funnit att åtgärd eller försummelse som kan föranleda ersättningsskyldighet ligger styrelseledamot eller verkställande direktör till last eller om sådan person eljest handlat i strid med aktiebolagslagen. Revisionsberättelsen skall vidare innehålla uttalande om ansvarsfrihet för dessa personer. RN och även Kommerskollegium – som tidigare svarade för tillsynen över revisorer – har uttalat att revisorn skall anmärka i revisionsberättelsen på överträdelse av låneförbudsbestämmelserna i aktiebolagslagen även om lånet återbetalats före räkenskapsårets utgång. Uttalandet hänger samman bl.a. med att brott mot låneförbudet tillhör de i aktiebolagslagen straffsanktionerade gärningarna.
J har försökt få klarhet i frågan om den ifrågasatta fordran uppkommit genom överträdelse av låneförbudsbestämmelserna i aktiebolagslagen eller inte. RN anser att J på denna punkt gjort vad som rimligen kan krävas av henne. Däremot borde hon eftersom hon aldrig nådde klarhet ha gett uttryck för sin osäkerhet i revisionsberättelsen.
Betalningen av fordran har haft betydelse för Js uttalande i revisionsberättelsen vad gäller ansvarsfrihet för styrelsens ledamot. Genom att innan avgivandet av revisionsberättelsen försäkra sig om att denna betalats har hon kunnat tillstyrka ansvarsfrihet utan reservation. RN bedömer det i och för sig godtagbart att en revisor sedan det ordinarie granskningsarbetet avslutats, under någon tid avvaktar med att avge revisionsberättelse för att bereda bolaget tillfälle att om möjligt vidta rättelse. Revisorn bör dock inte avvakta längre än att bolaget skall kunna hålla bolagsstämma inom den i lagen stipulerade tiden. J borde således i alla händelser ha avgett sin revisionsberättelse senast i februari 1995. Vid denna tidpunkt var fordran ännu inte betald varför hon – om berättelsen avgivits då – förutom att låta sin osäkerhet om dess grund komma till uttryck, borde ha uttryckt sig neutralt i frågan om ansvarsfrihet för styrelsens ledamot.
Av god revisionssed följer att datering och undertecknande av en revisionsberättelse bör göras i omedelbar eller nära anslutning till granskningsarbetets avslutande. Detta arbete kan inte anses avslutat förrän revisorn tagit ställning till resultatet av eventuella rättelser som bolaget vidtagit, d.v.s. i det aktuella fallet först i maj 1995. Det kan således konstateras att J har daterat sin revisionsberättelse felaktigt.
Med stöd av 22 § andra stycket revisorslagen meddelar RN J en erinran.”
Kommentar
Mot bakgrund av tidigare praxis, till vilken RN hänvisat, torde det inte råda någon tvekan om att revisorn i revisionsberättelsen ska anmärka på förekomsten av lån lämnade i strid med 12 kap. 7 § aktiebolagslagen, oavsett om lånet reglerats före eller efter räkenskapsårets utgång. Om revisorn emellertid är osäker om huruvida en viss transaktion ska anses utgöra förbjudet lån, torde det däremot inte alls vara självklart att förhållandet måste redovisas i revisionsberättelsen. Denna upplysningsplikt bör rimligen bedömas i varje enskilt fall och bli beroende av en helhetsbedömning, i vilken ingår hur starka skäl revisorn har för misstanken att det är frågan om ett förbjudet lån.
Enligt RNs beslut hade regleringen av nämnda lån påverkan på revisorns bedömning av ansvarsfrihet för styrelsens ledamot. Här kan det vara av intresse att erinra om att låntagaren själv inte kan bli skadeståndsskyldig mot bolaget enbart på den grunden att låntagaren erhållit ett förbjudet lån. Detta följer av att låntagaren ju är betalningsskyldig redan för lånet. Frågan om ansvarsfrihet aktualiseras därmed inte beträffande låntagaren. Vem som varit låntagare i det aktuella fallet går inte att utläsa av RNs beslut. Det går inte heller att utläsa på vilken grund RN anser att revisorn i revisionsberättelsen borde ha uttalat sig neutralt i ansvarsfrihetsfrågan.
I övrigt får revisorn kritik med anledning av tidpunkten för revisionsberättelsens avgivande och dess datering. Här bör dock pekas på att RN i och för sig godtar att en revisor avvaktar under någon tid med att avge revisionsberättelse för att bereda bolaget tillfälle att vidta rättelse. Revisorn har dock i detta fall enligt RNs mening inte kunnat avvakta längre än till fem månader efter räkenskapsårets utgång. Man kan fråga sig om revisorn kan ha någon större möjlighet att avvakta med revisionsberättelsens avgivande om den i lagen stipulerade tiden för ordinarie bolagsstämma redan passerats på grund av andra omständigheter.
Henry Åkerlund