Område: Inkomstskatt – Kapital
Datum: 2009-05-20
Dnr/målnr/löpnr: 131 389051 – 09/111
1 Sammanfattning
Vid avyttring av en bostadsrätt är kapitaltillskott avdragsgilla vid kapitalvinstberäkningen med belopp motsvarande bostadsrättens andel av de amorteringar som föreningen har gjort under innehavet.
I de fall en viss amortering, helt eller delvis, direkt kan kopplas till en enskild bostadsrätt med ett bestämt belopp, så motsvarar det beloppet också bostadsrättens andel av den amorteringen.
2 Bakgrund och frågeställning
Det här ställningstagandet behandlar frågan om avdrag för särskilda kapitaltillskott som bostadsrättshavare lämnar till föreningen enbart avsedda för amortering av föreningens lån. Vid beredningen av ärendet har HSB, Riksbyggen, SBC och Fastighetsägarna haft möjlighet att lämna uppgifter och synpunkter.
Frågor om beräkning av kapitaltillskott vid amortering av lån har tidigare behandlats i ställningstagande 2005-11-09, Kapitaltillskott för amortering till privatbostadsföretag (dnr 131 601452-05/111).
Bakgrund
En bostadsrättsförening är skattemässigt ett s.k. privatbostadsföretag om föreningen till klart övervägande del tillhandahåller bostäder åt sina medlemmar i byggnader som ägs av föreningen. Privatbostadsföretag ska fr.o.m. den 1 januari 2007 varken ta upp inkomster eller dra av utgifter hänförliga till fastighetsförvaltningen. Föreningens ränteutgifter har alltså inte längre någon betydelse för taxeringen.
Den här förändringen av föreningens beskattning har medfört att många bostadsrättshavare är intresserade av att med egna eller lånade medel tillskjuta kapital till föreningen för amortering av ”bostadsrättens andel” av lånen. Amortering av föreningens lån är själva grunden för att beräkna storleken av de kapitaltillskott som är avdragsgilla vid en kapitalvinstberäkning.
I många föreningar har inte alla bostadsrättshavare möjlighet eller intresse av att tillföra mera kapital till föreningen. Om vissa bostadsrättshavare inte deltar i förfarandet är det brukligt att månadsavgiften delas upp mellan bostadsrättens andel av utgifter för driften av fastigheten, respektive bostadsrättens andel av utgifter för ränta och amortering. Det innebär att bostadsrätterna kommer att ha s.k. dubbla andelstal, vilka ligger till grund för att bestämma månadsavgiften för respektive bostadsrätt.
Frågeställning
Vid försäljning av bostadsrätten beräknas en kapitalvinst, där avdrag görs för det s.k. omkostnadsbeloppet, som är summan av utgifter för bl.a. inköpet (anskaffningsutgiften) och utgifter för förbättring av bostadsrätten (förbättringsutgifter).
Kapitaltillskott till föreningen inräknas i omkostnadsbeloppet om de har varit avsedda att användas av föreningen för amortering. Tillskotten anses ha uppgått till ett belopp som motsvarar bostadsrättens andel av de amorteringar som föreningen har gjort under innehavstiden.
Varje amortering motsvarar alltså ett kapitaltillskott som bostadsrättshavarna vanligtvis tillsammans har lämnat till föreningen. Föreningens amorteringar av lånen bildar således ett gemensamt avdragsutrymme som ska fördelas mellan bostadsrätterna.
Frågan gäller hur kapitaltillskotten ska beräknas för respektive bostadsrätt i de fall en viss amortering endast kan kopplas till vissa bostadsrätter.
3 Gällande rätt m.m.
Civilrätt
Vid upplåtelse av bostadsrätt ska köparen betala en insats till föreningen. Insatsen kan sedan ökas genom beslut av föreningsstämman enligt bestämmelserna i 9 kap. 16 § Bostadsrättslag (1991:614) (BrL), som vid oenighet kräver en viss kvalificerad majoritet samt att beslutet godkänns av hyresnämnden.
Föreningen har även rätt att ta ut en avgift för den löpande driften av fastigheten, 7 kap. 14 § BrL. Föreningen kan däremot inte besluta om utdebitering av särskilda tillskott, som varken kan hänföras till insats eller årsavgift (jfr prop. 1971:12 s.140f ). Det finns dock inget hinder mot att bostadsrättshavarna kan göra frivilliga tillskott till föreningen.
Föreningens stadgar ska bl.a. ange grunderna för beräkning av avgiften för respektive bostadsrätt, 9 kap. 5 § BrL. Det är möjligt att ange olika grunder för beräkningen av avgiften, t.ex. för skilda utgiftsposter som ska fördelas mellan bostadsrätterna. Beslut om ändring av stadgarna för beräkning av avgiften, är giltigt om samtliga röstberättigade är eniga om detta. I annat fall krävs beslut på två av varandra följande föreningsstämmor, där minst tre fjärdedelar av de röstande på den senare stämman har gått med på beslutet, 9 kap 23 § BrL.
Skatterätt
Kapitaltillskott till en bostadsrättsförening ska endast räknas in i omkostnadsbeloppet om tillskotten varit avsedda att användas av föreningen för amortering av lån eller för finansiering av ny-, till- eller ombyggnad av fastigheten, 46 kap. 7 § första stycket inkomstskattelag (1999:1229) (IL).
Tillskotten för amorteringar anses ha uppgått till ett belopp som motsvarar bostadsrättens andel av de amorteringar som föreningen har gjort under innehavstiden. Andelsförhållandena vid avyttringen avgör hur stor del av tillskotten för amorteringar som avser bostadsrätten, 46 kap. 7 § andra stycket IL.
Reglerna om kapitaltillskott infördes ursprungligen genom proposition 1983/84:67, som föregicks av utredningen ”Reavinst på bostadsrätter – delbetänkande av kapitalvinstkommittén”, Ds B 1982:6.
4 Skatteverkets bedömning
Frågan gäller vad som är den egentliga innebörden av lagtextens lydelse om ”...bostadsrättens andel av de amorteringar som ...”.
Lagens förarbeten (prop. 1983/84:67, Ds B 1982:6) behandlar inte innebörden av förevarande lydelse. Lagstiftaren har alltså inte tydligt angett de kriterier som i det här fallet bestämmer de olika bostadsrätternas andelar.
Inbetalningar till föreningen är i skatterättslig mening ett kapitaltillskott endast till den del de är avsedda att användas för amortering av lån eller förbättring av föreningens fastighet.
Syftet med regeln i 46 kap. 7 § andra stycket IL är därmed att bestämma hur stor del av inbetalningarna till föreningen som ska anses vara ett kapitaltillskott för respektive bostadsrätt. Regeln fokuserar på det angivna ändamålet om gjorda amorteringar och är uppbyggd kring ett antagande om att amorteringarna vanligtvis sker med medel som har tillförts av bostadsrättshavarna i förhållande till deras inbördes andelar av föreningen.
Bostadsrättshavarna kan även göra enskilda tillskott till föreningen som enbart ska användas för amortering av hela eller del av de lån i föreningen som kan anses belöpa på bostadsrätten. Sådana tillskott kan direkt kopplas till en viss amortering med ett bestämt belopp och får därför anses tillhöra och ingå i bostadsrättens andel av de amorteringar som föreningen har gjort under innehavet. Övriga bostadsrättshavare har inte gjort något tillskott för just denna andel av föreningens amorteringar.
Det här innebär att i de fall en viss amortering, helt eller delvis, direkt kan kopplas till en enskild bostadsrätt med ett bestämt belopp, så motsvarar det beloppet också bostadsrättens andel av den amorteringen.
Skatteverkets ställningstagande kan åskådliggöras med följande exempel.
Bostadsrättsföreningen Svea består av tjugo stycken bostadsrätter med samma andel, det vill säga fem procent. Ursprungligen tog föreningen ett lån med 30 mnkr som har amorterats med 10 mnkr, varvid lånet numera uppgår till 20 mnkr. Hälften av bostadsrätterna övertar sin andel av lånen, vilket innebär att lånet minskar med 10 mnkr. Beräkning av årsavgiften har efter ändring av stadgarna delats upp mellan driftsutgifter och kapitalutgifter.
A och B har haft varsin bostadsrätt sedan föreningen bildades. A övertar ansvaret för lån med 1 mnkr, medan B inte gör det. Återstående lån belöper endast på de bostadsrätter som inte övertog någon del av lånen. B:s bostadsrätt har därmed en andel om tio procent av de återstående lånen, medan A:s bostadsrätt saknar andel i de lånen.
Beräkningen får delas upp i tre delar, nämligen
bostadsrättens andel av de amorteringar som har skett före fördelningen av lånen
bostadsrättens andel av de amorteringar som har skett i samband med fördelningen av lånen, och
bostadsrättens andel av de amorteringar som har skett efter fördelningen av lånen
A har rätt till avdrag för kapitaltillskott med (1) fem procent av de amorteringar som har gjorts fram till och med att han övertog sin andel av föreningens lån, dvs. med 500 000 kr (5 % x 10 mnkr), samt med (2) 1 mnkr motsvarande A:s bostadsrätts andel av amorteringen som gjordes i samband med övertagande av lån. Däremot kommer inte A:s bostadsrätt att ha någon andel av de amorteringar som kommer att ske efter övertagande av lån (3).
B har i likhet med A rätt till avdrag med (1) fem procent av de amorteringar som har gjorts före fördelningen av lånen och med (3) tio procent av de amorteringar som därefter kommer att göras under hans innehav. Däremot har B:s bostadsrätt ingen andel av amorteringen som gjordes i samband med övertagande av lån (2).