2005-06-27 Riktlinjer, avdragsrätt för sponsring

3.1.1 Sponsringspaket

Förekomsten av motprestationer och arten av dessa styr hur sponsringen ska rubriceras i kostnadshänseende och blir därmed avgörande för avdragsrätten. I många fall är motprestationen sammansatt i "paket" bestående av olika delar. Det förekommer exempelvis att idrottsföreningar erbjuder sponsringspaket som innehåller allt från reklamskyltar till fribiljetter. Avdrag som för driftkostnad kan då inte utan vidare medges för hela utgiften. Sponsringspaket ses i avdragshänseende inte som en odelbar enhet. Varje del i paketet måste bedömas för sig. Samtliga motprestationer måste värderas till sitt marknadsvärde. Detta är nödvändigt eftersom olika skattemässiga regler gäller för de olika kostnaderna. För att avdrag ska medges får en lämnad redogörelse av den erhållna motprestationen inte vara för allmänt hållen. När det gäller representation finns särskilda avdragsbegränsningar, se avsnitt 3.3.7.

3.2.1 Allmänt om avdragsrätten

I IL finns inga särskilda bestämmelser om avdrag för sponsring.

I 9 kap. 2 § IL stadgas att utgifter för gåvor inte får dras av.

Huvudregeln, 16 kap. 1 § IL, är att "Utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster skall dras av som kostnad. Ränteutgifter och kapitalförluster skall dras av även om de inte är sådana utgifter."

Utgifter för sponsring kan vara avdragsgilla som reklam eller annan marknadsföring, representation, lokalkostnad, personalkostnad samt forskning och utveckling. I 16 kap. IL finns särskilda bestämmelser för vissa av dessa utgifter. I 2 § finns bestämmelser om representation och i 9 § finns bestämmelser om forskning och utveckling.

Ett sponsringsavtal kan vara muntligt. Ett skriftligt avtal medför att sponsorn får lättare att redovisa innehållet i avtalet och därmed göra sannolikt att utgifterna är avdragsgilla vid inkomsttaxeringen.

Avdrag för utgifter för sponsring medges om följande förutsättningar är uppfyllda:

• Utgiften utgör inte gåva,

• Sponsringsutgiften är avsedd att öka eller bibehålla företagets inkomster och

• Sponsorn erhåller en direkt motprestation från den sponsrade som förväntas ha ett marknadsvärde som motsvarar sponsringsutgiften eller att utgiften är en indirekt omkostnad på grund av att det finns en stark anknytning mellan sponsorns och den sponsrades verksamheter.

För representationsutgifter finns särskilda avdragsbegränsningar, se avsnitt 3.3.7.

För utgifter för forskning och utveckling krävs inte som villkor för avdragsrätt att sponsorn erhåller en direkt motprestation, se avsnitt 3.3.6.

3.2.2 Gränsdragningen mot gåva

Vid bedömningen av avdragsrätt för sponsring är gränsdragningen mot gåva av avgörande betydelse. Det föreligger inte någon gåva i de fall då den sponsrade utfört motprestationer och värdet av dessa svarat mot det lämnade sponsringsbidraget. Sponsring helt utan motprestation anses som gåva och är då inte en avdragsgill kostnad enligt IL. Om den sponsrade exempelvis tillhandahåller annonsplats eller fribiljetter så har en motprestation lämnats. Detsamma gäller om sponsorn själv aktivt använder sig av sponsringsinsatsen i annonskampanjer, på förpackningar etc.

I RÅ 2000 ref. 31 I uttalade Regeringsrätten att sponsring träffas av förbudet mot avdrag för gåvor om mottagaren inte tillhandahåller någon direkt motprestation och ersättningen inte heller avser en verksamhet hos mottagaren som har ett sådant samband med sponsorns verksamhet att ersättningarna kan ses som indirekta omkostnader i denna. Den omständigheten att sponsringen är ägnad att förbättra sponsorns goodwill och därigenom kan vara kommersiellt motiverad innebär enligt Regeringsrätten således inte i sig att sponsringen förlorar sin karaktär av gåva.

Med detta menas att trots att sponsringsutgiften utgör omkostnad för intäkternas förvärvande eller bibehållande bortfaller avdragsrätten om sponsringsutgiften dessutom omfattas av förbudet mot avdrag för gåvor. Ett företag kan exempelvis öka sin försäljning genom bidrag till allmännyttiga ändamål. Bidraget syftar då till att skapa och förmedla en positiv bild av företaget i ett bredare sammanhang. Man brukar säga att företagets goodwill förbättras. Eftersom bidraget utgör en gåva tar emellertid avdragsförbudet i 9 kap. 2 § IL över den allmänna bestämmelsen om avdragsrätt i 16 kap. 1 § IL1. Gåvor till hjälporganisationer är därmed normalt inte avdragsgilla.

Exempel på gåvor finns i RÅ 1968 fi 323 och RÅ 1968 fi 763. I det första fallet bekostade företaget en väggmålning i ortens församlingshem och hävdade att detta var en goodwillskapande åtgärd. I det andra fallet bekostades en keramikvägg i ett stadshus. Inget av företagen fick avdrag.

Om ersättningen är avdragsgill som indirekt omkostnad utgör inte någon del av sponsringsbidraget gåva. Avdrag medges därför för hela bidraget. Se avsnitt 3.3.2.

Undantag från avdragsförbudet mot gåvor gäller för reklamgåvor av mindre värde, för representationsgåvor i vissa fall samt för gåvor som har karaktär av personalkostnad (se Skatteverkets allmänna råd SKV A 2004:5). Representationsgåvor liknar reklamgåvor men är avsedda för en mindre krets än vad reklamgåvan är. För avdrag krävs inte att gåvan är en massgåva. För att avdrag ska kunna medges för representationsgåva fordras att gåvan har omedelbart samband med verksamheten i förvärvskällan och att beloppet är skäligt (jfr RÅ 1982 1:9)2. Skälig avdragsgill kostnad för representationsgåva anses enligt Skatteverkets allmänna råd och meddelanden vara högst 180 kr/180 kr plus mervärdesskatt per person. Avdrag för representationsgåva till affärsförbindelser vid helger eller personliga högtidsdagar medges inte.

3.2.3 Gränsdragningen mot medlemsavgifter

Enligt 9 kap. 2 § IL får utgifter för avgifter till föreningar och andra sammanslutningar som den skattskyldige är medlem i inte dras av. Är sponsorn enskild näringsidkare och den sponsrades motprestation består i att ge fritt medlemskap för sponsorn är sponsringsutgiften inte avdragsgill. Motsvarande gäller om sponsorn är ett handelsbolag och delägare erhåller fritt medlemskap.

Är däremot sponsorn ett aktiebolag och företagsledaren erhåller fritt medlemskap är sponsringsutgiften avdragsgill som lön. Företagsledaren beskattas för förmånen.

3.2.4 Särskild lagreglering

I 16 kap. IL regleras avdragsrätt för vissa bidrag. De paragrafer som avses är 10, 11 och 12 §§. Här regleras avdragsrätten för bidrag till Stiftelsen Tekniska museet, avgifter och bidrag till Stiftelsen Svenska Filminstitutet och bidrag till regionala utvecklingsbolag eller dess moderbolag.

Dessa bidrag brukar inte inräknas i begreppet sponsring. Eftersom avdragsrätten är särskilt reglerad är inte rättspraxis avseende sponsring tillämplig på bidragen.

3.3.1 Direkt motprestation

Om marknadsvärdet av motprestationen understiger sponsringsutgiften medges avdrag endast för värdet av motprestationen. Överskjutande del ses som gåva och är inte avdragsgill. Se RÅ 2000 ref. 31 I, bilaga 1.

Har sponsorn inte utnyttjat motprestationen, t.ex. tillgång till konferenslokaler eller rätt att använda en symbol i sin marknadsföring medges i normalfallet inte avdrag för denna del av sponsringsutgiften. Avdrag medges således inte enbart för dispositionsrätten3.

Om det däremot är fråga om en indirekt omkostnad (se nedan i avsnitt 3.3.2) krävs inte någon direkt motprestation för avdragsrätt. Samma sak gäller utgifter för forskning och utveckling, se avsnitt 3.3.6.

3.3.2 Indirekt omkostnad

Det kan finnas så stark anknytning mellan sponsorns och den sponsrades verksamheter att avdrag kan medges för sponsringsbidrag som mer indirekt kommer sponsorn tillgodo. Här krävs inte någon direkt motprestation (se avsnitt 3.3.1). I dessa fall tillämpas inte heller avdragsförbudet i 9 kap. 2 § IL.

Exempel på då avdrag för indirekt omkostnad medgetts finns i RÅ 1976 ref. 127 I, se bilaga 1, där PLM medgavs avdrag för bidrag till kampanjerna "Håll Skåne rent" och "Håll Sundet rent". PLM var ensamtillverkare av engångsförpackningar i Sverige. Det fanns en opinionsbildning om engångsförpackningar som kunde få återverkningar på avsättningen av bolagets produkter. Bolagets medverkan till kampanjerna var därför ett led i bolagets förvärvsverksamhet.

Ett annat exempel finns i RÅ 2000 ref. 31 II, se bilaga 1, där Falcon AB fick avdrag för sponsring i form av bidrag till Svenska Naturskyddsföreningen och Göteborgs ornitologiska Förening. Bidragen gick till projekt Pilgrimsfalk. Företaget gav därmed stöd till arbetet med att rädda pilgrimsfalken, som är företagets symbol och varumärke.

Däremot godtas inte bidrag till projekt av allmän natur som saknar egentligt samband med företagets förvärvsverksamhet.

3.3.3 Ekonomiskt värde av motprestation

En del av bedömningen av avdragsrätten är att se till värdet av motprestationen. Det ekonomiska värdet är ofta svårt att mäta. I många fall är sambandet mellan verksamheten och bidragets syfte svårt att utröna. Förekomsten av och arten av motprestation styr hur sponsringen ska rubriceras i kostnadshänseende och är därmed avgörande för avdragsrätten eftersom det föreligger olika avdragsregler för skilda kostnadsslag.

I många fall består motprestationen av flera delar där varje del får bedömas för sig och hänföras till rätt kostnadsslag. För att avdrag ska medges för sponsringsutgiften krävs att motprestationens värde står i rimlig proportion till betalningen. I annat fall ska sponsringen helt eller delvis hänföras till gåva4.

3.3.4 Reklamkostnader

Det finns inte någon särskild reglering i IL av avdragsrätten för reklamkostnader. Om syftet med en sponsringsåtgärd är att åstadkomma eller främja avsättning av ett företags varor eller tjänster kan kostnaden anses vara en reklamkostnad.

Reklamkostnader anses allmänt syfta till att öka företagets försäljning. Om detta syfte föreligger och det kan påvisas ett direkt samband med företagets försäljning kan normalt avdrag medges för kostnaden. Tveksamheter i bedömningen kan uppkomma när kostnaden inte direkt avser produkten utan snarare företagets image eller att stärka ett varumärke och åtgärden dessutom inte har formen av traditionell reklam. Om utgiften endast är avsedd att ge sponsorn förbättrad image och goodwill är den inte avdragsgill, se avsnitt 3.2.2.

För att få avdrag för reklamutgifter krävs att reklamen vänder sig till sponsorns presumtiva kundkrets. Man gör här skillnad på om sponsorns verksamhet har lokal anknytning eller sträcker sig över t.ex. hela landet. Ofta krävs att reklamen ska vända sig till allmänheten5.

Avdrag för sponsringsutgifter i form av pris i tävlingar som vänt sig till en utvald krets har vägrats eftersom marknadsföringen endast nått fram till ett fåtal presumtiva kunder6. Motsatsen gäller för öppna tävlingar där marknadsföringen riktat sig till allmänheten7.

3.3.5 Personalkostnader

Personalkostnader är i princip alltid avdragsgilla vid inkomsttaxeringen. Detta gäller även förmåner som är skattefria för mottagaren.

Ett exempel på sponsring i form av personalkostnad är att sponsorn har erhållit ett antal s.k. greenfees för golfspel som motprestation och låter de anställda utnyttja dessa. Samma sak gäller biljetter till bio, teater och idrottsevenemang som sponsorn erhållit som motprestation och som utnyttjas av de anställda. De anställda beskattas som för löneförmån. Arbetsgivaravgifter ska betalas på förmånerna.

Om endast företagsledaren för sponsringsföretaget fritt får utnyttja den sponsrades anläggning betalar sponsorn företagsledarens privata levnadskostnader. Avdrag kan ändå medges som lönekostnad. Företagsledaren beskattas för löneförmån. Arbetsgivaravgifter ska betalas.

Sponsring kan också ske av personalförening med företagets anställda som medlemmar. I detta fall krävs inte en direkt motprestation. Det förutsätts nämligen att anställda ger arbetsgivaren motprestationer i form av arbete. Det blir i realiteten fråga om ökade löneförmåner. Någon prövning om utgifterna är för inkomsternas förvärvande och bibehållande ska därför inte göras. De anställda som erhållit förmånerna ska beskattas och arbetsgivaravgifter ska betalas såvida förmånerna inte är att hänföra till s.k. personalvårdsförmåner.

3.3.6 Forsknings- och utvecklingskostnader

Avdragsrätten för forskning och utveckling regleras i 16 kap. 9 § IL: "Utgifter för forskning och utveckling som har eller kan antas få betydelse för näringsverksamheten skall dras av. Detta gäller även utgifter för att få information om sådan forskning och utveckling."

Det krävs inte för avdragsrätt att forskningen sker i företaget. Sponsorn kan därför utbetala ett sponsringsbidrag till exempelvis en forskningsstiftelse.

Någon uttrycklig definition av FoU ges varken i lagtexten eller i förarbetena. Att begreppet är tänkt att vara mycket vidsträckt framgår av exemplifieringen i förarbetena. I prop. 1970:135 s.32 ff. anges att till FoU räknas exempelvis kommersiell och företagsekonomisk forskning. Forskningen kan avse administration och distribution, organisatoriska förändringar, förbättrade metoder för planering, kontroll, utnyttjande av stordriftsfördelar etc. (Jfr även prop. 1989/90:110 s. 611 f.).

Lagtexten ger uttryck för ett tämligen lågt krav på samband. Enligt lagtexten är det tillräckligt att FoU kan antas få betydelse för den skattskyldiges näringsverksamhet. Det räcker att sponsorn har ett rimligt intresse av forskningen. Om en kostnad avser annat än FoU eller FoU som inte har samband med företagets verksamhet prövas avdragsrätten enligt allmänna regler för avdrag enligt huvudregeln i 16 kap. l § IL.

Det framgår av praxis att den skattskyldige, för att få avdrag, måste bedriva näringsverksamhet inom samma område som den forskning och det utvecklingsarbete man stödjer. Det behöver dock inte påvisas någon omedelbar nytta av ett specifikt forskningsrön eller att bidraget måste avse visst angivet forskningsprojekt med direkt anknytning till den egna näringsverksamheten. Om bidraget avser forskning som ligger utanför bidragsgivarens verksamhetsområde ställs högre krav på att det skall påvisas ett utbyte av forskningens resultat8. Om bidraget avser forskning av helt allmän och grundläggande karaktär där resultaten av forskningen kan antas komma all näringsverksamhet till del har avdrag ej medgetts. Ett rimligt samband ska finnas mellan den verksamhet man bedriver och den forskning man stödjer. Vidare kan avdrag normalt inte erhållas för sådan kostnad som avser utbildning.

Det krävs inte i dessa fall att sponsorn får en direkt motprestation för att avdrag ska medges, se avsnitt 3.3.1.

3.3.7 Representation

Representation kan avgränsas mot reklamkostnader och PR-kostnader genom att representationen normalt enbart vänder sig till ett fåtal personer. Både reklam och representation har till syfte att öka avsättningen av tjänster och produkter. Av praxis framgår att kostnader för reklam som endast riktar sig till ett fåtal personer inte är avdragsgill som reklamkostnad.

Avdragsrätten för representation regleras i 16 kap. 2 § IL.

Om den som sponsrar en verksamhet eller ett arrangemang får biljetter etc. som används för representation ska avdragsrätten bedömas enligt de regler som gäller för representation. Det kan då ha stor betydelse till vilken/vilka representationen riktar sig liksom tidpunkten och platsen för representationen.

Utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster ska normalt dras av som kostnad. När det gäller representation krävs det utöver detta att det finns ett omedelbart samband mellan utgiften för representationen och den verksamhet som bedrivs. Exempelvis kan representation på annan ort än verksamhetsorten vara ett tecken på att omedelbart samband saknas.

Genom kravet på omedelbart samband markeras att avdragsrätten inte omfattar kostnader för sällskapsliv av personlig natur, personlig gästfrihet e.d. Enligt Skatteverkets allmänna råd (SKV A 2004:5) och meddelanden (SKV M 2004:4) ska representationen för att vara avdragsgill ingå som ett naturligt led i samband med affärsförhandlingar. Det saknar betydelse för avdragsrätten om förhandlingar i samband med representation resulterar i ett avtal eller om de blir resultatlösa.

Representationen bör uttrycka en sedvanlig gästfrihet t.ex. i form av värdskap vid inledande av affärsförhandlingar, under förhandlingar eller som en avslutning på dessa. Vid ofta återkommande representation mot en och samma person eller grupp av personer kan det föreligga ett sådant inslag av personlig gästfrihet att avdragsrätt är utesluten.

Exempel på situationer där omedelbart samband kan anses föreligga är större jubileer, invigningar och dylikt där representationen används som ett led i företagets marknadsföring och PR-verksamhet. Om representationen utövas i samband med en skattskyldigs personliga högtidsdag bör dock avdrag inte medges. Således bör avdrag inte medges för kostnader i samband med t.ex. en fest för affärsvänner i anslutning till en skattskyldigs femtioårsdag.

Representationen kan även rikta sig mot anställda vid bl.a. personalfester, s.k. intern representation. Den sponsrade kan exempelvis tillhandahålla sponsorn lokal för personalfest.

Det finns avdragsbegränsningar för utgifter avseende representation, se vidare Skatteverkets allmänna råd om avdrag för utgifter för representation m.m. (SKV A 2004:5).

3.3.8 Lokalkostnad

Exempel på sponsring i form av lokalkostnad är att sponsorn har erhållit en motprestation i form av rätt att få disponera lokaler som sammanträdeslokaler, utbildnings- eller konferenslokaler.

Avdrag kan medges med ett belopp motsvarande marknadsmässig hyra för liknande lokaler på orten.