FARs Revisionskommitté har utarbetat ett nytt utkast till rekommendation om granskning av den information i årsredovisningen som inte ingår i resultaträkningen, balansräkningen eller finansieringsanalysen. Detta utkast överensstämmer i allt väsentligt med det diskussionsunderlag som presenterades i Balans 9/85, förutom att ett avsnitt lagts till om prognoser och andra framtidsbedömningar.
Syftet med denna rekommendation är att ge revisorn vägledning vid granskning av information i årsredovisningen utöver resultaträkning, balansräkning och finansieringsanalys.
Med årsredovisning avses här såväl den lagstadgade årsredovisningen som den ofta mera omfattande tryckta publikation, som ges ut av framförallt börsnoterade företag.
Bakgrund
Enligt ABL 11 kap 9 § skall i förvaltningsberättelsen lämnas upplysning om:
för bedömningen av bolagets verksamhetsresultat och ställning viktiga förhållanden, för vilka redovisning ej skall lämnas i resultaträkning eller balansräkning,
händelser av väsentlig betydelse för bolaget, som inträffat under räkenskapsåret eller efter dettas slut,
medelantalet under räkenskapsåret anställda personer med angivande av medelantalet för varje arbetsställe med mer än tjugo anställda,
sammanlagda beloppet av räkenskapsårets löner och ersättningar dels till styrelsen och verkställande direktör, dels till övriga anställda. Tantiem och därmed jämställd ersättning till styrelsen och verkställande direktör skall särskilt anges. Har bolaget anställda i flera länder, skall löner och ersättningar anges särskilt för varje land jämte uppgift om medelantalet anställda i respektive land,
förslag till dispositioner beträffande bolagets vinst eller förlust.
För bolag i en koncern tillkommer enligt ABL 11 kap 11 § vad gäller moderbolaget upplysning om:
förhållanden enligt punkterna 1, 2, 3 och 4 för hela koncernen,
vilka metoder och värderingsprinciper som använts vid uppgörande av koncernredovisningen,
det belopp, som av det fria egna kapitalet i koncernen enligt årsredovisningarna för företag inom denna skall överföras till bundet eget kapital,
hur stor andel av årets inköp och försäljning som avser andra företag inom samma koncern,
redogörelse för eventuell sådan avvikelse från de i lagen givna reglerna om koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen, som medgives om det med hänsyn till koncernens sammansättning eller andra särskilda skäl är förenat med synnerliga svårigheter att helt iakttaga reglerna. Motiven för avvikelsen skall anges.
I dotterbolag tillkommer uppgift om:
namn på moderbolag och i förekommande fall dettas moderbolag,
hur stor procentuell andel av årets inköp och försäljning som avser företag inom den koncern vari dotterbolaget ingår.
Aktiebolag som är skyldigt att ha auktoriserad revisor skall till förvaltningsberättelsen foga en finansieringsanalys, i koncern såväl för moderbolaget som för koncernen.
Förvaltningsberättelsen skall liksom övriga delar av årsredovisningen upprättas med iakttagande av god redovisningssed. Bokföringsnämnden har i sina anvisningar nr. 17 och 19 behandlat förvaltningsberättelsens innehåll.
Utöver ovan angivna lagstadgade upplysningar lämnar många företag omfattande redogörelser för bolagets och koncernens verksamhet. Dessa redogörelser innehåller exempelvis flerårsöversikter, redovisning per verksamhetsområde, nyckeltal, prognoser, marknadsöversikt, information om konkurrenssituation, omstrukturering av verksamheten och utvecklingsverksamhet. I tryckta årsredovisningar har denna frivilliga information kommit att utgöra en allt större andel. Informationen återfinns i vissa fall inom och i andra fall utanför vad som i den stadgade årsredovisningen benämns förvaltningsberättelse.
Revisorns granskning
Revisorns uppgifter
I ABL 10 kap 7 § föreskrivs bl a: ”Revisor skall i den omfattning god revisionssed bjuder granska bolagets årsredovisning jämte räkenskaperna samt styrelsens och verkställande direktörens förvaltning.”
Årsredovisning i aktiebolagslagens mening består av resultaträkning, balansräkning och förvaltningsberättelse och granskning av information därutöver krävs därför ej om aktiebolagslagen ges en snävt bokstavlig tolkning. Emellertid har revisorns granskning anknutits till god revisionssed som anpassas till och påverkas av olika intressenters krav. Ovan beskrivna utveckling av företagens informationsgivning i årsredovisningen påverkar revisorns uppgifter, varför all information i årsredovisningen, även den utanför förvaltningsberättelsen, bör granskas.
Granskningens syfte
Granskningens syfte är att avgöra huruvida:
– årsredovisningens ekonomiska information, tillsammans med uppgifter i resultat- och balansräkningar samt finansieringsanalys, ger en rättvisande beskrivning av bolagets resultat och ställning,
– förvaltningsberättelsen innehåller de uppgifter som lag och god redovisningssed kräver samt
– övrig information i årsredovisningen är förenlig med den bild av bolagets resultat och ställning som ges i resultat- och balansräkningar och överensstämmer med revisorns kännedom om företaget.
Granskningens inriktning och omfattning
Principerna om väsentlighet och risk skall vara vägledande för revisorns granskning av all information i årsredovisningen.
För att kunna utvärdera informationen i årsredovisningen måste revisorn ha god kännedom om företagets verksamhet och utveckling, produkter, konkurrenssituation, konjunkturkänslighet och branschförhållanden.
En del av informationen i årsredovisningen utanför resultat- och balansräkningarna har direkt anknytning till olika resultat- eller balansposter, så tillvida att den utgör en ytterligare specificering eller komprimering av väsentliga redovisningsdata. Detta gäller exempelvis flerårssammandrag avseende försäljning, resultat, tillgångar, skulder och investeringar. Annan ekonomisk information är olika typer av nyckeltal såsom avkastning på eget och totalt kapital, vinst per aktie, likviditet och soliditet.
En stor del av den information som ges i större företags årsredovisningar saknar direkt anknytning till resultat- och balansräkningarna. Detta gäller exempelvis marknadsöversikter, uppgifter om konkurrenssituation, konjunkturläge, produkter, produktionsprocesser samt forsknings- och utvecklingsverksamhet.
Verifiering och bedömning av de lagstadgade uppgifterna liksom den ekonomiska informationen ligger inom ramen för en revisors naturliga kompetensområde och skall därför bli föremål för en mera ingående granskning än vad som är fallet med information av annan art.
Revisorns ställningstagande till årsredovisningens lagstadgade och ekonomiska information grundar sig i stor utsträckning på den granskning som utförts av resultaträkning, balansräkning och finansieringsanalys. De granskningsåtgärder som därutöver kommer i fråga omfattar exempelvis kontroll av att de redovisade uppgifterna är korrekt härledda ur bolagets räkenskaper eller årsredovisningar samt i förekommande fall omräknade för att tillgodose krav på jämförbarhet.
Övriga redogörelser i form av löpande text eller sifferuppställningar skall läsas igenom och rimlighetsbedömas, varvid speciellt bör uppmärksammas hur underlag för informationen tagits fram. Bedömning skall göras av huruvida informationen är förenlig med den bild av bolagets resultat och ställning som ges i resultat- och balansräkningar och överensstämmer med revisorns kännedom om företaget.
Den tryckta årsredovisningen som presenteras av större företag är ofta mera omfattande än det original som skrivs på av styrelse och revisorer. För att revisorn skall kunna fullgöra sin granskning är det väsentligt att han får ta del av all information i den tryckta årsredovisningen på ett så tidigt stadium att hans synpunkter kan beaktas. Det kan vara lämpligt att såväl styrelse som revisor skriver på den tryckta versionen och att denna används som original.
Så snart som den tryckta årsredovisningen finns tillgänglig skall revisorn ta del av denna för att fastställa att inga ändringar gjorts jämfört med den version som tidigare granskats. Genomgången skall göras före ordinarie bolagsstämma, där årsredovisningen framläggs för att möjliggöra rapportering vid denna eventuella väsentliga avvikelse.
Prognoser och andra framtidsbedömningar
Revisorns granskning av prognoser och andra framtidsbedömningar i årsredovisning begränsas till prövning av att de är förenliga med annan information i årsredovisningen och tillsammans med övrig information i årsredovisningen ej ger en vilseledande bild av företaget.
För att kunna bedöma förenligheten med annan information i årsredovisningen, skall revisorn undersöka huruvida framtidsbedömningarna har gjorts och presenterats efter samma grunder som i årsredovisningen intagna resultat- och balansräkningar. Revisorn skall vidare bedöma huruvida rimlig omsorg i övrigt iakttagits med avseende på metodiken.
Det krävs ej av revisorn att han särskilt skall granska och bedöma de förutsättningar varpå framtidsbedömningarna baseras. Revisorn bör dock verka för att de viktigaste förutsättningarna anges i årsredovisningen, liksom effekterna vid väsentliga förändringar av förutsättningarna.
Rapportering
I god revisionssed ingår granskning av information utöver resultaträkning, balansräkning och finansieringsanalys i enlighet med vad som framgår ovan. Då hänvisning görs i revisionsberättelsen till att granskningen utförts enligt god revisionssed saknas anledning att speciellt ange att även nämnda information blivit föremål för revisorns genomgång.
Revisorns överväganden vid rapportering beträffande denna typ av information skiljer sig ej från vad som gäller för årsredovisningen i övrigt. Detta innebär att om revisorn i sin granskning finner att information i årsredovisningen utöver resultaträkning, balansräkning och finansieringsanalys är missvisande i väsentlig grad skall detta rapporteras i revisionsberättelsen.