Område: Mervärdesskatt
Datum: 2012-02-21
Dnr/målnr/löpnr: 131 78171-12/111
2020-09-25
Detta ställningstagande har ersatts av ställningstagandet Förmedling av tjänster i eget eller i annans namn, mervärdesskatt, dnr 8-314934.
Skatteverket har i ett ställningstagande redogjort för sin syn vad gäller bedömningen av skatteplikt, Mervärdesskatt; Företagsförmedling, skatteplikt (2011-08-23, dnr 131 569884-11/111). Med anledning av detta ställningstagande har ett antal frågor uppkommit.
Bedömningarna i detta dokument har gjorts med utgångspunkt från 3 kap. 9 § tredje stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200) samt artikel135.1 fi rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.
Fråga 1 – Alla eller en del av aktierna i företaget
Vid uppdrag om företagsförmedling förekommer det att förmedlaren får i uppdrag att förmedla alla eller en del av aktierna i ett företag. Om ett sådant förmedlingsuppdrag leder till att uppdragsgivaren säljer en viss del av aktierna i företaget medför det då att en sådan förmedling ska anses undantagen från skatteplikt i enlighet med det synsätt som beskrivs i ställningstagandet?
Svar
Ja, det har ingen betydelse om uppdraget består av att förmedla alla eller en del av aktierna i ett företag. Antalet aktier som förmedlas påverkar inte tjänstens karaktär.
Fråga 2 – Fast arvode
I avtal om företagsförmedling förekommer det ibland att en viss del av eller hela ersättningen utgår i form av fasta arvoden. Ersättningen beräknas alltså inte utifrån att aktie- eller inkråmsöverlåtelsen blir av utan förmedlaren får behålla hela eller del av ersättningen även om den underliggande transaktionen inte äger rum. Om ett sådant avtal resulterar i en försäljning av aktier, har det då någon betydelse för bedömningen av tjänsten att ersättningen helt eller delvis utgår i form av fasta arvoden?
Svar
Nej, det saknar betydelse för bedömningen om ersättningen erhålls helt eller delvis i form av fasta arvoden. Skatteverket har i ställningstagande Mervärdesskatt; Företagsförmedling, skatteplikt 2011-08-23, dnr 131 569884-11/111, skrivit
”För att en tjänst ska kunna vara en förmedlingstjänst ska ersättningen vara villkorad av att en eller flera huvudtransaktioner äger rum”
Skrivningen ska dock inte tolkas som att det avgörande för tjänstens karaktär av förmedlingstjänst är om ersättningen utgår i form av fasta- och/eller rörliga arvoden. En bedömning av tjänstens karaktär och vad som efterfrågas av förmedlarens kund ska göras utifrån hela avtalet i varje enskilt fall. Tjänsten ska till sin karaktär anses vara en förmedlingstjänst när det framgår av avtalet att tjänsten ska resultera i en förmedling av företaget i form av en aktie- eller inkråmsöverlåtelse. Om tjänsten resulterar i en försäljning av aktierna så anser Skatteverket att den omfattas av undantaget för förmedling av aktier.
Fråga 3 – Förskott vid öppna avtal
Hur ska redovisning av mervärdesskatten ske vid förskottsfakturering när det gäller s.k. öppna avtal? Ska utgående skatt först påföras och sedan eventuellt rättas? Eller ska transaktionen anses vara undantagen från skatteplikt tills det visar sig att mervärdesskatt ska tas ut, dvs. om uppdraget resulterar i överlåtelse av inkråmet?
Svar
Ett uppdrag som formulerats som ett s.k. öppet avtal kan resultera i antingen en skattepliktig eller en skattefri förmedlingstjänst. Det är vad som slutligen överlåts som avgör om förmedlingstjänsten är skattepliktig eller inte. Skattskyldigheten för förskott som erhålls vid öppna avtal får därför avgöras utifrån de faktiska omständigheterna vid den tidpunkt då förskottet erhålls. Om det sannolika utfallet vid förskottstidpunkten är att uppdraget resulterar i en aktieöverlåtelse så ska mervärdesskatt inte tas ut på förskotten. Om det trots detta visar sig att uppdraget slutligen resulterade i en inkråmsöverlåtelse så ska mervärdesskatt tas ut på tidigare erhållna förskott och rättelse ska göras för den redovisningsperiod under vilken tjänsten tillhandahålls.
I vissa fall är det vid tidpunkten för förskottsbetalningen inte möjligt att bedöma om uppdraget kommer resultera i en aktieöverlåtelse eller i en inkråmsöverlåtelse. I ett sådant fall utlöser förskottet ingen skattskyldighet, eftersom det inte är ett förskott för en viss bestämd tjänst. Mervärdesskatt ska därför inte påföras på förskottet. Om det visar sig att uppdraget slutligen resulterade i en inkråmsöverlåtelse så ska mervärdesskatt tas ut på tidigare erhållna förskott för den redovisningsperiod under vilken tjänsten tillhandahålls.
Fråga 4 – Ej genomförd försäljning vid öppna avtal
Hur ska ersättningen beskattas om ett öppet avtal avbryts och det därför inte blir någon försäljning av företaget, men företagsförmedlaren trots detta har rätt att behålla hela eller delar av redan fakturerad ersättning?
Svar
Ett uppdrag som avbryts i förtid ska beskattas om inte förmedlaren kan visa att avsikten hela tiden varit att förmedla aktierna i bolaget.
Fråga 5 – Rådgivningstjänst av underentreprenör
Det förekommer i vissa avtal om företagsförmedling att förmedlaren har rätt till ersättning för kostnader för externa rådgivare som har direkt samband med den genomförda aktieöverlåtelsen. Ibland gäller detta enbart under förutsättning att förmedlarens kund har godkänt anlitandet av den externa rådgivaren. Om förmedlaren ingår avtal med de externa rådgivarna och sedan vidarefakturerar de inköpta rådgivningstjänsterna till sin kund, ska det då göras en uppdelning av beskattningsunderlaget?
Svar
Nej, uppdelning ska normalt inte ske i dessa fall utan hela förmedlarens uppdrag ska ses som ett tillhandahållande. I och med att de externa rådgivarna är underentreprenörer som anlitas av förmedlaren är ersättningen som förmedlaren tar ut för denna rådgivning ersättning för tjänster som han har tillhandahållit i eget namn. Även om rådgivningen skulle vara betydande så behöver det inte förta att det är en förmedlingstjänst som förmedlaren tillhandahåller. Det är endast i de fall någon tjänst saknar koppling till själva förmedlingen som uppdelning av förmedlarens ersättning ska ske. Detta kan t.ex. vara fallet om det ingår tjänster som ska tillhandahållas efter att försäljningen av företaget är genomförd.
Fråga 6 – Rådgivning
Ett uppdrag om företagsförmedling som slutligen resulterar i en aktieförmedling kan inkludera rådgivningstjänster som endast utförts för att få fram underlag för en eventuell inkråmsöverlåtelse. Ska sådana tjänster brytas ut och anses utgöra separata skattepliktiga tjänster skilda från själva aktieförmedlingen?
Svar
Nej, det är fråga om en enda tjänst i form av företagsförmedling som i sin helhet omfattas av undantaget från skatteplikt för förmedling av aktier då den resulterade i en överlåtelse av aktierna. Någon uppdelning ska således inte ske.
Rådgivning ingår normalt sett som ett naturligt led i en förmedlares uppdrag. Inslagen av rådgivning förtar inte tjänstens karaktär av förmedlingstjänst och får objektivt sett anses utförda för att genomföra förmedlingstjänsten som sådan. Rådgivningen avseende en eventuell inkråmsöverlåtelse är så nära kopplad till själva förmedlingen att det vore konstlat att se den som en separat tjänst i förhållande till förmedlingsuppdraget i övrigt. Det är därför fråga om ett tillhandahållande av en enda tjänst, en förmedlingstjänst.
Det är sedan vad som faktiskt överlåts som slutligen avgör om förmedlingstjänsten till sin karaktär är sådan att den omfattas av undantaget. I och med att den aktuella förmedlingstjänsten slutligen resulterade i en överlåtelse av aktierna i företaget så omfattas förmedlingstjänsten i sin helhet av undantaget från skatteplikt för förmedling av aktier.
Fråga 7 – Aktie- och inkråmsöverlåtelse
Ska en uppdelning av beskattningsunderlaget ske om företagsförmedlingen har resulterat i både en aktieavyttring och en inkråmsöverlåtelse?
Svar
Om det är så att företagsöverlåtelsen verkligen har resulterat i två separata överlåtelser, en aktieavyttring och en inkråmsöverlåtelse, så ska uppdelning ske.
Fråga 8 – Avdragsrätt för ingående skatt vid öppna avtal
Har en förmedlare avdragsrätt för ingående skatt på förvärv som ska användas för sådana uppdrag som formulerats som öppna avtal? När förvärven görs vet inte förmedlaren om uppdraget kommer att resultera i en skattepliktig förmedlingstjänst som medför avdragsrätt eller en skattefri förmedlingstjänst som inte medför avdragsrätt.
Svar
Ett uppdrag som formulerats som ett öppet avtal kan resultera i antingen en skattepliktig eller en skattefri förmedlingstjänst. Det är vad som slutligen överlåts, aktier eller inkråm, som avgör om förmedlingstjänsten är skattepliktig eller inte.
Avdragsrätten för ingående skatt inträder i princip när förvärvet görs. Det är också vid detta tillfälle avdragsrättens räckvidd ska bedömas. En förmedlare har avdragsrätt för ingående skatt på förvärv som används för skattepliktiga förmedlingstjänster. Däremot föreligger inte avdragsrätt för ingående skatt på förvärv som används för skattefria förmedlingstjänster.
Förmedlaren har bevisbördan för att villkoren för avdragsrätt är uppfyllda. I princip föreligger rätt till omedelbart avdrag för den ingående skatten. Detta förutsätter dock att förmedlaren med faktiska omständigheter åtminstone kan göra det sannolikt att förvärvet ska användas för en skattepliktig förmedlingstjänst. Om användningen är oklar och förvärvet lika gärna kan användas för en skattepliktig förmedlingstjänst som en skattefri förmedlingstjänst, får däremot avdraget inte göras. Avdrag för ingående skatt kan därför normalt inte göras om ett förvärv ska användas för ett förmedlingsuppdrag som formulerats som ett öppet avtal.
Om det senare visar sig att uppdraget resulterar i en skattepliktig förmedlingstjänst får avdraget för ingående skatt göras genom korrigering av skatten för den redovisningsperiod som den ingående skatten ursprungligen skulle ha redovisats. Motsvarande gäller om uppdraget avbryts i förtid och den ersättning som erhållits har beskattats (se svar på fråga 4).
Om avdrag för ingående skatt har gjorts vid förvärvet och det senare visar sig att uppdraget resulterar i en skattefri förmedlingstjänst, ska avdraget korrigeras för den redovisningsperiod under vilken det har gjorts. Motsvarande gäller om uppdraget avbryts i förtid och den ersättning som erhållits inte beskattas (se svar på fråga 4).