2024-12-10 Undantag från skatteplikt för tjänster med anknytning till försäkringstjänster som utförs av försäkringsförmedlare, mervärdesskatt

Bestämmelser

Från skatteplikt undantas tillhandahållanden av försäkrings- och återförsäkringstjänster, inbegripet tjänster som tillhandahålls av försäkringsmäklare eller andra förmedlare av försäkringar och som avser försäkringar eller återförsäkringar (10 kap. 32 § mervärdesskattelagen [2023:200], ML).

Medlemsstaterna ska från skatteplikt undanta försäkrings- och återförsäkringstransaktioner, inbegripet tjänster med anknytning till sådana transaktioner som utförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter (artikel 135.1 a i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

Praxis från EU-domstolen

Bestämmelserna om undantag i bland annat artikel 135.1 i mervärdesskattedirektivet ska tolkas restriktivt, eftersom dessa undantag innebär avsteg från den allmänna principen enligt vilken mervärdesskatt ska betalas för varje tjänst som tillhandahålls av en skattskyldig mot ersättning. Nämnda undantag innefattar självständiga begrepp i gemenskapsrätten som syftar till att förhindra att medlemsstaterna tillämpar mervärdesskattesystemet på olika sätt (C-8/01, Taksatorringen, punkterna 36-37 och där angiven praxis).

En försäkringstransaktion kännetecknas av att en försäkringsgivare åtar sig att, mot förskottsbetalning av en premie, tillhandahålla försäkringstagaren den prestation som parterna kom överens om när avtalet ingicks för det fall försäkringsrisken skulle förverkligas. Det är således av betydelse vem som är mottagare av tjänsten och att en sådan transaktion till sin natur innefattar ett avtalsförhållande mellan den som tillhandahåller försäkringstjänsten och den person, nämligen den försäkrade, vars risk täcks av försäkringen (C-8/01, Taksatorringen, punkterna 39 och 41).

Som framgår av lydelsen av artikel 135.1 a i mervärdesskattedirektivet kan tjänster undantas från skatteplikt endast om följande två villkor är uppfyllda: tjänsterna ska ha ”anknytning” till försäkringstransaktioner, och de ska ”utföras av försäkringsmäklare och försäkringsagenter” (C-695/19, Radio Popular, punkt 32).

Begreppet ”tjänster med anknytning till försäkringstransaktioner” är så brett att det kan innefatta olika tjänster som bidrar till att försäkringstransaktioner kan genomföras, i synnerhet skaderegleringstjänster (C-40/15, Aspiro, punkt 33).

Två villkor ska vara uppfyllda vid bedömningen av om det kan ses som transaktioner som utförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter. Det ska för det första finnas något slags förhållande både mellan tjänsteleverantören och försäkringsgivaren och mellan tjänsteleverantören och försäkringstagaren. Detta förhållande kan vara indirekt, om tjänsteleverantören är en underentreprenör till försäkringsmäklaren eller försäkringsagenten. För det andra krävs att tjänsteleverantörens verksamhet omfattar vissa väsentliga aspekter som är kännetecknande för en försäkringsagents verksamhet, såsom att söka upp potentiella kunder och sammanföra dessa med försäkringsgivaren (C-40/15, Aspiro, punkt 37 och där angiven praxis).

Villkoret ”tjänster som utförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter eller deras underentreprenörer” måste ha samband med försäkringsmäklarnas eller försäkringsagenternas kärnverksamhet, som består i att söka upp nya kunder och sammanföra dessa med försäkringsgivaren för ingående av försäkringsavtal. Vad gäller underentreprenörer krävs att dessa deltar i ingåendet av försäkringsavtal (C-40/15, Aspiro, punkt 39 och där angiven praxis).

Praxis från Högsta förvaltningsdomstolen

Undantaget från skatteplikt för försäkringstjänster är inte vidare än motsvarande undantag som finns i mervärdesskattedirektivet. För andra tjänster än försäkringstjänster ska därför bedömas om tjänsterna i direktivets mening ska ses som tjänster med anknytning till sådana transaktioner som utförs av försäkringsmäklare och försäkringsagenter (RÅ 2005 ref. 80).

Försäkringsbolaget betalar provision till banken för att den ska förse bolaget med potentiella försäkringstagare bland sina privatkunder. Genom att via hemsidan sammanföra sina kunder med försäkringsbolaget får banken anses tillhandahålla tjänster som uppfyller kriterierna för förmedlingsverksamhet. Under förutsättning att ersättning utgår är det fråga om ett sådant tillhandahållande rörande försäkring som är undantaget från skatteplikt (HFD 2015 ref. 29). Även om det finns inslag i ett åtagande som tagna ur sitt sammanhang skulle kunna vara att hänföra till tjänster avseende försäkringsförmedling ska en bedömning göras utifrån det huvudsakliga föremålet för ett bolags åtagande gentemot sin avtalspart (HFD 2015 not. 33).

Bedömning

Undantaget från skatteplikt som rör försäkringsområdet omfattar försäkrings- och återförsäkringstjänster. Försäkringstjänster är tjänster som kännetecknas av att en försäkringsgivare åtar sig att, mot förskottsbetalning av en premie, tillhandahålla försäkringstagaren den prestation som parterna kom överens om när avtalet ingicks om försäkringsfall inträffar.

Undantaget omfattar också tjänster med anknytning till försäkringstjänster som utförs av försäkringsförmedlare. Det ska alltså vara tjänster där följande två kriterier ska vara uppfyllda.

• Tjänsterna ska ha anknytning till försäkringstjänster.

• Tjänsterna ska utföras av försäkringsförmedlare.

Tjänster som har anknytning till försäkringstjänster

Tjänster som har anknytning till försäkringstjänster är enligt Skatteverkets bedömning endast tjänster som på ett specifikt sätt bidrar till att en försäkringstjänst kan genomföras. Det kan vara tjänster som har samband med tecknandet av försäkringen framförallt förmedlingstjänster och rådgivning i samband med sådan förmedling.

De tjänster som kan omfattas är således följande.

• Tjänster som utförs i samband med ett försäkringsfall, t.ex. skaderegleringstjänster.

• Tjänster som utförs i samband med att försäkringen tecknas, förnyas eller på annat sätt kan påverka villkoren för försäkringen, t.ex. förmedlingstjänster.

Enligt Skatteverkets bedömning kan inte tjänster av mer allmän karaktär anses vara tjänster med anknytning till försäkringstjänster. Det innebär att t.ex. personaluthyrning eller ekonomisk eller juridisk rådgivning som saknar samband med ett försäkringsfall eller att en försäkring tecknas, förnyas eller på annat sätt påverkar villkoren, inte kan omfattas.

Tjänster som utförs av försäkringsförmedlare

Även om det är en tjänst som har anknytning till en försäkringstjänst ska det också vara en tjänst som utförs av en försäkringsförmedlare. Enligt Skatteverkets bedömning begränsar detta villkor ytterligare vilka tjänster som kan omfattas av undantaget.

Följande två villkor ska vara uppfyllda för att det ska kunna ses som en tjänst som utförs av en försäkringsförmedlare.

• Det ska finnas något slags förhållande både mellan tjänsteleverantören och försäkringsgivaren och mellan tjänsteleverantören och försäkringstagaren. Detta förhållande kan vara indirekt om tjänsteleverantören är en underentreprenör till försäkringsförmedlaren.

• Tjänsteleverantörens verksamhet ska omfatta vissa väsentliga delar som är kännetecknande för en försäkringsförmedlares verksamhet, såsom att söka upp potentiella kunder och sammanföra dessa med försäkringsgivaren.

Det första villkoret innebär att den som utför tjänsten normalt ska stå i kontakt med både försäkringsgivaren och försäkringstagaren, d.v.s. agera såsom en förmedlare.

Det kan dock räcka med att den som utför tjänsten är en underentreprenör till en försäkringsförmedlare som står i kontakt med både försäkringsgivaren och försäkringstagaren. Så är fallet om underentreprenören agerar under eget ansvar på ett sätt så att denne faktiskt utför en del av förmedlingen åt försäkringsförmedlaren. Det är endast i sådana fall som det enligt Skatteverkets bedömning räcker med en indirekt kontakt med försäkringsgivaren och försäkringstagaren.

Det andra villkoret innebär att den som utför tjänsten ska ha en verksamhet som innefattar delar som är kännetecknande för en försäkringsförmedlares verksamhet. En försäkringsförmedlares verksamhet kännetecknas av att denne söker upp potentiella kunder och sammanför dessa med försäkringsgivaren.

Skatteverket anser att det inte behöver vara den dominerande delen av verksamheten utan det räcker att tjänsteleverantören har någon del av sin ekonomiska verksamhet som innefattar tjänster som består i förmedling av försäkringar. Det kan t.ex. vara fråga om ett företag som i en butik säljer varor och som förmedlar försäkringar för de sålda varorna. Ett sådant företag har som sin huvudsakliga ekonomiska verksamhet att sälja varor och förmedlingen av försäkringar är endast en mindre del av den ekonomiska verksamheten. Det saknar betydelse om företaget har tillstånd hos Finansinspektionen.

Den som endast tillhandahåller t.ex. skaderegleringstjänster eller olika administrativa tjänster som innefattar specifik sakkunskap rörande försäkringar uppfyller inte villkoren för att verksamheten ska anses utgöra tjänster som utförs av försäkringsförmedlare. Skatteverket anser därför att andra tjänster som har anknytning till försäkringstjänster än förmedlingstjänster endast kan omfattas av undantaget om den som utför tjänsten i sin ekonomiska verksamhet även bedriver en verksamhet som innefattar förmedling av försäkringar. Tjänsten behöver dock inte avse försäkring som försäkringsförmedlaren själv förmedlat.