Accounting in Europe heter en nyutkommen bok av Michael Lafferty. Boken, som kortfattat anmäldes i förra numret av BALANS, betecknas som det första försöket att ge en helhetsbild av redovisning och revision inom EG-området. Auktoriserade revisorn Björn Markland har läst Accounting in Europe och redogör här för några av de ämnesområden som behandlas i boken.
I varje revisors verksamhet dyker det förr eller senare upp en situation då han har att ta ställning till vad en utländsk kollega presterat i form av redovisning eller revision. Det kan röra sig om en årsredovisning från ett dotterbolag i utlandet, där moderbolaget betraktar de lokala revisorernas berättelse som fullgod säkerhet för siffrornas riktighet. Det kan också gälla ett helt främmande företag som klienten överväger att träda i mera riskabla affärsförbindelser med eller kanske till och med förvärva. För den som i likhet med mig inte äger några mera djupgående kunskaper om vilka krav som ställs på företagen i olika länder från redovisningssynpunkt eller vilken yrkesmässig standard revisionen i dessa länder håller inställer sig ofelbart en känsla av osäkerhet: antingen skall redovisningen accepteras som tillförlitlig, eller också skall klienten uppmanas att på något sätt stärka kontrollen över det andra företagets redovisning, något som i regel inte ens är möjligt om företaget inte ingår i koncernen.
Mot den bakgrunden har man anledning att välkomna en bok som Accounting in Europe. Det har inte varit möjligt att sakgranska de uppgifter som lämnas där, men författaren redovisar öppet vilka lokala experter som granskat avsnitten om de olika länderna. Att enskilda fakta i en sammanställning av detta slag snabbt blir föråldrade är en annan sak, som kanske inte behöver påpekas särskilt.
Boken behandlar nio länder i var sitt kapitel. Ett tionde kapitel handlar om harmoniseringen av associationslagstiftningen inom EG och ett elfte om den redovisningsrekommendation som utarbetats på initiativ av European Federation of Financial Analysts’ Societies till kongressen i Noordwijk 1966. Det tolfte och sista kapitlet behandlar de internationella revisionsfirmorna och innehåller beskrivningar av ”The Big Eight” och en del andra betydande företag. De länderbeskrivande kapitlen är i sin tur indelade i avsnitt om den allmänna ekonomiska och juridiska bakgrunden, de aktuella företagsformerna, förekommande bestämmelser om redovisning, berörda yrkeskårer, bestämmelser om revision och till sist en sammanfattning.
Jag skall i det följande redogöra för avsnitten om revision i Frankrike, Västtyskland och Italien.
Frankrike
Offentligt påbjuden yrkesrevision har inga gamla anor i Frankrike. Fram till 1966 var det egentligen bara de börsnoterade bolagen som var skyldiga att välja i särskild ordning kvalificerade revisorer (commissaires aux comptes). Bakgrunden till denna lösliga ordning är främst att söka i det franska näringslivets speciella struktur med majoriteten av företagen i familjebolagsform. Revisorskåren, företrädd av La Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes, kan inte sägas ha funnit sin profil än.
Relationerna mellan externrevisor och företagsledning är ofta allt annat än hjärtliga. Revisorn betraktas som ett slags myndighetsrepresentant, och det faktum att han enligt lag har att informera åklagarmyndigheterna om vissa slag av iakttagelser vid revisionen förbättrar naturligtvis inte beredvilligheten att bistå honom i arbetet. Revisorn själv, å andra sidan, faller ofta in i denna roll och tenderar att ägna en stor del av sin tid åt granskning av bolagets deklaration och eventuella skattetransaktioner mellan företag och ägare.
Skyldighet att välja en commissaire aux comptes åvilar alla bolag med ett aktiekapital överstigande F 300.000. Överstiger aktiekapitalet F 5.000.000 måste två yrkesrevisorer väljas. En aktieägarminoritet kan påfordra val av yrkesrevisor även i mindre bolag.
Revisorn avger två berättelser. Den ena, som kan vara muntlig eller skriftlig, avges till styrelsen och innehåller en redogörelse för revisionsarbetet med synpunkter och förslag beträffande räkenskaperna. Den andra revisionsberättelsen avges till bolagsstämman och kan vara ganska mångordig med åtskilliga upplysningar som vi är vana vid att finna i företagsledningens förvaltningsberättelse. Utöver de båda revisionsberättelserna har revisorn att upprätta en ”rapport special” där han förtecknar alla transaktioner mellan företagsledning och bolag och lämnar uppgift om lönerna till de fem eller tio bäst betalda tjänstemännen i bolaget.
Granskningsmetoderna är inte särskilt avancerade. Att granskningsprogram används hör inte till vanligheterna, och revisorn lägger inte ned någon större möda på granskning av den interna kontrollen. Däremot finns både komplicerade och stränga regler som skall säkra revisorns oberoende, och det påpekas att La Compagnie Nationale har uppmärksammat bristerna i arbetsmetoder och med kraft strävar efter att, åtminstone på sikt, införa moderna principer i fransk revision.
Västtyskland
Tysk revision är av mycket hög standard och har påverkats under efterkrigstiden av inflytanden från USA. En gammal bestämmelse i aktiebolagslagen som gav finansdepartementet rätt att utfärda bestämmelser för revisionsarbete avskaffades 1965, och 1967 utkom den tyska revisorsorganisationen med en grundläggande revisionsrekommendation som måste följas om inte särskilda skäl föreligger.
Alla företag som är skyldiga att publicera årsredovisningar (alla AG och vissa större företag i andra former) måste också välja en yrkesrevisor (Wirtschaftsprüfer) eller ett revisionsbolag (Wirtschaftsprüfergesellschaft). Det kan förutses att kretsen av dessa företag kommer att vidgas inom en nära framtid. Revisorn väljs första gången av bolagets förvaltningsråd (Aufsichtsrat) och därefter årligen av bolagsstämman.
Revisorns uppgift är i första hand att granska räkenskaperna, årsredovisningen och den ekonomiska delen av företagsledningens verksamhetsberättelse. Revisionsberättelsen avges till förvaltningsrådet. En intressant iakttagelse är att revisorsorganisationen har upprättat ”allmänna villkor” för revisionsarbetet med regler för bland annat revisorns ansvarsförhållanden. Ett exemplar av dessa allmänna villkor brukar alltid sammanhäftas med revisionsberättelsen.
Revisorsorganisationens revisionsrekommendation betonar vikten av intern kontrollgranskning. Rekommendationen tar inte ställning till revisorns närvaro vid fysiska inventeringar, men det uppges att alltfler revisorer tar med denna åtgärd i sina granskningsprogram. Det är däremot för närvarande inte vanligt att revisorn sänder ut saldobesked eller ens begär in bekräftelser på banktillgodohavanden. Beträffande planeringen innehåller rekommendationen en intressant passus som tillåter revisorn att planera sin granskning över flera år.
Det skall slutligen påpekas att Västtyskland är ett typexempel på hård offentlig reglering av redovisningsprinciperna, något som givetvis sätter sin prägel på revisorernas arbete.
Italien
Någon revision i den mening vi lägger in i ordet finns inte stadgad i Italien. Ett fåtal bolag låter frivilligt revidera sina räkenskaper enligt någorlunda konventionella principer, men revisionsberättelsen har i så fall ingen laglig innebörd.
Enligt lagen skall visserligen ett revisorskollegium (collegio sindacale) utses i alla SpA och vissa andra bolagsformer, men detta kollegium av tre till fem ordinarie medlemmar och två suppleanter kan bestå av aktieägare och behöver innehålla en yrkesrevisor endast om aktiekapitalet överstiger 50 miljoner lire. När man läser lagens föreskrifter för revisorskollegiet är det tydligt att detta avsetts få en ställning mitt emellan revision och förvaltningsråd. Vid en reform av den italienska lagstiftningen är det troligen den senare uppgiften som kommer att bli den mest väsentliga för kollegiet. Revisorskollegiets berättelse ställs till aktieägarna och är mycket innehållsrik i det att den omfattar en sammanfattning av balans- och resultaträkningarna, en redogörelse för räkenskaperna och revisionsarbetet under året, kommentarer till värderingsprinciperna och förslag om fastställande av årsredovisningen.
Vissa släktskapsjäv ställs upp för revisorerna, men som tidigare nämnts kan dessa ha ekonomiska intressen i bolaget.
En ljusglimt i det italienska revisionsmörkret är den delreform av aktiebolagslagen som trädde i kraft i våras. Reformen gäller endast de börsnoterade bolagen (f n färre än 200). Innebörden är att de aktuella bolagen åläggs att anlita externa revisionsbyråer, och att valet av revisionsbyrå kan underkännas av myndigheterna om byrån inte uppfyller vissa krav på oberoende och duglighet. Revisionsbyrån har att avge en revisionsberättelse som skall publiceras på samma sätt som årsredovisningen.
Kommentarer
Denna korta redogörelse för revisorernas åligganden och förehavanden i tre stora EG-länder ger anledning till en hel del funderingar. Ekonomisk integration förutsätter möjligheter att kommunicera i ekonomiska frågor genom att utbyta ekonomisk information som är någorlunda enhetligt uppbyggd. Det är betänkligt nog att redovisningsprinciperna kan variera så kraftigt som framgår av Accounting in Europe. Om läsaren av en årsredovisning dessutom måste sväva i ovisshet om vilken granskning informationen underkastats av de lokala revisorerna och om vilken yrkesskicklighet dessa i verkligheten besitter, är det inte svårt att inse varför frågorna om samordning av redovisningsprinciper och revision för närvarande diskuteras livligt inom EG. För den som vill sätta sig in i bakgrunden till denna diskussion är Accounting in Europe en god början.
Björn Markland, auktor revisor