Avfallsskatt (dnr 32-18/I)

Fråga 1

Omfattas någon av nedanstående kalkrestprodukter av begreppen kalkstoft eller kalksten i 3 § första stycket 1 a) LSA;

1. Mesa (kemiskt tillverkad kalksten): CaCO3 (kalciumkarbonat)?

2. Bränd kalk: CaO (kalciumoxid)?

3. Släckt kalk: Ca(OH)2 (kalciumhydroxid)?

Bolaget anser att frågorna 1 a–c ska besvaras jakande. Bolaget anför bl.a. följande. Av förarbetena framgår att de avfallsslag som omfattas av 3 § första stycket 1 a) LSA inte endast är jungfruliga material utan även rester från tillverkningsprocesser. I prop. 1998/99:84 s. 49 anges att rester från cementframställning ska omfattas av begreppet ”kalksten” då detta avfall ”utan skada för miljön kan återföras till kalkbrotten eller annan plats”. Även avfall som uppstår vid förbränning av kalksten dvs. kalkstoft/filterstoft som är en blandning av bränd kalk och kalksten undantas då dessa rester kan återföras till kalkbrotten utan att det medför negativa konsekvenser för miljön. Det är i linje med lagens övergripande syfte att tolka in här aktuella kalkrestprodukter i begreppen kalksten och kalkstoft, eftersom avfallet återanvänds och/eller materialutnyttjas. LSAs övergripande syfte är att träffa avfall som ska deponeras för att därigenom ge ett ekonomiskt incitament att behandla avfallet bättre ur miljö- och resurssynpunkt (a. prop. s. 23 f.)

Skatteverket anser att fråga 1 ska besvaras nekande och anför följande. Det framgår av förarbetena till bestämmelsen i 3 § första stycket 1 a) LSA att punkten även omfattar rester från vissa tillverkningsprocesser, bl.a. rester från cementframställning bestående av kalksten, märgel (lerblandad kalksten) och sand i form av mjöl eller i krossade beståndsdelar. Även kalkstoft som uppkommer vid bränning av kalksten bör omfattas av undantaget. Samtidigt anges att det inte bör bli aktuellt med en vid tolkning av begreppen och att material som är resultatet av förädling av de uppräknade avfallsslagen, t.ex. betong och tegel, inte omfattas av undantaget för skatteplikt (a. prop. s. 49 f.).

Mot bakgrund av detta och med hänsyn till de processer ur vilka de aktuella restprodukterna kommer, framstår det som en extensiv tolkning av bestämmelsen i 3 § första stycket 1 a) LSA att låta begreppen kalkstoft och kalksten omfatta de material frågan avser. Med utgångspunkt i förarbetsuttalandena om att material som är resultatet av förädling av de uppräknade avfallsslagen inte ska omfattas av undantaget och att en vid tolkning av begreppen inte är aktuell anser Skatteverket att de kalkrestprodukter som frågan avser inte ska anses utgöra kalkstoft eller kalksten enligt 3 § första stycket 1 a) LSA.

Fråga 2

Besvaras någon av delfrågorna a – c i fråga 1 nekande önskas svar på om den nya anläggningen fortsatt ska undantas från skatteplikt enligt 1 § LSA, dvs. inte utgöra en skattepliktig avfallsanläggning, om kalkrestprodukter (som ej utgör kalkstoft eller kalksten) endast används i konstruktionen för förvaring av jordarna (vallar och eventuellt bottenskikt och/eller tätskikt)?

Bolaget anser att fråga 2 ska besvaras jakande av följande skäl. Enligt 1 § första stycket LSA ska avfallsskatt betalas för avfall och material som förs in till en avfallsanläggning där mer än 50 ton avfall per år slutligt förvaras eller förvaras under längre tid än tre år.

Av en hänvisning i förarbetena (a. prop. s. 28 f.) framgår som exempel på verksamhet, som inte ska betraktas som slutlig förvaring eller deponering, sådan verksamhet som under vissa omständigheter var tillståndspliktig respektive anmälningspliktig enligt p. 92.04 i bilagan till miljöskyddsförordningen (1989:364). ”... Exempel på verksamhet som inte betraktas som slutlig förvaring eller deponering är verksamhet som under vissa omständigheter var tillståndspliktig respektive anmälningspliktig enligt gamla punkten 92.04 i bilagan till miljöskyddsförordningen. Den aktuella punkten har tidigare tillämpats på i huvudsak dels ..., dels användning av avfall som utfyllnad vid anläggningsarbeten eller liknande. I ett fall som det sistnämnda är det helt uppenbart att avfallsskatt inte bör aktualiseras, eftersom avfallet i detta fall nyttiggjorts och alltså funnit ett alternativt användningsområde.”

I RÅ 2003 ref. 42 betraktades utfyllnad av kalkstensgruvor med mesa som nyttiggörande av mesan och därmed inte som slutlig förvaring eller deponering. Ett nyttiggörande av avfall ska inte medföra att en skattepliktig avfallsanläggning uppstår, vilket är i linje med LSAs syfte. Om detta nyttiggörande görs utanför eller inom en avfallsanläggning saknar betydelse i förhållande till om en skattepliktig avfallsanläggning uppstår. I båda fallen sker inte någon deponering eller förvaring av avfall, och det saknar betydelse vilken typ av avfall som används.

Skatteverket anser att fråga 2 ska besvaras nekande och anför följande. Begreppet deponering enligt 1 § första stycket LSA har behandlats i förarbetena. Regeringen ansåg då bl.a. att det inte i något fall där en verksamhet ryms under den gamla punkten 92.04 i bilagan till miljöskyddsförordningen (1989:364), i dess utformning före miljöbalkens ikraftträdande, borde komma i fråga att betrakta verksamheten som skattepliktig (a. prop. s. 28 f.). Enligt Skatteverkets uppfattning är det inte tydligt att förvaring av sulfidjordar inom vallar och ev. botten- och tätskikt bestående av bl.a. kalkrestprodukter är en sådan verksamhet som hade rymts under p. 92.04 i bilagan till miljöskyddsförordningen (jfr p. 92.03 i samma förordning som avsåg upplag för, eller anläggning för behandling av avfall).

Sökanden hänvisar även till RÅ 2003 ref. 42. Skatteverket anser dock att den användning som beskrivs i förevarande ärende, där kalkrestprodukter används i konstruktionen av själva den anläggning där jordarna ska förvaras, inte är fullt jämförbar med detta mål.

Skatteverket anser sammanfattningsvis att den beskrivna användningen utgör slutlig förvaring eller deponering enligt 1 § första stycket LSA.

Fråga 3

Om Skatterättsnämnden besvarar ovanstående fråga 1–2 nekande, kan jordarna komma att tas in till en skattepliktig avfallsanläggning – antingen den befintliga eller den nya anläggningen. I sådant fall vill Bolaget veta om avdragsrätt kan föreligga om jorden anses vara förorenad jord från marksanering enligt 11 § första stycket 2 LSA?

Bolaget anser att även en sådan naturlig förorening som avses i ärendet omfattas av 11 § första stycket 2 LSA och att en sådan tolkning är förenlig med förarbetena, då aktuella markområden behöver saneras för att kunna användas och jordarna är förorenade genom den kemiska reaktion som uppstår när dessa grävs upp i samband med saneringen, vilket leder till ett behov av att jordarna tas om hand på ett korrekt sätt.

Bolaget anser att behovet av att sanera mark från sulfatjordar är fullt jämställbart med behovet som finns att sanera t.ex. industrifastigheter, som är ett av exemplen i förarbetena. Som tidigare framhållits blir jordarna en miljörisk i och med att de grävs upp och jordarna behöver grävas upp för att marken ska kunna användas för de aktuella infrastrukturprojekten. Föroreningen som uppstår i och med grävandet ska anses omfattas av lagtextens lydelse av ”förorenad” och saneringen är fullt jämställbar med en sanering av en industrifastighet. Fråga 3 ska alltså besvaras jakande.

Skatteverket anser att fråga 3 ska besvaras nekande och anför följande. Det framgår av förutsättningarna för frågan att de aktuella jordarna behöver grävas bort för att aktuella infrastrukturprojekt ska kunna genomföras. Enligt den bestämmelse som frågan avser medges avdrag för skatt på förorenad jord från marksanering. Avdragsrätten avser förorenad jord som härstammar från sanering av industrifastigheter, kemikalieolycksplatser och liknande (a. prop. s. 117).

Skatteverket anser att den situation och de åtgärder som beskrivs av sökanden inte kan jämställas med sådan sanering av mark som förorenats av t.ex. industriell verksamhet som beskrivs i förarbetena. Med hänsyn till detta anser Skatteverket att de jordar som avses i ansökan inte kan ses som förorenade jordar från marksanering.

Fråga 1

För att avfallsskatt ska utgå krävs enligt 1 § LSA antingen att det är avfall som förs till en avfallsanläggning (första stycket) eller att avfall uppkommer inom en anläggning där det huvudsakligen bedrivs annan verksamhet än avfallshantering (andra stycket). Allt under förutsättning att mängden farligt avfall eller annat avfall uppgår till en mängd av mer än 50 ton per år som deponeras eller förvaras under längre tid än tre år.

Skatt ska inte utgå om förvaring sker uteslutande av sådant material, främst naturmaterial, som anges i 3 § första stycket 1 a) LSA. Till sådant material räknas bl.a. kalkstoft och kalksten.

Frågan är om s.k. mesa, bränd kalk och släckt kalk kan jämställas med kalkstoft och kalksten, och därmed undantas från avfallsskatt enligt 3 § LSA. Bestämmelsen är ett undantag. Av förarbetena (prop. 1998/99:84 s. 49–50) framgår att det inte bör vara aktuellt med en vid tolkning av begreppen i 3 § och att material som är resultatet av en förädling av de i 3 § LSA uppräknade materialen inte heller bör omfattas av undantaget.

Skatterättsnämnden anser mot bakgrund av detta att de kalkrestprodukter som avses i frågan inte kan jämställas med begreppen kalkstoft och kalksten i 3 § LSA. Svaret på den första frågan blir därmed nekande.

Fråga 2

För det fall fråga 1 besvaras nekande av Skatterättsnämnden önskar Bolaget svar på om den nya anläggningen ska undantas från skatteplikt enligt 1 § LSA, dvs. inte utgöra en skattepliktig avfallsanläggning, om kalkrestprodukter (som inte utgör kalkstoft eller kalksten) endast används i konstruktionen för förvaring av jordarna (vallar och eventuellt bottenskikt och/eller tätskikt)?

Syftet med förvaringen av jordarna inom vallar och eventuellt botten- och tätskikt med kalkrestprodukter är att neutralisera de uppgrävda jordarna och att kalkrestprodukterna fungerar som pH-buffert, dvs. förhindrar att pH-värdet sjunker. Kalken tillförs indirekt genom att konstruktionen innehåller kalk, dvs. själva jorden tillförs inte någon kalk.

Av RÅ 2003 ref. 42 följer att i den mån avfall nyttiggörs och ett alternativt användningsområde finns bör avfallsskatt inte aktualiseras. Med hänsyn till kalkrestprodukternas beskaffenhet och den tänkta konstruktionen av anläggningen finner Skatterättsnämnden att Bolagets användning av kalkrestprodukterna i konstruktionen av anläggningen innebär ett nyttiggörande av dessa produkter och att förfarandet därmed inte utgör en slutlig förvaring eller deponering enligt 1 § första stycket LSA.

Fråga 3

Med hänsyn till Skatterättsnämndens svar på fråga 2 förfaller fråga 3.