2004-09-14 Utgift för datorprogram i lagersystem

3.1 Redovisningsnormer

Frågan om hur utgifter för datorprogram ska redovisas hos användare av programmen har behandlats av Bokföringsnämnden i BFN U 88:16, Redovisning av utgifter för dataprogram hos användare, och av Redovisningsrådet i RR 15, Immateriella tillgångar. Bokföringsnämndens uttalande gäller bokföringslagen (1976:125) medan Redovisningsrådets rekommendation har tillkommit efter införandet av årsredovisningslagen (1995:1554). Det finns vissa skillnader mellan uttalandet och rekommendationen i synen på redovisning av utgifter för anskaffning av datorprogram.

Bokföringsnämnden konstaterar följande i BFN U 88:16. Utgifter för datorprogram hos den slutlige användaren ska som huvudregel kostnadsföras löpande. De ska m.a.o. som regel inte hänföras till datorinvesteringen. Enligt 17 § andra stycket bokföringslagen får utgifter av det här slaget i vissa fall aktiveras. Som villkor gäller att de är av väsentligt värde för företaget i framtiden. Som en allmän riktlinje för bedömningen av om utgifter för ett datorprogram kan aktiveras bör enligt Bokföringsnämnden gälla att datorprogrammet har en beräknad ekonomisk livslängd överstigande tre år.

Redovisningsrådet uttalar bl.a. följande i RR 15. Vissa immateriella tillgångar har fysisk form eller ingår i ett fysiskt föremål, t.ex. en CD-skiva, ett dokument eller en film. En tillgång som består av såväl en immateriell som en materiell del klassificeras och redovisas antingen som en materiell eller som en immateriell tillgång, beroende på vilken del som dominerar. Exempelvis är en programvara för en datorstyrd verktygsmaskin, som inte kan fungera utan programmet, en integrerad del av hårdvaran och behandlas därför som en del av verktygsmaskinen. Samma sak gäller för en dators operativsystem. En programvara som inte är en integrerad del av hårdvaran behandlas som en immateriell tillgång.

3.2 Skatteregler

Enligt 14 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, ska resultatet av näringsverksamhet beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. Vid beräkningen ska inkomster tas upp som intäkt och utgifter dras av som kostnad det beskattningsår som de hänför sig till enligt god redovisningssed, om inte något annat är angivet i lag.

I 18 kap. 1 § första stycket IL anges att bestämmelserna i kapitlet gäller för maskiner och andra inventarier som är avsedda för stadigvarande bruk.

Begreppet ”maskiner och andra inventarier” är inte definierat i lagen, men har belysts i rättspraxis. Praxis visar att allt från produktionsanläggningar till enklare verktyg bedömts som inventarier – det gäller bl.a. följande fall: maskinutrustning som ingick i en produktionsanläggning (RÅ 1978 Aa 149), egenproducerad film (RÅ 1980 1:51), maskiner som skulle användas vid serieproduktion (RÅ 1994 ref. 78), egentillverkade produktverktyg – bl.a. klippverktyg, bockverktyg och mallar för borrning och märkning (RÅ 1994 not. 132), datorer med tillhörande datorutrustning (RÅ 1995 ref. 96), andelar i skepp (RÅ 1999 ref. 19) och lastpallar som ingick i en för flera företag gemensam pool (RÅ 2003 ref. 70).

I 18 kap. 1 § andra stycket IL anges att som inventarier behandlas koncessioner, patent, licenser, varumärken, hyresrätter, goodwill och liknande rättigheter som förvärvats från någon annan.

I 18 kap. 3 § IL sägs att utgifter för att anskaffa inventarier ska dras av genom årliga värdeminskningsavdrag enligt bestämmelserna om räkenskapsenlig avskrivning och restvärdesavskrivning. I 4 § regleras möjligheten att dra av hela utgiften omedelbart när det är fråga om inventarier av mindre värde eller inventarier som kan antas ha en ekonomisk livslängd på högst tre år, dvs. korttidsinventarier. Av paragrafen framgår att den avdragsmöjligheten inte gäller sådana rättigheter m.m. som avses i 1 § andra stycket.

Regeringsrätten har prövat frågor kring datorprogram i några rättsfall på 1980-talet. I rättsfallet RÅ 1983 1:29 hade ett företag utgifter för s.k. systemarbete inför övergången till ett nytt datasystem. Utgifterna ansågs utgöra en direkt avdragsgill driftkostnad. Rättsfallet RÅ 1984 1:74 gällde om ett leasingföretag kunde medges särskilt investeringsavdrag vid redovisningen av mervärdesskatt. Standardprogram som ingick i datasystem som företaget leasade ut ansågs utgöra inventarier för stadigvarande bruk. I RÅ 1985 1:55 var det återigen frågan om det särskilda investeringsavdraget. Ett dataserviceföretag hade i egen regi utvecklat s.k. skräddarsydda datorprogram för den egna verksamheten. Utgifterna ansågs utgöra kostnader för utvecklingsarbete.