Område: Arbetsgivarområdet, Inkomstskatt – Tjänst
Datum: 2010-04-19
Dnr/målnr/löpnr: 131 249207-10/111
1 Sammanfattning
Ersättning för utgifter för flyttning när en skattskyldig på grund av byte av verksamhetsort flyttar till en ny bostadsort är skattefri om ersättningen betalas av allmänna medel eller av arbetsgivaren. Byte av verksamhetsort kan vara aktuell inom en anställning hos en arbetsgivare eller inom en koncern. Det saknar i det senare fallet betydelse för skattefriheten om ersättningen betalas ut av den nya eller gamla arbetsgivaren.
2 Bakgrund och frågeställning
Det är vanligt att skattskyldig med anställning i en koncern byter verksamhetsort genom att gå från ett koncernbolag till att annat. Fråga har nu ställts om skattekonsekvenserna enbart beror på vilket av koncernbolagen som betalar flyttningskostnaderna. Är det avgörande för skattefriheten att ersättningen betalas av den nya arbetsgivaren?
3 Gällande rätt m.m.
Lagtext
Enligt 11 kap. 27 § inkomstskattelagen (1999:1229, IL) ska ersättning för utgifter för flyttning när en skattskyldig på grund av byte av verksamhetsort flyttar till en ny bostadsort inte tas upp, om ersättningen betalas av allmänna medel eller av arbetsgivaren. I andra stycket avgränsas vad som avses med utgifter för flyttning genom en exemplifiering av sådant som räknas som utgifter för flyttning och sådant som inte räknas som sådana utgifter.
Reglerna fick sin nuvarande utformning 1993 (prop. 1993/94:90 s. 49 och 102), då kopplingen till den statliga flyttningskostnadsersättningen slopades. Samtidigt infördes i lagtexten en definition på vad som avsågs med flyttkostnader. Varken lagtext eller förarbeten nämner något om att skattefriheten förutsätter att ersättningen betalas av den nya arbetsgivaren.
I samband med ILs införande föreslog kommittén i betänkandet (SOU 1997: 2 Del 1, s. 61) att bestämmelsen om flyttningsersättningar skulle ha följande lydelse: ”Ersättning för flyttningskostnader /... / skall inte tas upp som intäkt, om ersättningen betalas av allmänna medel eller av arbetsgivaren i verksamheten på den nya orten”.
Kommitténs lagtextförslag följdes inte. I författningskommentaren till 11 kap. 27 § anges följande: ”I nuvarande lagtext finns ingen begränsning till arbetsgivaren ´i verksamheten på den nya orten´. I regeringens förslag har dessa ord därför tagits bort” (prop. 1999/2000:2, Del 2 , s. 136).
Rättsfall
I RÅ 1986 ref. 172 behandlades förutsättningarna för skattefrihet för en flyttningsersättning (utrustningsbidrag) som en anställd fick av sin arbetsgivare i Sverige för att påbörja anställning hos ett bolag utomlands i samma koncern. Regeringsrätten fann att skattefriheten för flyttkostnaden endast gällde ”om ersättningen betalts ut av den person som är arbetsgivare beträffande den tjänst med vilken flyttningskostnaderna är förenad, alltså den nya arbetsgivaren”.
4 Skatteverkets bedömning
Ett villkor för skattefriheten för flyttningsersättningar är att den föranleds av att en anställd flyttar till ny bostadsort på grund av byte av verksamhetsort. Ett byte av verksamhetsort kan förekomma inom en anställning, men även vid byte av anställning inom en äkta eller oäkta koncern.
Vid byte av verksamhetsort inom en koncern har det med stöd av RÅ 1986 ref. 172 hävdats att det är en förutsättning för skattefriheten att ersättningen betalas ut av den nya arbetsgivaren. Det nämnda rättsfallet avser emellertid gammal lagstiftning (inkomsttaxeringen 1978). Vid den tiden gällde i fråga om anställda i enskild tjänst som på grund av byte av verksamhetsort flyttat till en ny bostadsort och fått särskild ersättning av sin arbetsgivare för flyttningskostnaden, att ersättningen var skattepliktig ”endast till den del ersättningen utgått med väsentligt högre belopp än som gäller för befattningshavare i statens tjänst”. Beskattningen var således vid den tiden beroende av vad som enligt avtal gällde för statligt anställda. Såsom Regeringsrätten fann var flyttningsersättning vid den tiden skattefri endast om den betalats ut av den nya arbetsgivaren. Några klara slutsatser för tillämpningen av nuvarande regler kan därför enligt Skatteverkets mening inte dras av rättsfallet (som för övrigt rör utgifter som inte längre räknas som flyttkostnader utan rör s.k. gardinpengar som numera alltid är skattepliktiga).
Av nuvarande lagtext kan inte utläsas att det är en absolut förutsättning för skattefriheten att utbetalningen görs av arbetsgivaren på den nya verksamhetsorten. Mot bakgrund även av förarbetsuttalandena vid inkomstskattelagens införande anser Skatteverket att en flyttningsersättning kan vara skattefri även i det fallet att det är den gamla arbetsgivaren som står för ersättningen. Detta kan vara fallet inom koncerner.
Exempel:
Adam ska sändas ut från moderbolaget i Sverige för att arbeta i ett dotterbolag i Frankrike i två år. Moderbolaget betalar utgifterna för flyttningen. Adam beskattas inte för flyttningsersättningen.
Ett krav för skattefriheten för flyttningsersättningar är dock alltid att flyttningen sker direkt på grund av arbetet. Sambandet mellan flytten och en pågående anställning är alltid tydligt om den nya arbetsgivaren betalar flyttningsersättningen. Om det är den gamla arbetsgivaren som betalar ersättningen bör det ställas högre krav på arbetsgivaren respektive den anställde att påvisa sambandet mellan flytten och en ny anställning.
Bestämmelsen är inte tillämplig om en anställd av privata skäl flyttar till en ny bostad inom sin vanliga verksamhetsort. Bestämmelsen kan inte heller tillämpas om någon slutar sin anställning och i samband med det flyttar till en ny bostadsort av privata skäl. Om en anställd t.ex. slutar på egen begäran för att en tid senare flytta till nytt arbete på en avlägsen plats, kan flytten inte bekostas skattefritt av en f.d. arbetsgivare. Flyttkostnaden bör i det fallet ses som ett avgångsvederlag från denne som används av den skattskyldige för att täcka en privat levnadskostnad.
Skrivningen i Skatteverkets handledning för beskattning av inkomst vid 2010 års taxering, Del 1, s. 271 kommer att justeras i enlighet med vad som sägs ovan.