Utomståenderegeln, samma eller liknande verksamhet (dnr 68-15/D)

Fråga 1 och kompletterande fråga

Utomståenderegeln i 57 kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, är inte tillämplig på As aktier i X AB (X).

Omständigheterna i ärendet

A är anställd i ett bolag inom X-koncernen. X är moderbolag och ägdes vid tidpunkten för ansökan till 16 procent av anställda inom koncernen, däribland A. Övriga delägare var Y AB (Y, 15 procent), Z AB (Z, 17 procent) och Å AB (Å, 52 procent).

Z ägdes i sin helhet av B som tillsammans med C till lika delar ägde Å. C ägde också samtliga aktier i Ä AB (Ä).

A liksom övriga anställda delägare i X är verksamma i betydande omfattning inom koncernen. Deras aktier i X är därmed kvalificerade andelar enligt 57 kap. 4 §. Även B är verksam i betydande omfattning inom X-koncernen.

C var verksam i betydande omfattning inom X-koncernen fram till september 2009. Därefter har inte vare sig han eller någon närstående till honom varit verksam inom koncernen eller i Å. Däremot är C verksam i betydande omfattning i Ä.

Y förvärvade sina aktier i X av Ö AB (Ö) som sedan 2009 hade ett innehav i X på 20 procent. De som indirekt äger aktier i X genom Y uppges ha ställning som utomstående ägare enligt 57 kap. 5 §. De som indirekt ägde aktier i X genom Ö hade också ställning som utomstående ägare.

Den redovisade ägarbilden var den som förelåg efter en serie transaktioner under hösten 2013. Då bildade Å först ett dotterbolag med namnet V AB (V) som sedan fick ett aktieägartillskott om (...) miljoner kr. Medlen för tillskottet hade Å fått som utdelning från X. Därefter överlät Å hälften av aktierna i V till Ä för en krona. Resterande del av aktierna överläts till Z för samma belopp. V delade sedan ut (...) miljoner kr till vardera Ä och Z.

Under samma period överlät Å aktier i X till Ä och Z. Ä sålde därefter sina aktier i X till Z vilket resulterade i en kapitalvinst om ca (...) miljoner kr.

Resultatet av transaktionerna blev bl.a. att kapital fördes från X till Ä.

Enligt ansökan skulle vissa ytterligare förändringar i ägarbilden ske under 2015, bl.a. skulle B och C överlåta sina aktier i Å till Z respektive Ä. Därefter skulle Å likvideras. C kommer efter detta att äga aktier i X indirekt genom Ä.

Tre nyckelpersoner skulle också erbjudas indirekt delägarskap i X. Om förvärvet sker minskas Ys innehav i X, dock aldrig så att bolagets direkta och Cs indirekta innehav sammanlagt understiger 30 procent.

Frågorna och parternas inställning

A vill veta om C ska anses vara en utomstående ägare i X med följd att utomståenderegeln i 57 kap. 5 § är tillämplig, i första hand fr.o.m. beskattningsåret 2015 (fråga 1), alternativt fr.o.m. beskattningsåret 2020 (kompletterande fråga). A vill också ha besked om lagen (1995:575) mot skatteflykt (skatteflyktslagen) är tillämplig på förfarandet (fråga 2).

A anser att C ska betraktas som utomstående ägare och att utomståenderegeln ska anses tillämplig fr.o.m. 2015. Till stöd för sin uppfattning anför hon i huvudsak följande.

Avgörande för frågan är om Ä anses bedriva samma eller likartad verksamhet som X. Syftet med bestämmelsen om samma eller likartad verksamhet är att inkomst från en aktiv verksamhet inte ska kunna överföras till ett bolag där den skattskyldige är passiv samtidigt som den aktiva verksamheten fortsätter. Eftersom vinstmedlen från X-koncernen, där C inte varit verksam sedan 2009, överförts till ett bolag i vilket han äger aktier som är kvalificerade andelar kringgås inte reglerna. Det finns således ingen risk för att arbetsinkomster omvandlas till kapitalinkomster avseende överförda medel.

Att aktiviteten i Ä ska smitta verksamheten i X och medföra att Cs aktier i det bolaget blir fortsatt kvalificerade även efter det att han varit passiv där under mer än fem år har inte åsyftats av lagstiftaren. För att aktiviteten i Ä ska smitta verksamheten i X bör krävas att medel förs från Ä till X.

Skatteverket anser, med hänvisning till HFD 2014 ref. 2, att C inte kan ses som utomstående förrän fem år efter utgången av 2014 eftersom hans aktier i X var kvalificerade andelar fram till dess. Han kan inte heller ses som utomstående 2020 eftersom han är verksam i Ä som bedriver samma eller likartad verksamhet som X.

Parternas samfällda inställning är att skatteflyktslagen inte är tillämplig på förfarandet.

Rättsligt

Med kvalificerad andel avses enligt 57 kap. 4 § första stycket 1 IL andel i eller avseende ett fåmansföretag bl.a. under förutsättning att andelsägaren eller någon närstående under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i företaget eller i ett annat fåmansföretag eller i ett fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet.

Om utomstående, direkt eller indirekt, i betydande omfattning äger del i företaget och, direkt eller indirekt, har rätt till utdelning, ska en andel enligt 57 kap. 5 § första stycket anses kvalificerad bara om det finns särskilda skäl. Vid bedömningen ska förhållandena under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren beaktas. Med företag avses enligt andra stycket det företag i vilket delägaren eller någon närstående varit verksam i betydande omfattning.

Enligt tredje stycket ska ett företag anses ägt av utomstående utom till den del det ägs av fysiska personer som (1) äger kvalificerade andelar i företaget, (2) indirekt äger andelar i företaget som hade varit kvalificerade om de ägts direkt, eller (3) äger kvalificerade andelar i ett annat fåmansföretag som avses i 4 § eller andelar i ett fåmanshandelsbolag som avses i den paragrafen.

Skatterättsnämndens bedömning

En förutsättning för att utomståenderegeln ska vara tillämplig är att de aktier som C äger indirekt i X genom Ä uppfyller kraven på att vara ägda av utomstående enligt 57 kap. 5 §.

C var verksam i betydande omfattning i bolag inom X-koncernen under 2009. Det innebär, som Skatteverket konstaterar, att hans indirekt ägda aktier i X hade varit kvalificerade andelar enligt 4 § första stycket 1 t.o.m. 2014 om han ägt dem direkt.

Av 5 § tredje stycket 2 följer då att utomstående inte kan anses i betydande omfattning ha ägt del i företaget före 2015. Det betyder att utomståenderegeln kan få genomslag först ett senare beskattningsår när de fem föregående beskattningsåren inte längre omfattar beskattningsåret 2014, dvs. tidigast fr.o.m. beskattningsåret 2020 (HFD 2013 ref. 84 och HFD 2014 ref. 2).

Frågan är vidare om det förhållandet att C är verksam i betydande omfattning i Ä får betydelse för tillämpningen av utomståenderegeln beträffande hans indirekt ägda aktier i X för beskattningsåret 2020 och senare.

Utgångspunkten för den bedömningen är om X och Ä kan anses bedriva samma eller likartad verksamhet enligt 4 § första stycket 1 sista ledet.

Av praxis framgår att det förhållandet är uppfyllt inte bara när verksamhet överlåts mellan fåmansföretag utan även när kapital som härrör från verksamhet i ett fåmansföretag förs till ett annat fåmansföretag (RÅ 2010 ref. 11 I, HFD 2011 ref. 75, HFD 2012 not. 63 och HFD 2012 ref. 67 I).

Eftersom kapital förts från X till Ä ska företagen anses bedriva samma eller likartad verksamhet.

Av det anförda följer att om C hade ägt aktierna i X direkt hade de varit kvalificerade andelar. Det innebär att så länge förhållandet är oförändrat äger inte utomstående, direkt eller indirekt, del i X i betydande omfattning.

Fråga 1 och den kompletterande frågan ska besvaras i enlighet härmed.

Det innebär att fråga 2, om skatteflyktslagen är tillämplig på förfarandet, förfaller.