Område: Inkomstskatt – Näring, Redovisning
Datum: 2008-06-19
Dnr/målnr/löpnr: 131 328960-08/111
1 Sammanfattning
Skatteverkets bedömning är att enskilda näringsidkare som upprättar förenklat årsbokslut enligt 6 kap. 10 § bokföringslagen har möjlighet att göra det särskilda avdraget för avyttrade inventarier enligt 18 kap. 15 § inkomstskattelagen, även om den intäkt som uppkommer med anledning av avyttringen tas upp till beskattning först efterföljande år.
2 Bakgrund och frågeställning
En enskild näringsidkare som upprättar förenklat årsbokslut har i slutet av året avyttrat en inventarie, men fakturering har skett först efterföljande år. Fråga är om företaget vid beskattningen har rätt till det särskilda avdraget för avyttrade inventarier i 18 kap. 15 § inkomstskattelagen (IL).
3 Gällande rätt m.m.
3.1 Redovisningen
Fysiska personer som upprättar ett förenklat årsbokslut enligt 6 kap. 10 § bokföringslagen ska tillämpa Bokföringsnämndens Vägledning med BFNAR 2006:1 Enskilda näringsidkare som upprättar förenklat årsbokslut.
Vad som ska tas upp i balansräkningen behandlas i kapitel 6 i BFNAR 2006:1. Av kapitlet framgår att upplupna intäkter inte ska redovisas med undantag för vissa ränteinkomster.
Punkt 6.37 och 6.38 behandlar avskrivningar, avyttringar och utrangeringar av maskiner och inventarier. Av punkt 6.37 framgår att försäljningsinkomsten ska minska det bokförda värdet vid avyttring av maskiner och inventarier. I punkt 6.38 anges att maskiner och inventarier ska värderas kollektivt. De ska värderas till det värde de har vid beskattningen. Värdet får inte överstiga bokfört värde vid årets början med tillägg för årets anskaffning. Avskrivning ska göras med skillnaden mellan värdet vid beskattningen och det bokförda värdet före årets avskrivning.
Av kommentarerna till punkt 6.37 och 6.38 framgår bl.a. följande. Det värde som företagaren kommer att ta upp maskiner och inventarier till skattemässigt är även det värde som de ska bokföras till vid årets slut. Årets avskrivning blir skillnaden mellan detta värde och det som redan är bokfört på kontot, dvs. värdet vid årets början plus utgifterna för nyanskaffning minus inkomsterna för försäljning.
3.2 Beskattningen
Om en enskild näringsidkare upprättar ett förenklat årsbokslut enligt 6 kap. 10 § bokföringslagen, ska vid beräkningen av resultatet inkomster tas upp som intäkt och utgifter dras som kostnad det beskattningsår som de hänför sig till enligt god redovisningssed, om inte något annat är särskilt föreskrivet i lag, även om detta strider mot bokföringsmässiga grunder (14 kap. 2 § 3 st . IL).
I 18 kap. IL finns det skattemässiga särregler för inventarier. Utgifter för att anskaffa inventarier ska som huvudregel dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Avdragen beräknas enligt bestämmelserna i 13–22 §§ om räkenskapsenlig avskrivning och restvärdeavskrivning.
Av 15 § framgår bl.a. att ett särskilt avdrag får göras om inventarier som anskaffats före beskattningsårets ingång avyttras under beskattningsåret. Avdraget motsvarar den intäkt som uppkommer med anledning av avyttringen (se 15 kap. 1 § IL). Avdraget får dock inte överstiga avskrivningsunderlaget enligt 13 § före avdraget.
Vid tillämpning av kompletteringsregeln för räkenskapsenlig avskrivning ska något särskilt avdrag enligt 15 § inte göras (18 kap. 17 § IL). I stället kommer de avyttrade inventariernas anskaffningsvärde inte längre att ingå i beräkningen av det lägsta tillåtna skattemässiga värdet.
4 Skatteverkets bedömning
Enligt Bokföringsnämndens Vägledning med BFNAR 2006:1, Enskilda näringsidkare som upprättar förenklat årsbokslut, ska enligt Skatteverkets bedömning någon fordran inte redovisas för avyttrade inventarier förrän faktura utfärdats, under förutsättning att företaget inte av affärsmässiga skäl borde ha fakturerat.
Om en inventarie har avyttrats år 1 men fakturerats först år 2, kommer således enligt Skatteverkets bedömning försäljningsinkomsten att redovisas år 2. Inkomsten ska då (år 2) bokföras på ett konto för maskiner och inventarier. Avskrivningen år 2 kommer att minska med ett belopp motsvarande inkomsten från försäljningen, eftersom avskrivningen blir skillnaden mellan det värde som ska bokföras vid årets slut (värdet vid beskattningen) och det värde som redan är bokfört på kontot, dvs. värdet vid årets början plus utgifterna för nyanskaffning minus inkomsterna för försäljning.
Av 18 kap. 13 § IL framgår att vid beräkning av skattemässigt värdeminskningsavdrag kan ett särskilt avdrag enligt 15 § få göras, om inventarier som anskaffats före årets ingång avyttras. Avdraget motsvarar den intäkt som uppkommer till följd av avyttringen.
Enligt 15 kap. 1 § IL ska ersättning för inventarier tas upp som intäkt. För enskilda näringsidkare som upprättar ett förenklat årsbokslut bestäms beskattningstidpunkten av god redovisningssed (dvs. BFNAR 2006:1) enligt 14 kap. 2 § 3 st . IL. Regeln i 14 kap. innebär att rätt beskattningsår avseende ersättning för avyttrade inventarier kommer att bestämmas av redovisningen.
Grunden för det särskilda avdraget enligt 18 kap. 15 § IL är att avyttring skett. Skatteverkets bedömning är därför att det särskilda avdraget kan erhållas trots att intäkten redovisas och tas upp till beskattning först efterföljande år.
Skatteverkets ställningstagande kan illustreras med följande exempel.
Förutsättningar
Inventariernas värde vid början av år 1: 100.
Inventarier avyttras år 1 för 10, men fakturering sker först år 2.
Vid beskattningen tillämpas huvudregeln för räkenskapsenlig avskrivning.
Företaget erhåller ett särskilt avdrag med 10 enligt 18 kap. 15 § IL.
Beräkning av skattemässigt värde år 1
(100 – 10) x 0,7 = 63 (används som utgående balans i redovisningen)
Bokföring på inventariekontot år 1
IB 100 – UB 63 = avskrivning 37, dvs. saldot på kontot blir årets avskrivning.
Beräkning av skattemässigt värde år 2
63 x 0,7 = 44 (det särskilda avdraget enligt 18 kap. 15 § IL har erhållits år 1)
Bokföring på inventariekontot år 2
IB 63 – försäljning 10 – UB 44 = avskrivning 9 (försäljningsinkomsten beskattas år 2 genom att avskrivningen minskar med 10)