2018-01-24 Friskvårdsbidrag – när de anställda själva får välja

Datum: 2018-01-24

Områden: Inkomstskatt (Tjänst)

Dnr: 202 39595-18/111

1 Sammanfattning

Personalvårdsförmån i form av motion och annan friskvård kan lämnas genom att arbetsgivaren själv väljer och betalar för enklare motion eller friskvård av mindre värde för sina anställda (naturaförmån) eller genom att erbjuda de anställda ett så kallat friskvårdsbidrag. Med friskvårdsbidrag avses i detta sammanhang ett belopp som arbetsgivaren erbjuder de anställda att använda för motion eller annan friskvård som den anställde själv väljer inom ramen för arbetsgivarens godkännande. För att friskvårdsbidraget ska omfattas av reglerna om skattefri personalvårdsförmån krävs att friskvårdsbidraget erbjuds med lika stort belopp och på samma villkor till hela personalen. Beloppet som erbjuds måste vara av mindre värde. Skatteverket anser att ett belopp om 5 000 kr inklusive mervärdesskatt per anställd och år utgör ett mindre värde. Om arbetsgivaren erbjuder ett friskvårdsbidrag som överstiger 5 000 kr, ska de anställda som väljer att utnyttja hela friskvårdsbidraget för enklare motions- eller friskvårdsaktiviteter förmånsbeskattas för den del av bidraget som överstiger 5 000 kr.

Friskvårdsbidraget kan endast användas för motions- och friskvårdsaktiviteter som är av enklare slag. Om arbetsgivaren ersätter en anställd för dennes utlägg för en aktivitet som inte är av enklare slag ska den anställde beskattas såsom för lön för hela beloppet. En aktivitet som kostar mer än 1 000 kr inklusive mervärdesskatt för ett tillfälle uppfyller inte kraven för enklare slag och mindre värde. Om arbetsgivaren via friskvårdsbidraget betalar en sådan aktivitet ska den anställde beskattas.

2 Frågeställning

Fråga har uppkommit om vilka krav som ställs på ett friskvårdsbidrag och när ett friskvårdsbidrag kan anses utgöra ett mindre värde.

3 Gällande rätt m.m.

Förmåner som en person får på grund av tjänst tas upp till beskattning om inte förmånen är undantagen från beskattning, 11 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL.

Personalvårdsförmåner är skattefria, och då avses förmåner av mindre värde som består av enklare åtgärder för att skapa trivsel i arbetet och liknande, och som riktar sig till hela personalen. Hit räknas bl.a. möjlighet till enklare slag av motion och annan friskvård, 11 kap. 11–12 §§ inkomstskattelagen (1999:1229), IL.

Om arbetsgivaren erbjuder friskvårdsförmåner utöver vad regelverket medger kan det få till följd att förmånerna blir skattepliktiga för hela eller för del av personalen.

En lagreglering om skattefria personalvårdsförmåner, bl.a. i form av arbetsgivarstödd motionsverksamhet, infördes 1988 i dåvarande kommunalskattelagen. Av förarbetena framgår att förmånen ska rikta sig till hela personalen, och att förmånen blir skattepliktig om den utformas på ett sådant sätt att den i praktiken riktar sig till en liten grupp anställda (prop. 1987/88:52 s. 71). Lagregleringen reformerades senast år 2003 då vissa förenklingar och förtydliganden gjordes, se prop. 2002/03:123 s. 13 ff. Bl.a. slopades villkoret att arbetsgivaren skulle betala direkt till tillhandahållaren av motionen. I förarbetena anges (s. 15) att:

”Utredningen har också föreslagit att det skall räcka med att förmånserbjudandet riktar sig till den stadigvarande personalen. Möjligheten till motion och annan friskvård har stor betydelse för hela personalens fysiska och psykiska välbefinnande. Det bör även ligga i arbetsgivarens intresse att hela personalen ges möjlighet att delta i sådana aktiviteter. Regeringen finner därför inte skäl att ändra det grundläggande villkoret att förmånen måste rikta sig till hela personalen. Det bör dock framhållas att det är själva aktiviteten som sådan, t.ex. motionen, som skall erbjudas hela personalen. Formerna för hur detta kommer de anställda till del är således normalt av underordnad betydelse. Genom slopandet av de särskilda villkoren bör det skapas större utrymme att hitta former som tillgodoser kravet på att en förmån skall rikta sig till hela personalen, t.ex. särskilda arrangemang för tillfälligt anställda.”

Högsta förvaltningsdomstolen, HFD, har i dom den 12 januari 2018 i mål nr 4301-17 prövat frågan om en anställd ska förmånsbeskattas när arbetsgivaren ersätter den anställde för utlägg för golfspel. HFD ansåg att arbetsgivaren, via friskvårdsbidrag, kan ersätta en anställds utlägg som den anställda har haft för golf utan att den anställda beskattas för förmånen. Av domen framgår att lagtextens rekvisit ”enklare slag” inte kan tillmätas samma betydelse när det gäller att bedöma en förmån som utgetts via friskvårdbidrag som när det utgetts som naturaförmån. Avgörande är att friskvårdsbidraget riktar sig till hela personalen och att friskvårdsbidraget är av mindre värde. HFD klargör vidare att friskvårdsbidraget kan användas för att betala en enklare motions- eller friskvårdsaktivitet och att den omständigheten att den sammanlagda kostnaden för den anställde överstiger ett friskvårdsbidrag av mindre värde inte påverkar bedömningen. HFD framhåller vidare att uttalandet i prop. 1987/88:52 tog sikte på naturaförmåner och inte på förmåner som utges i form av friskvårdsbidrag och att förutsättningarna för att spela golf liksom synen på sporten har förändrats väsentligt sedan bestämmelserna om skattefrihet för motionsförmån infördes i slutet av 1980-talet.

HFD har år 2016 bedömt att arbetsgivarens delfinansiering av ett medlemskap hos ett frisvårdsföretag som, förutom möjligheten till fysisk träning, även ger tillgång till bl.a. relaxavdelning, träningskläder och hälsodrinkar, inte kan anses utgöra en skattefri personalvårdsförmån, se HFD 2016 ref. 80. Detta då bedömningen av vad som utgör förmån av mindre värde och motion av enklare slag ska avse tjänsten som helhet och inte de ingående aktiviteterna var för sig.

HFD har år 2001 bedömt ett fall där ett företag hade utformat en motionsförmån, ett årskort på ett gym, på så sätt att den begränsat sig till en liten grupp av de anställda, fyra stycken av totalt 151, se RÅ 2001 ref. 44. HFD klargjorde att uttrycket ”hela personalen” inte kan förstås på annat sätt än att det omfattar samtliga anställda oavsett anställningsvillkor. I domen uttalade HFD även att ett årskort som kostade 2 940 kr (1992 års prisnivå) i och för sig kunde anses som en personalvårdsförmån av ”mindre värde”.

Skatteverket har i ställningstagandet Friskvårdsbidrag – proportionering utifrån arbetstid, dnr 131 145503-17/111, klargjort att en arbetsgivare som erbjuder personalen motion och annan friskvård via ett årligt bidrag, s.k. friskvårdsbidrag, bör med bibehållen skattefrihet kunna proportionera bidraget utifrån de anställdas arbetstid. Anställda som t.ex. arbetar deltid till 50 % kan således erbjudas 50 % av det fulla värdet av bidraget, och samma villkor ska då gälla för hela personalen. Sådan proportionering eller annan fördelning av bidrag kan dock inte göras utifrån kriterier som lönenivå, tjänsteställning eller arbetsort. Inte heller bör minskad arbetstid eller ledighet på grund av sjukskrivning eller föräldraledighet medföra reducerat friskvårdsbidrag.

4 Bedömning

Grundprincipen vid inkomstbeskattningen är att kontant ersättning och förmåner som en anställd får av sin arbetsgivare är skattepliktiga. Från detta finns ett fåtal undantag och ett sådant undantag är möjligheten för arbetsgivare att utge personalvårdsförmåner. Som personalvårdsförmån räknas bland annat möjligheten till enklare slag av motion och annan friskvård. För att förmånen ska vara skattefri ska den också erbjudas på lika villkor till samtliga anställda.

När reglerna infördes krävdes dessutom i fråga om motion eller annan friskvård att den i princip skulle utövas inom en anläggning som regelbundet disponerades av arbetsgivaren eller enligt abonnemang som tecknats av arbetsgivaren och betalats direkt av denne till anläggningens innehavare. Detta krav togs dock bort 2003. Personalvårdsförmåner i form av enklare motion och friskvård kan därefter även tillhandahållas utanför lokaler som arbetsgivaren disponerar helt eller delvis eller i lokaler som inte grundas på avtal mellan arbetsgivaren och anläggningens innehavare och där betalning sker direkt mellan dessa.

Det är frivilligt för en arbetsgivare att erbjuda sina anställda subventionerad motion eller annan friskvård, och erbjudandet om friskvård kan variera på olika sätt mellan olika arbetsgivare. Det är också frivilligt för de anställda att utnyttja de förmåner som arbetsgivaren erbjuder.

Arbetsgivare som vill erbjuda sina anställda enklare slag av motion eller friskvård kan välja att tillhandahålla sådana aktiviteter i lokaler som arbetsgivaren disponerar eller erbjuda de anställda att utföra den enklare motionen eller friskvården på annan anvisad plats som arbetsgivaren väljer och har betalat för direkt till innehavaren av anläggningen (naturaförmån). Istället för att arbetsgivare själv anordnar motions- och friskvårdsaktiviteten kan arbetsgivare erbjuda de anställda en möjlighet att själva välja vilken motions- eller friskvårdsaktivitet de vill utföra och mot kvitto i efterhand ersätta de anställda helt eller delvis för kostnaden för aktiviteten (friskvårdsbidrag).