Den finansiella rapporteringen inom offentlig verksamhet har kritiserats för bristande transparens, bland annat för att inte skapa förutsättningar för jämförelser, såväl nationellt som internationellt. Men att harmonisera offentlig sektors finansiella rapportering har visat sig vara svårt. Och sannolikt har det på många håll saknats vilja.
De senaste årens finansiella utveckling har dock kommit att ändra på de rådande förutsättningarna vad gäller intresset för harmonisering av den offentliga sektorns finansiella rapportering.
En förklaring till avsaknaden av internationell harmonisering/utveckling är att det finns flera konkurrerande redovisningsmodeller inom offentlig sektorn som tillämpas i olika utsträckning:
en redovisning enligt bokföringsmässiga principer,
en redovisning i enlighet med kassamässiga principer och
nationalräkenskaper.
Ovanstående redovisningsformer skapar i flera fall olika förutsättningar eftersom de bygger på olika grundläggande principer.
Att upprätta en resultat- och balansräkning för den offentliga sektorn i sin helhet har historiskt inte genomförts av särskilt många länder utan det har varit större fokus på makroekonomisk redovisning. I flera EU-länder upprättas alltjämt en statsbudget baserad på kassamässiga principer vilket gör det svårt att använda finansiella rapporter för uppföljning gentemot budget.
En harmonisering är i vissa delar beroende av att ett val görs avseende vilken av ovanstående modeller som ska tillämpas. Skillnaderna mellan redovisningsmodellerna beror bland annat på att dess inneboende syften skiljer sig åt. En finansiell rapportering enligt bokföringsmässiga grunder och nationalräkenskaperna är redovisningsmodeller som baseras på att tillgångar, skulder, intäkter och kostnader redovisas. Det föreligger emellertid skillnader gällande hur dessa poster ska värderas och redovisas (periodiseras).
I och med att samtliga modeller för finansiell rapportering innehåller information som sammanställs och presenteras på olika sätt finns det en övervägande risk att informationen ger upphov till dubbla budskap. Nationalräkenskaperna, som baseras på A System of National Accounts (SNA) är ett redovisningssystem som illustrerar ett lands ekonomi, däribland den offentliga sektorn, utifrån ett makroekonomiskt perspektiv. I flera fall används samma termer i de olika redovisningsmodellerna, men de har ofta olika innebörd beroende på i vilket sammanhang de används. Detta skapar ett problem som måste lösas eftersom den lokalt upprättade finansiella informationen måste justeras för att passa respektive syften. I dagsläget görs en mängd justeringar av den mikrobaserade informationen för att den ska kunna ligga till grund för upprättande av den makroekonomiska informationen. Det är sällan den mikrobaserade informationen kan används som den är, det vill säga att justeringar inte behöver göras. Det är därför naturligt att harmonisera den mikrobaserade redovisningen så att det är samma justeringar som behöver genomföras av alla länder. Om samma redovisningsprinciper hade tillämpats genomgående hade sådana justeringar inte varit nödvändiga.
EU har tagit de första stegen mot att harmonisera den offentliga sektorns finansiella rapportering inom unionen. Bland annat har man konstaterat att International Public Sector Accounting Standards (IPSAS) utgör en odiskutabel referensram vad avser offentlig sektors finansiella rapportering men att de inte kan implementeras i sin nuvarande form. Uppfattningen är att uppsättningen standards inte är fullständig och att de inte fullt ut hanterar de specifika frågeställningar som rör offentlig sektor. Avsikten är därför att utveckla European Public Sector Accounting Standards (EPSAS), för samtliga medlemsländer. Förutsättningarna för implementering av EPSAS, om de blir verklighet, är mycket olika i Europa i och med att länderna har kommit olika långt i sitt reformarbete. Dessutom finns det länder som motsätter sig en sådan utveckling. Intresset för medlemsländernas finansiella information har emellertid ökat betydligt, så det troliga är att en reformering kommer att äga rum. Av intresse i detta sammanhang är att Tyskland är mot en förändring eftersom det är ett av de länder som i en betydande del av sin offentliga förvaltning redovisar i enlighet med kassamässiga principer. En förändring skulle därmed innebära betydande insatser för landet.
Min uppfattning är att reformeringsprocessen bara har börjat, men att olikheterna mellan systemen och mellan länder kommer att finnas kvar under en överskådlig framtid. Sverige står bra rustat för en eventuell förändring då den offentliga sektorn upprättar finansiella rapporter i enlighet med bokföringsmässiga grunder. En förändring kan ändå komma att bli en utmaning beroende på hur snabbt en förändring ska genomföras samt att det är hela den offentliga sektorn som ska förändras. Detta är en utmaning för alla inblandade.
Pär Falkman är ekonomie doktor och redovisningsspecialist på EY. Pär Falkman skriver i vartannat nummer av Balans.
par.falkman@se.ey.com