Skandalerna i det danska och svenska näringslivet fortsätter beklagligtvis. För några få år sedan blev vi överraskade över de oväntade sammanbrotten i tex. Nordisk Fjer, vissa svenska banker och Hafnia Holding. Dessa och många andra företag, som att döma av sina redovisningar, verkade solida, försvann från den ena dagen till den andra och lämnade medarbetarna utan arbete – samt finansiärer och aktieägare med mycket stora förluster.
Det gjordes försök att fastställa ansvaret, men dessvärre rann detta oftast ut i sanden. De rättsliga processer, som förs som efterspel till dessa sammanbrott, kan i regel endast gagna de advokater som i rättssäkerhetens goda namn har säkrat attraktiva arvoden från statsmakternas kassa. Men förlusterna är oåterkalleliga och råd efter det att skadan skett, är som läkekonst efter döden.
Stormen har efter hand avtagit. Det har lyckligtvis varit en kort period utan gigantkonkurser, men vi är ändå ej förskonade från skandaler. Uppmärksamheten riktas nu mot en helt annan ”sportgren”, nämligen bolagsplundring. Det är en för samhället mycket kostsam och ganska osentimental och omoralisk variant av det gamla temat: Den kloka lurar den mindre kloka. Jag tycker att det är ett problem att det är de danska och svenska myndigheterna, som här har fått rollen som den mindre kloka.
Kanske är det allvarligaste problemet inte förluster av arbetsplatser och pengar, även om dessa förluster är tillräckligt tunga. Jag är nyfiken på hur mycket det skall till, innan förtroendet för näringslivets ledare och revisorerna är oåterkalleligen förlorat. Den dag, det sker, kommer samhället att rämna, ty en demokrati kan inte fungera utan förtroende.
Orsaken till att jag skriver denna artikel är oron över de många tillfällen, där företagsledare och revisorer blivit kritiserade för att ha svikit sin uppgift. Det talas om ett ”förväntningsgap”, en ”förtroendeförlust” och annat. Cavlingprisvinnaren John Mynderup har använt mycket tydliga uttryck som ”finansiella lymlar och horkarlar”. Svikna förväntningar kan man ge många namn. Men kärnan i det hela är som sagt de många oväntade sammanbrott, som sedan 1980-talet dykt upp sig med stor mångfald och styrka. Det problemet är inte försvunnet. Nästa sammanbrott kan ske i morgon, och när det sker, sker det utan förvarning.
Jag har i andra sammanhang betecknat detta fenomen Titanic-syndromet. Ett syndrom är en sjukdomsbild, ett bestämt mönster av symtomen. Här vill jag endast påpeka det skarpa och traumatiska skiftet i verklighetsbilden. Passagerarskeppet Titanic blev på sin tid betecknat som osänkbart av alla specialister. Det var det också, tills det förliste. Sedan var specialisterna tvungna att erkänna paradoxen, att det osänkbara skeppet hade sjunkit. De märkte också, att de var tvungna att hitta på nya ord, om de i fortsättningen ville kallas specialister av andra.
De många företag och banker som kraschade framställdes i årsredovisningarna, var för sig, som en going concern (= en igångvarande, livsduglig verksamhet). Men plötsligt var verksamheten inte längre going, utan gone, ofta med förfärande mänskliga och finansiella förluster som följd. Enbart sammanbrottet i Nordisk Fjer medförde förluster, som motsvarar ca 20.000 löntagares årsinkomst.
1984 – sanningens år
Jag har följt med i dessa händelser och tidvis deltagit i den offentliga debatten sedan Rovsingkonkursen, som skedde 1984. Samma 1984, också året för Kronebankens betalningsinställelse, kan man kalla sanningens år för dansk redovisningspraxis, för det var första gången vi såg katastroferna komma, utan att det kunde förnimmas tydliga varningssignaler i förväg. På samma sätt har händelseförloppet varit i Sverige, även om den omfattande svenska krisen kom efter den danska tidsmässigt.
Vem bär ansvaret för sammanbrotten och för förlusterna? För ett par år sedan bad jag professorn i straffrätt Vagn Greve att kritisera ett kapitel till en bok, som handlade om ansvar och påföljder i näringslivet. En av hans kommentarer var för mig mycket tankeväckande, så den skall återges här. Jag hade skrivit något om företagsledare i god och mindre god tro, och Vagn Greves kommentar löd sålunda:
”Det är faktiskt inte intressant, att du kan bevisa, att det har gjorts lagöverträdelser, för det har vi strafflagen till att ta hand om. Det är heller inte intressant, att du kan bevisa, att vissa ledare har handlat dumt, för mot dumbommar kämpar som bekant själva gudarna förgäves. Men det är mycket intressant, om du kan demonstrera, att det också kan gå galet för en bonus pater familias, alltså för en noggrann och förnuftig ledare.”
Så här ser mitt försök att demonstrera detta sammanhang ut:
Bara tre slags svar
När jag nämner räckan av sammanbrott och besvikelser inom danskt näringsliv och bankväsen (Lindinger, Rovsing, Kronebanken, Silver-Gruppen, 6. Juli Banken, Jydekompagniet, C&G Banken, Nordisk Fjer, Accumulator Invest, Hafnia, Baltica, Commercial Leasing, Varde Bank, Himmerlandsbanken m.fl.), och sedan frågar mina studenter hur sådana händelser kunde inträffa, kommer det tre, och endast tre, slags svar:
Förklaringen om det enstaka tillfället. Den lyder: Här gjorde sig mycket speciella förhållanden gällande, så att kraschen var inte alls ”typisk”.
Förklaringen om förbrytare i farten: Vid detta speciella tillfälle är lag och bestämmelser antingen överträdda eller ignorerade, så de skyldiga måste uppsökas och straffas.
Förklaringen om dumbommar i farten: De kreditgivare och bankdirektörer, som har beviljat krediter och lån, har handlat lättsinnigt. Med efterklokhetens lättköpta insikt kan vi säga, att de själva har orsakat sina förluster.
Det har inte varit möjligt för mig att finna andra förklaringar. Därför menar jag, att vi står inför ett mycket stort problem. Det här är mitt försök att finna bevis för, att det kan gå galet för alla, också för läsaren själv:
Ingen vill väl acceptera, att goda förklaringar på de många sammanbrotten skall sökas i de ovannämnda tre typsvaren. Vi kan omöjligen hålla fast vid förklaringen om det enstaka tillfället. Alla torde instämma i att det vi har sett är ett tragiskt mönster. Då återstår endast förbrytare- eller dumbomförklaringen.
Men är vi verkligen beredda att kalla alla de i dessa affärer involverade ledarna, redovisningscheferna, kreditgivarna, bankdirektörerna och revisorerna för antingen förbrytare eller dumbommar? Knappast. Om man endast kan rädda sin egen världsbild genom att fördöma andra, bör man inte skryta med sitt förstånd.
Ett försvar för revisionen
Därför kan denna artikel läsas som ett försvar för revisionen. Försvaret omfattar den del av den offentliga kritik, som har karaktär av förskräckande enstaka tillfälle-reaktioner och den för några journalister karakteristiska och kanske förståeliga längtan efter snabba slutsatser. Men om man vill tas allvarligt i en debatt, bör man inte tillvita andra lågtstående motiv eller klenare förmåga än dem man själv menar sig ha.
Tilliten till revisorsskrået har fått ett par allvarliga repor. Det är ett känt faktum, för den skarpa debatten och kritiken är ett internationellt känt fenomen. Den ansedda brittiska tidskriften ”The Economist” publicerade under hösten 1994 en artikel, av vilken det framgick att de sex största brittiska revisionsbyråerna vid utgången av 1993 varit utsatta för ersättningskrav på mera än sex miljarder kr. Det motsvarar i stort sett 30.000 löntagares årsinkomst. Det skall påpekas, att det så sent som 1982 inte förekom några nämnvärda skadeståndstvister mot dessa revisionsbyråer. Trovärdighetsproblemet är obestridligt.
Men jag menar, att det är oseriöst och lättköpt att enbart rikta kritiken mot revisorerna. En väsentlig del av förklaringen till den sanslösa situationen kan man finna i den opraktiska, oklara och föråldrade lagstiftningen i våra länder.
Redovisningslagstiftningen är oduglig för sitt ändamål, eftersom den länkar revisorernas stora kunskap och insats till årsredovisningens historiebeskrivning, när alla andra (faktiskt också revisorerna själva) vill säga, att det är företagets nutid och framtid, det bör handla om. Lagstiftningen är vidare olämplig, eftersom den endast i ringa grad stöder förutsägbarhet och eliminering av kommande problem.
Redovisningslagstiftningen är oklar, eftersom den talar om eget kapital, som är ett vetenskapligt mångfasetterat oklart begrepp. Det för kreditgivarna avgörande och i förväg välkända och väldefinierade begreppet solvens kunde övervägas som ersättning för ”eget kapital”. Lagen är vidare oklar, eftersom den använder det något egendomliga, hemstickade uttrycket ”retvisende billede”, i den danska lagstiftningen och rättvisande bild i förslaget till ny svensk lagstiftning.
Tyskarna talar om ”ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage” (Ett mot de faktiska förhållandena svarande intryck av solvens, likviditet och resultat). Det tyska ordet Vermögen betyder förmån, förmåga på ett bestämt område, här naturligtvis betalningsförmåga. Detta – som medarbetare, kreditgivare, aktieägare, ja hela samhället är intresserade av – är grundläggande: företagets förmåga att betala envar sitt och därvid undgå att göra andra besvikna. Detta har vi, som sagt, redan ett klart och entydigt ord för. Ordet är solvens.
Föråldrad
Slutligen är redovisningslagstiftningen föråldrad, eftersom man under 70- och 80-talen, när respektive lands lagstiftning formades, inte alls kunde förutse den helt revolutionerande utveckling som ägt rum inom informationsteknologin. Vi har i dag tillgång till prisbilliga, användarvänliga och kraftfulla verktyg, som man för få årtionden sedan, skulle ha kallat utopier. Man kan gott göra en ledning ansvarig för att löpande redovisa solvensen, och man kan gott göra revisorerna ansvariga för att kontrollera att så också sker. Det är inte bokföringen, som skall revideras. Det är företaget.
Jag är bekymrad över det danska rättssystemets påfallande tålamod och tolerans mot missbrukarna. Det är mycket bra att vi har paragrafer om gäldenärsbrott, trolöshet mot huvudman etc., men vad hjälper det att vänta tills allt är förlorat, och därefter diskutera skuldfrågan i en rättssal?
Åklagarmyndigheten försöker att få några av missbrukarna dömda, men mycket ofta är bevisbördan av praktiska skäl svår eller omöjlig att klara. Därför sitter vi kvar i saxen: Vi är försvarslösa när nästa ”Jyde-bröder” svindlar med sina fakturor eller när den nästa ”Riskaer” härjar i det finansiella landskapet.
Under senare år har frågorna kring moral och etik – och därmed om demokratins fundament – kommit i förgrunden. För en kort tid sedan talade jag med en amerikansk kollega om detta. Han visade på de fundamentala etik- och moralbegreppen i den amerikanska självständighetsförklaringen från 1776 och den franska förklaringen om mänskliga rättigheter, som var en frukt av revolutionen 1789. Det gjorde stort intryck på honom, då jag visade honom en dansk text från 1241. I förtalet till Jydske Lov står det bl.a.:
”Var der ikke lov i landet, då havde den mest, som kunne tilegne sig mest. Derfor skal loven göres efter alles tarv, så de retsindige, fredsommelige og sageslöse kan nyde deres fred, og de uretfärdige og onde kan räddes for det, der er skrevet i loven, og derfor ikke tör fuldbyrde den ondskab, som de har i sinde. Loven skal väre ärlig og retfärdig, tålelig, efter landets sädvane, passende og nyttig, og tydelig, så alle kan vide og forstå, hvad loven siger.
Loven skal ikke göres eller skrives til nogen mands särlige fordel, men efter alle deres tarv, som bor i landet.”
Redovisningsexperterna har användning av nya begrepp och metoder. Jag tror att Titanic-syndromet är mera än blott ett namn. Jag tror, att det kan beteckna en samhällsekonomisk problemställning, som är mycket allvarlig, men ännu olöst. Vi har allt för många gånger betraktat ett företag som en going concern, och därefter till vår förfäran upptäckt, att det osänkbara fartyget hade förlist. Vi måste tänka oss för och gemensamt finna nya ord, om vi i fortsättningen vill bli kallade specialister av andra.
Ett motto för hela näringslivet?
Skeppsredaren A. P. Möller inskärpte i sina medarbetare följande motto för företagsledare: Inga förluster bör drabba oss, som kan undgås genom att i rätt tid vara försiktig.
Kunde detta motto inte användas för näringslivet i dess helhet? Det erkännes ju här, att vissa förluster är oundvikliga, men det sägs också, att förluster, som är förutsägbara, kan undgås. Härmed är också sagt, att ingen kan eller bör rikta anklagelser mot den företagsledare som ärligt och korrekt går i konkurs på grund av händelser, som inte kunde förutsägas eller undvikas. Man kan endast kritisera en ansvarig ledare eller revisor för att åsamka andra förluster med vilja eller av försumlighet.
I juristernas värld brukar man orden uppsåt och oaktsamhet. Men problemet är, att även grov oaktsamhet i näringslivet är straffri. Man kan endast bli dömd för trolöshet mot huvudman, om det kan bevisas, att det var uppsåtligt. (Man talar om trolöshet mot huvudman, när en person skaffar sig själv eller andra oberättigad vinning och därvid orsakar någon en förmögenhetsförlust).
Några år innan han blev professor i straffrätt vid Köpenhamns Universitet, skrev Vagn Greve en artikel med rubriken Är tiden mogen för en ny strafflag? Här står bl.a.:
”... Den moderna människan kan ... pådra sig moralisk skuld, såväl genom strävan mot förkastliga mål som genom sin medvetna användning av förkastliga medel. Mål eller medel som brister i uppfyllandet av det allmänna kravet, att handla på en åtminstone någorlunda acceptabel nivå.”
Man kan alltså bli moraliskt skyldig både genom uppsåt och oaktsamhet. Den moderna tidens företagsledare och revisorer bör vara på det klara med, att skådeplatsen är ett samhälle med både skrivna och oskrivna normer, en vaken press och öppna kommunikationskanaler. Vagn Greve drar slutsatsen att vi har övergivit den period i vår historia, när skulden var beroende av den individuella avsikten med en handling. I dag beror det på den generella samhällsmässiga värderingen av samma handling, vilket jag tycker är riktigt.
Jag menar att vi kan ge revisorerna förnyad kraft att förutse och förhindra några av förlusterna. Om vi alltså ersätter den nuvarande oklara formuleringen om ”det retvisende billede”, rättvisande bild, med en formulering, som lägger tyngdpunkten på den ansvariga ledningens plikt att fortlöpande använda ett ordentligt, solvensbeskrivande redovisningssystem. För de klassiska tillbakablickande redovisningsrapporterna är spelet förlorat. En debatt i den danska revisorsföreningens tidskrift ”Revision & Regnskabsväsen” har nyligen visat, att dessa allvarliga invändningar mot årsredovisningarnas trovärdighet inte kunde avvisas:
Den så kallade ”retvisende billede” är stillastående, inaktuell, ofullständig och oförståelig. Den kan därför aldrig bli trovärdig. Den har utan tvivel varit tänkt som ett hjälpmedel för att bedöma ett företags finansiella ställning. Men det har i stället verkat som ett sömnmedel, en konstgjord avledning av uppmärksamhet och eventuell handlingskraft.
Min vision är att revisorerna om några få år, och med en ny lag i handen, kommer till en klient vars företag håller på att spåra ur och helt lugnt säger:
”Jag tvivlar nu på ditt företags betalningsförmåga, och du har inte själv sörjt för att skapa överblick, för du är inte redovisningskunnig. Om du fortsätter som hittills, kan du komma i allvarliga svårigheter. Om du inte rättar dig efter mina förslag om att skapa överblick, kommer jag att avgå, och du kan inte helt enkelt skaffa en ny revisor. Både de danska statsauktoriserade och registrerede revisorerna antog nämligen i fjol en etikregel, som förbjuder detta. Jag skall i enlighet med den danska lagen meddela både skattemyndigheten och ’Erhvervs- og Selskabsstyrelsen’, (Patent och Registreringsverket) att jag avgår, och de kommer knappast att förhålla sig passiva. Det är möjligt, att du inte själv kan inse, att en begränsad förlust är att föredra, om alternativet är en större förlust. Det är här och nu, vi skall göra något, och jag vill gärna hjälpa dig att finna en lösning. Det är det jag är utbildad för. Ingen förlust bör drabba oss, som kan undgås genom att i rätt tid vara försiktig.”
Henning Kirkegaard
Lektor, Institut för Regnskapsväsen & Ökonomistyrning, Handelshögskolan i Köpenhamn