En omstrukturering som medför att ett företag upphör att vara fåmansföretag har inte ansetts strida mot skatteflyktslagen.
Område: Inkomstskatt
Förhandsbeskedet meddelat: 2017-10-19 (dnr 98-16/D)
Förhandsbeskedet överklagat: Ja, av Skatteverket.
Lagrum: 56 kap. 2 § och 57 kap. 3 § inkomstskattelagen (1999:1229)
2 § lagen (1995:575) mot skatteflykt
Sökande: A
Motpart: Skatteverket
Förhandsbesked
Fråga 1
Bestämmelserna i 57 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL, är inte tillämpliga på aktierna i NYAB.
Fråga 2
Lagen (1995:575) mot skatteflykt, skatteflyktslagen, är inte tillämplig på förfarandet.
Bakgrund
Omständigheterna i ärendet
A är delägare och verksam i betydande omfattning i X AB. Bolaget har ett [antal] delägare vilka samtliga är verksamma eller någon gång under den senaste femårsperioden har varit verksamma i betydande omfattning i bolaget. X AB är ett fåmansföretag och As aktier i bolaget är kvalificerade andelar.
X AB ingår i ett globalt nätverk bestående av ett [antal] [...]företag som verkar under varumärket Y. Sedan en tid pågår ett globalt arbete med att försöka reducera antalet [...]företag. Syftet med omorganisationen är att få central ekonomisk och juridisk kontroll, starkare ledning, större möjlighet till globala investeringar samt att säkerställa en hög och enhetlig kvalitet i alla länder.
Omorganisationen sker som ett svar på den globalisering av branschen som pågår samt [...].
Ett antal medlemsföretag i [...] Europa [...] avser mot denna bakgrund att skapa en gemensam plattform för ett fördjupat samarbete, förbättrad kontroll och ekonomisk integration. En arbetsgrupp har tagit fram ett förslag till genomförande av en ny ägarstruktur. Strukturen kommer att omfatta ca [antal] medarbetare och omsätta ca (...) kr.
I ett första steg bildas ett [utländskt företag](Z) i vilket delägarna i de olika [...]företagen kommer att vara bolagsmän. Z är delägarbeskattat och motsvarar närmast ett svenskt kommanditbolag. Antalet bolagsmän kommer att uppgå till ca [antal] och samtliga bolagsmän kommer att vara verksamma i betydande omfattning i något av de lokala bolag där verksamheten bedrivs (verksamhetsbolagen). De svenska delägarna utgör ca [...] procent av det totala antalet bolagsmän. Z ska äga andelar i verksamhetsbolagen som motsvarar mer än hälften av röstetalet. Resterande del kommer att innehas av de lokala delägarna i respektive land.
Omstruktureringen av den svenska delen görs genom att Z bildar alternativt förvärvar ett NYAB. De fysiska personer som är delägare i X AB erbjuds att förvärva B-aktier motsvarande ca [mindre än 50] procent av rösterna i NYAB genom en riktad nyemission. Z kommer att behålla A-aktierna som motsvarar ca [mer än 50] procent av rösterna. Samtliga aktier i X AB överlåts därefter av delägarna till NYAB för marknadspris. Endast svenska delägare kommer att vara verksamma i NYAB eller i bolag som helt eller delvis ägs av NYAB. De svenska delägarna kommer tillsammans inte upp i en direktägd röstandel i NYAB om mer än 50 procent. Inte heller om man beaktar deras indirekta röstandel i NYAB via Z tillsammans med de tre största ägarna i Z som inte är verksamma i NYAB eller fåmansföretag ägt av NYAB kommer röstandelen överstiga 50 procent.
För att i viss mån kompensera de svenska delägarna, som är de som ansvarar för den svenska verksamheten och som står den primära ekonomiska risken, för det bestämmande inflytande som Z erhåller över de lokala verksamhetsbolagen, däribland X AB, kommer Z att erhålla utdelning på sina aktier i NYAB endast om vinsten överstiger en viss nivå. B-aktierna ska medföra företrädesrätt framför A-aktierna till årlig utdelning av bolagets utdelningsbara vinst med det belopp som bolagsstämman beslutar. A-aktierna ska i övrigt inte medföra någon rätt till utdelning.
Frågorna och parternas inställning
A vill veta om bestämmelserna i 57 kap. IL ska tillämpas vid utdelning eller kapitalvinst på hans aktier i NYAB (fråga 1). Om frågan besvaras nekande vill han ha svar på om skatteflyktslagen är tillämplig på förfarandet (fråga 2).
Båda parter anser att NYAB inte är ett fåmansföretag och att utdelning och kapitalvinst på andelarna i bolaget inte ska beskattas enligt 57 kap.
Skatteflyktslagen kan enligt A inte anses tillämplig på förfarandet. Skatteverket anser däremot att skatteflyktslagen är tillämplig. Det övervägande skälet till förfarandet är den skatteförmån som uppkommer. Genom att de svenska delägarna äger B-aktier kommer utdelningen som härrör från deras arbetsinsatser inte att tjänstebeskattas vilket strider mot lagstiftningens syfte.
Skälen för avgörandet
Rättsligt
I 56 kap. IL finns bestämmelser om vad som avses med fåmansföretag och delägare i sådana företag. Enligt huvuddefinitionen i 2 § 1 avses med fåmansföretag aktiebolag och ekonomiska föreningar där fyra eller färre delägare äger andelar som motsvarar mer än 50 procent av rösterna för samtliga andelar i företaget. Med delägare i fåmansföretag avses enligt 6 § en fysisk person som, direkt eller indirekt, äger eller på liknande sätt innehar andelar i företaget.
Vid bedömningen av om ett företag är ett fåmansföretag gäller enligt den s.k. utvidgade fåmansföretagsdefinitionen i 57 kap. 3 § att om flera delägare själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksamma i betydande omfattning i företaget eller i ett av företaget helt eller delvis, direkt eller indirekt, ägt fåmansföretag, ska de anses som en enda delägare.
Syftet med den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen är att företag som drivs gemensamt av många delägare, som alla arbetar i företaget, ska behandlas som ett fåmansföretag (prop. 1989/90:110 del 1 s. 704).
Enligt skatteflyktslagen 1 och 2 §§ ska vid fastställande av underlag för att ta ut kommunal och statlig inkomstskatt hänsyn inte tas till en rättshandling, om
rättshandlingen, ensam eller tillsammans med annan rättshandling, ingår i ett förfarande som medför en väsentlig skatteförmån för den skattskyldige,
den skattskyldige direkt eller indirekt medverkat i rättshandlingen eller rättshandlingarna,
skatteförmånen med hänsyn till omständigheterna kan antas ha utgjort det övervägande skälet för förfarandet, och
ett fastställande av underlag på grundval av förfarandet skulle strida mot lagstiftningens syfte som det framgår av skattebestämmelsernas allmänna utformning och de bestämmelser som är direkt tillämpliga eller har kringgåtts genom förfarandet.
Skatterättsnämndens bedömning
Fråga 1
Efter den planerade omstruktureringen kommer samtliga aktier i X AB att innehas av NYAB. För att As aktier i NYAB ska kunna vara kvalificerade andelar krävs att bolaget är ett fåmansföretag enligt den s.k. utvidgade fåmansföretagsdefinitionen i 57 kap. 3 §. De delägare eller närstående som är eller har varit verksamma i betydande omfattning i NYAB eller i ett av NYAB helt eller delvis, direkt eller indirekt, ägt fåmansföretag ska vid den bedömningen ses som en enda delägare. De personer som är verksamma i och som, direkt eller indirekt, äger andelar i NYAB äger tillsammans inte en röstandel i bolaget som överstiger 50 procent. Av förutsättningarna framgår att även med beaktande av de tre största delägarna i Z, som inte är verksamma i betydande omfattning i NYAB, så understiger fyra delägares andelar 50 procent av rösterna. NYAB är därför inte ett fåmansföretag enligt 57 kap. 3 § (jfr HFD 2017 ref. 1).
Fråga 2
Nästa fråga är om skatteflyktslagen är tillämplig på den omstrukturering som innebär att As aktier i fåmansföretaget X AB ersätts av aktier i NYAB.
A har enligt Skatterättsnämndens uppfattning medverkat i ett förfarande som medför en väsentlig skatteförmån för honom varför rekvisiten i 2 § 1 och 2 skatteflyktslagen är uppfyllda. Även om de övergripande motiven bakom den aktuella omstruktureringen är organisatoriska har den svenska verksamheten strukturerats på ett sätt som medför att 57 kap. IL inte längre är tillämpligt på andelarna samtidigt som de verksamma delägarna fortfarande får den huvudsakliga delen av vinsten. Skatteförmånen kan därför antas ha utgjort det övervägande skälet för förfarandet. Även paragrafens tredje rekvisit är därmed uppfyllt.
Det fjärde rekvisitet innebär att förfarandet ska anses strida mot lagstiftningens syfte som det framgår av skattebestämmelsernas allmänna utformning och de bestämmelser som är direkt tillämpliga eller har kringgåtts genom förfarandet. När det gäller att bestämma innebörden av lagstiftningens syfte bör detta enligt förarbetena ske med utgångspunkt i bestämmelsernas allmänna utformning och i de bestämmelser som är direkt tillämpliga eller har kringgåtts genom förfarandet. Genom dessa uttryck framhävs att det i första hand är lagbestämmelsernas utformning och inte lagmotiven som ska tjäna som underlag vid prövningen om förfarandet är oförenligt med lagstiftningens syfte (prop. 1996/97:170 s. 39).
Efter omorganisationen kommer X AB indirekt att ägas av ca [antal] fysiska personer. Bolaget utgör då inte längre ett fåmansföretag eftersom aktier som motsvarar mer än hälften av rösterna, indirekt via NYAB, kommer att ägas av ett stort antal fysiska personer. Utdelning och kapitalvinst på andelarna i NYAB kommer att beskattas enligt bestämmelserna för onoterade andelar i 42 kap. 15 a § IL.
Det förfarande som förändrar ägarstrukturen och som innebär att X AB inte längre uppfyller definitionen av ett fåmansföretag kan enligt nämndens mening inte anses strida mot de aktuella bestämmelsernas syfte. Lagstiftaren har valt att definiera begreppet fåmansföretag med utgångspunkt i det inflytande som andelarnas röstetal ger och inte utifrån ägarandel, rätt till utdelning eller någon annan grund.
Att de delägare som är verksamma i betydande omfattning i X AB även fortsättningsvis kommer att erhålla den största delen av bolagets vinstmedel medför ingen annan bedömning.
Rekvisitet i 2 § 4 skatteflyktslagen är inte uppfyllt och skatteflyktslagen kan inte tillämpas på förfarandet.
I avgörandet har deltagit AA, ordf. (skiljaktig), BB, CC, DD (skiljaktig), EE, FF och GG (skiljaktig).
Ärendet har föredragits av HH (avvikande mening).
I den slutliga handläggningen har även II deltagit.
Skiljaktig mening
AA, DD och GG är med instämmande av HH skiljaktiga i fråga om motiveringen av svaret på fråga 2 och anför följande.
För att skatteflyktslagen ska vara tillämplig krävs enligt 2 § 3 att skatteförmånen med hänsyn till omständigheterna kan antas ha utgjort det övervägande skälet för förfarandet. Skatteförmånen ska vid en objektiv betraktelse väga tyngre än samtliga andra skäl tillsammans som den skattskyldige har haft för sitt handlande (prop. 1996/97:170 s. 44).
I ansökan har redogjorts för de överväganden som ligger bakom den globala omstruktureringen av Ys verksamhet. Det framgår bl.a. av ansökan att Z ska äga andelar som motsvarar mer än hälften av röstetalet i de lokala verksamhetsbolag som ingår i den gemensamma strukturen. Även om skattemässiga hänsyn har tagits vid utformningen av den svenska bolagsstrukturen, som för övrigt endast berör ca [...] procent av det totala antalet delägare, måste de affärsmässiga och organisatoriska skälen bakom förfarandet, enligt vår mening, anses väga tyngre.
Vi delar majoritetens uppfattning om att förfarandet inte kan anses strida mot lagstiftningens syfte.