Inledning till regler om revision och andra granskningsuppdrag

1.I revisionslagen (1999:1079) finns bestämmelser om revision. Lagen är tillämplig på företag som enligt 6 kap. 1 § bokföringslagen (1999:1078) är skyldiga att avsluta bokföringen med en årsredovisning, dock inte företag för vilka regler om revision finns i någon annan lag. Viktiga sådana andra lagar är aktiebolagslagen (2005:551), ABL, lagen (2018:672) om ekonomiska föreningar, EFL och stiftelselagen (1994:1220), SL.

Av 5 § revisionslagen framgår att revisorn ska granska företagets årsredovisning och bokföring samt företagsledningens förvaltning. Granskningen ska vara så ingående och omfattande som god revisionssed kräver. Samma bestämmelser gäller även enligt ABL, EFL och SL förutom att föremålet för granskningen av förvaltningen är anpassat till ledningsorganisationen i respektive företagsform.

2.I prop. 1997/98:99 Aktiebolagets organisation skriver regeringen följande om lagens uttryck ”god revisionssed” (s. 147 f.).

”Det kunde naturligtvis övervägas att lagfästa vissa av de mera grundläggande normerna för god revisionssed. Mot detta talar att sådana lagfästa regler under alla förhållanden skulle behöva fyllas ut av och kompletteras med gällande uppfattning om god revisionssed. Om vissa normer lagfästs, riskerar man att revisorns granskning begränsas, eftersom en reglering skulle kunna föranleda motsatsslut. Övervägande skäl talar därför för att – liksom på redovisningens område (jfr prop. 1995/96:10 del 1 s. 187 f.) – behålla ett system med en ramlagstiftning som ålägger revisorn att vid sin granskning iaktta god revisionssed. Inom dessa ramar bör det sedan ankomma på revisorsorganisationerna och Revisorsnämnden att genom rekommendationer och yttranden lämna närmare vägledning angående omfattningen av revisorns granskning. Det bör dock framhållas att denna lagstiftningsteknik inte innebär att den slutliga tolkningen av innebörden av god revisionssed överlämnas till revisorsorganisationerna. Det kommer alltid ytterst att vara en uppgift för domstolarna att avgöra vad som i det enskilda fallet utgör god revisionssed.”

I författningskommentaren till 3 § punkt 4 revisorslagen (2001:883) sägs följande om utvecklingen av god revisorssed och god revisionssed (prop. 2000/01:146 s. 87 f.):

”I punkten 4 behandlas Revisorsnämndens ansvar för god revisorssed och god revisionssed. Enligt 3 § i 1995 års lag har Revisorsnämnden att utveckla och främja god revisorssed. Vad som avses med uttrycket ’utveckla och främja’ har dock varit oklart: I den nya paragrafen används i stället uttrycket ’ansvara för att god revisorssed och god revisionssed utvecklas på ett ändamålsenligt sätt’. Avsikten är att den goda seden på området liksom hittills ska utvecklas bl.a. genom rekommendationer och liknande uttalanden från revisorsorganisationerna. Revisorsnämnden ska emellertid, i egenskap av statens organ på revisorsområdet, genom föreskrifter, uttalanden och beslut i enskilda ärenden ansvara för att normeringen på området utvecklas på ett lämpligt sätt. Revisorsnämnden får härigenom ett tolkningsföreträde vad gäller innehållet i god revisionssed och god revisorssed. Ytterst bestäms dock innehållet i god revisorssed och god revisionssed av domstol.”

3.Genom att granskningens inriktning och omfattning har knutits till uttrycket ”god revisionssed”, kan den fortlöpande anpassas till utvecklingen inom revisionsområdet. Denna utveckling påverkas av olika intressenters berättigade krav och förväntningar.

4.Sedan lång tid tillbaka utfärdar FAR rekommendationer och gör uttalanden i revisionsfrågor. Enligt FAR:s regler ska medlemmarna beakta god revisionssed och därmed de rekommendationer i revisionsfrågor som FAR har utfärdat. I detta avseende ska samtliga ISA, ISRE, ISAE samt Internationellt ramverk för bestyrkandeuppdrag och ISQM 1 betraktas som rekommendationer från FAR. ISA-standarderna, ISQM 1, ISRE 2400 (ISRE 2410 är en äldre standard med äldre struktur) samt ISAE är indelade i två huvudgrupper där den första delen omfattar inledningen, revisorns övergripande mål, definitioner samt krav. Den andra delen innehåller information om standardens tillämpning och andra förtydliganden och i förekommande fall bilagor med exempel. Standardernas första del har status som rekommendationer medan standardernas andra del är vägledningar till stöd för revisorn. Även FAR:s Ramverk för utförande av granskningsuppdrag i Sverige utgör god revisionssed i Sverige.

5.I avsaknad av annan liknande kompletterande normgivning har FAR:s rekommendationer och uttalanden kommit att uttrycka den gällande normen för de yrkesverksamma revisorernas praktiska tillämpning av god revisionssed. De används också som utgångspunkter för Revisorsinspektionen och domstolarna i deras bedömningar och avgöranden.

6.FAR:s normeringsarbete drivs vad gäller god revisionssed av FAR:s Operativa grupp Normgivning revision. Nya rekommendationer och uttalanden beslutas av FAR:s styrelse. Mindre ändringar och justeringar i befintliga dokument beslutas av FAR:s Operativa grupp Normgivning revision.

7.Den internationella trenden att enskilda länder i allt större utsträckning är beroende av och påverkas av varandra på olika områden gäller även på revisionsområdet. Utgångspunkten är olika nationella och internationella användares behov av sådan ekonomisk information som är verifierad och bestyrkt på ett enhetligt sätt.

8.Den internationella revisorsorganisationen IFAC och dess revisionskommitté IAASB har en uttalad strävan att deras revisionsstandarder ISA ska bli de standarder för revision som är allmänt accepterade över hela världen.

9.EU-direktivet (det s.k. åttonde bolagsrättsliga direktivet) om revision trädde i kraft den 29 juni 2006 och har sedermera införts i medlemsstaternas nationella lagstiftning.1 Revisorsdirektivet har därefter ändrats genom s.k. ändringsdirektiv. Ändringarna har därpå införts i svensk lagstiftning. Enligt direktivet ska EU-kommissionen, efter att ha hört medlemsstaterna, kunna anta kompletterande regler bland annat när det gäller revisionsstandarder och revisionsberättelsens utformning. Det framgår av direktivet att de revisionsstandarder som åsyftas är de internationella revisionsstandarderna ISA.

10.ISA innehåller grundläggande principer och viktiga tillvägagångssätt med vägledande förklaringar och kommentarer. De grundläggande principerna och de viktiga tillvägagångssätten ska tolkas och tillämpas med ledning av förklaringarna och kommentarerna (se även punkt 4 ovan). I undantagsfall kan en revisor finna det nödvändigt att avvika från en ISA för att uppnå revisionsmålet på ett mer effektivt sätt. När en sådan situation uppstår, måste revisorn vara beredd att motivera avvikelsen. ISA behöver bara tillämpas på väsentliga förhållanden. Eventuella begränsningar av en ISA:s tillämplighet klargörs i respektive ISA:s inledande avsnitt.

11.ISA behandlar i princip inte den granskning som behövs för att få underlag för t.ex. uttalandet i revisionsberättelsen om ansvarsfrihet inom ramen för den s.k. förvaltningsrevisionen. Därför har en särskild rekommendation om förvaltningsrevision utarbetats (RevR 209) med ISA som utgångspunkt.

12.Granskning enligt ISA kompletterad med granskning enligt god revisionssed i Sverige innebär även att revisionslagstiftningens krav på granskning av bokföringen uppfylls.

13.Obligatoriska uttalanden liksom de anmärkningar och uttalanden som ska göras och upplysningar som ska lämnas i tillämpliga fall i revisionsberättelsen enligt svensk lag behandlas i RevR 700, RevR 701 samt i RevR 705.

14.Det är i praktiken ogörligt att utarbeta en standard som uttryck för god revisionssed som kan tillämpas överallt och som täcker alla situationer och omständigheter som en revisor kan möta i ett revisionsuppdrag. Revisorer ska därför betrakta standarden som grundläggande principer som de ska följa vid utförande av revisionsuppdrag. Exakt vilka åtgärder som krävs för att tillämpa standarden måste lämnas till varje enskild revisor att professionellt bedöma och beror på omständigheterna i varje enskilt fall.

15.Till ISA hör en ordlista med vissa termer och nyckelbegrepp som finns definierade och förklarade i ISA.