Område: Mervärdesskatt
Datum: 2014-05-12
Dnr/målnr/löpnr: 131 253470-14/111
2023-05-03
Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Ställningstagandet har tagits fram för att klargöra hur beskattningsunderlaget för mervärdesskatt ska hanteras vid rättelse i efterhand. Bedömningen har gjorts utifrån HFD 2012 ref. 56 och C-249/12 och C-250/12, Tulica. Därefter har EU-domstolen meddelat ytterligare en dom C-521/19, CB, som klargör hur beskattningsunderlaget ska beräknas vid rättelse i efterhand. Det som framgår av ställningstagandet kan ses som sådan information som endast är ett förtydligande. Informationen kan därför framgå direkt av Rättslig vägledning. Det finns därför inte längre skäl att ha kvar ställningstagandet.
1 Sammanfattning
Beskattningsunderlaget för mervärdesskatt vid rättelse i efterhand ska vara ersättningen minskat med mervärdesskatten, jämför HFD 2012 ref. 56. Skatteverket anser att detta gäller även om säljaren och köparen i avtalet kommit överens om att mervärdesskatt kan komma att tas ut.
Om säljaren tar till vara sin möjlighet enligt avtalet och faktiskt tilläggsdebiterar köparen mervärdesskatten ska det belopp som motsvarar den ursprungliga ersättningen vara beskattningsunderlaget.
2 Frågeställning
Vid rättelser i efterhand ska beskattningsunderlaget beräknas till ersättningen minus mervärdesskatten. Vad gäller då om det enligt avtal framgår att mervärdesskatt kan tillkomma om t.ex. Skatteverket genom beslut omprövar tidigare redovisad skatt?
Frågan har aktualiserats med anledning av EU-domstolens dom i de förenade målen C-249/12 och C-250/12, Tulica.
3 Gällande rätt m.m.
Vid försäljning av vara eller tjänst utgörs beskattningsunderlaget av ersättningen. Mervärdesskatt ingår inte i beskattningsunderlaget. Med ersättning förstås allt det som säljaren har erhållit eller ska erhålla för varan eller tjänsten från köparen en tredje part (7 kap. 2 § första stycket, 3 § 1 och 3 c § första stycket mervärdesskattelagen [1994:200], ML samt artikel 73 och 78 i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).
Vid en rättelse i efterhand ska belopp som används för att betala mervärdesskatten inte ingå i beskattningsunderlaget. Detta får anses mest förenligt med principen att mervärdesskatten inte ska belasta den skattskyldige själv och med bestämmelsen att mervärdesskatt inte ska ingå i beskattningsunderlaget. (HFD 2012 ref. 56).
När priset för en vara har fastställts av parterna utan att någon uppgift om mervärdesskatt angetts samt när leverantören inte har möjlighet att från förvärvaren återfå den mervärdesskatt som skattemyndigheten kräver, ska det avtalade priset betraktas som ett pris som redan inbegriper mervärdesskatt (de förenade målen C-249/12 och C-250/12, Tulica).
4 Bedömning
När säljaren fått ett överenskommet belopp som ersättning för varan eller tjänsten men felaktigt inte tagit ut mervärdesskatt ska rättelse ske i efterhand. Om mervärdesskatten inte minskar den ersättning som säljaren fått leder detta till att mervärdesskatten belastar säljaren som en kostnad.
Beskattningsunderlaget vid rättelse i efterhand av mervärdesskatten ska vara ersättningen minskat med mervärdesskatten, jämför HFD 2012 ref. 56. Skatteverket anser att detta gäller även om säljaren och köparen i avtal kommit överens om att mervärdesskatt kan tas ut i efterhand men inte utnyttjar denna möjlighet.
Om säljaren gjorde bedömningen att omsättningen är skattefri och det i avtalet finns avtalsvillkor med innebörden att säljaren har rätt till ersättning för eventuell mervärdesskatt som kan komma att tas ut, finns det en möjlighet för säljaren att få mervärdesskatten av köparen. Avtalet ger visserligen säljaren en möjlighet att efterdebitera mervärdesskatten men avtalet innebär inte att säljaren faktiskt kräver mervärdesskatten av köparen. Om beskattningsunderlaget i detta fall skulle beräknas på den ursprungliga ersättningen finns det en risk att mervärdesskatten slutligen kommer att bli en kostnad för säljaren. Om säljaren tar till vara sin möjlighet enligt avtalet och faktiskt tilläggsdebiterar köparen mervärdesskatten anser Skatteverket däremot att det belopp som motsvarar den ursprungliga ersättningen ska vara beskattningsunderlaget.
Exempel
Säljaren har bedömt att omsättningen är skattefri. Enligt avtal har parterna därför kommit överens om att ersättningen för tillhandahållen tjänst är 100 000 kr och ska undantas från mervärdesskatt. Av avtalet framgår att mervärdesskatt tillkommer om Skatteverket gör en annan bedömning, dvs. att tjänsten är skattepliktig.
Skatteverket bedömer att mervärdesskatt ska utgå på tillhandahållandet med 25 procent och beslutar om detta. Skatteverket ska då beräkna beskattningsunderlaget till 80 procent av ersättningen, dvs. 80 000 kr samt mervärdesskatten till 25 procent av de 80 000 kr, dvs. 20 000 kr.
Säljaren väljer därefter att tilläggsdebitera mervärdesskatten. Tilläggsdebiteringen medför att beskattningsunderlaget är det belopp som motsvarar den ursprungliga ersättningen, dvs. 100 000 kr. Säljaren ska redovisa mervärdesskatt med ytterligare 5 000 kr (25 000 – 20 000). Säljaren har därmed redovisat totalt 25 000 kr i utgående mervärdesskatt (20 000 kr + 5 000 kr).