Avfallsskatt (dnr 42-14/I)

Bakgrund

Bolaget, som är registrerat som skattskyldig enligt LSA, har ett rikstäckande nät av återvinningsanläggningar och avfallsdeponier.

Av uppgifterna i ärendet framgår sammanfattningsvis följande.

Vid Bolagets avfallsdeponier (...) deponeras brännbart avfall vilket kräver särskilt tillstånd enligt miljöbalken. Avfallet som deponeras härrör från skrot från bilar, vitvaror, kylmöbler samt elektronikavfall och har före ankomst till deponierna passerat en fragmenteringsanläggning. Det avfall som tas emot vid deponierna är således uppdelat i s.k. fines och SLF. Fines består av finfördelade restprodukter från metallåtervinning samt rester av grus, glas, plast och porslin. SLF är en sönderdelad relativt lätt avfallsfraktion som består av plast, textil, gummi, träfibermaterial m.m. Den innehåller organiskt material som kan självantända på grund av mikrobiologisk aktivitet i förening med hög fuktighet i materialet.

För att förebygga brand i deponierna minimeras genom bl.a. brandcellskonstruktioner dels syretillförseln till deponierna, dels risken för att deponibränder sprider sig. För konstruktion av brandcellerna använder sig Bolaget av fines. Fines används vid anläggningarna på tre sätt; som s.k. skyddsskikt ovanpå bottentäckningen, som utjämningsskikt vid sluttäckning och för uppförande av vertikala och horisontella väggar i det som tillsammans med skyddsskikt och utjämningsskikt skapar brandcellerna. Brandcellernas storlek är beroende av var i deponin de finns, vilken höjd deponin har och vilken sammansättning det deponerade avfallet har. En brandcell är dock aldrig mindre än ca 50 x 50 meter och tar i den storleken mellan 3 och 5 månader att fylla. I en färdig och sluttäckt deponi utgörs ca 20 procent av konstruktionsmaterial för brandceller och ca 80 procent av deponerat avfall.

I ärendet har getts in tillståndsbeslut (...), ansökningshandlingar inför detta beslut, en brandriskanalys (...), en utredning och insatsplan (...) samt principskisser och fotografier som visar hur fines har använts i deponierna.

I punktskattedeklarationer för redovisningsperioderna under 2012 yrkade Bolaget bl.a. avdrag för skatt på avfall som använts för konstruktion av brandceller i de aktuella avfallsdeponierna. I omprövningsbeslut (...) fann Skatteverket, såvitt nu är i fråga, att det saknades skäl att ifrågasätta de avdrag som gjorts för avfall som använts för bottentätning och sluttäckning. Däremot ansåg Skatteverket att användningen av avfall till brandcellsväggar och –tak/golv inte var att anse som ett sådant konstruktionsarbete som berättigar till avdrag även om det finns en viss beständighet i brandcellernas form och funktion. Bolagets utsortering av material med olika egenskaper och användningen av fines för att dela in deponin i brandceller utgjorde enligt Skatteverket en deponeringsteknik för att minimera eller förebygga sådana olägenheter som kan uppstå vid deponeringen, men åtgärdernas karaktär och den kontinuerliga överlagringen medför att åtgärderna mer liknar sådan löpande hantering av avfallet (jfr mellantäckning) som diskuteras i förarbetena till LSA (prop. 1998/99:84 s. 56 f.) än en permanent konstruktion av själva deponin.

Frågan och parternas inställning

Frågeställningen gäller Bolagets avdragsrätt och avser det avfall av typen fines som under 2012 använts i horisontella och vertikala mellanväggar i brandceller vid Bolagets deponier (...).

Allmänna ombudet hos Skatteverket (Allmänna ombudet) vill få klarlagt om detta avfall ska anses ha använts för konstruktionsarbeten i anläggningarna, alternativt för att där åstadkomma en miljösäker deponering, och om åtgärderna i så fall utgör mellantäckning i LSAs mening eller inte.

Allmänna ombudet, som har justerat sin inställning under handläggningen, anser att det avfall frågan gäller ska anses ha använts för att i anläggningen åstadkomma en miljösäker deponering eller i vart fall för konstruktionsarbeten i anläggningen samt att det inte är fråga om åtgärder för mellantäckning i LSAs mening. Allmänna ombudet menar vidare att det som framgår av ansökningar, tillstånd och brandutredningar visar på ett sådant samband mellan användningen av fines och Bolagets arbete med att hindra uppkomsten av brand, att fråga är om avfall som inom anläggningen använts för konstruktionsarbeten eller för att där åstadkomma en miljösäker deponering eller förvaring. Avgörande för bedömningen är enligt Allmänna ombudet att det synes vara fråga om en vedertagen teknik som bygger på erfarenheter av verksamheten och att användningen av fines tydligt har till syfte att minska brandriskerna. Underlaget och de uppgifter Bolaget har lämnat ger, enligt Allmänna ombudets mening, tillräckligt stöd för att konstruktionen med brandceller är avsedd att strukturellt sett ha en annan och mer långsiktig funktion och betydelse än löpande åtgärder och att den därför inte är eller ska jämställas med mellantäckning.

Bolaget anser att avdragsrätten följer direkt av lagtextens ordalydelse och att förarbetena till LSA ger stöd för att brandcellerna, som till såväl konstruktion som funktion är permanenta, inte ska jämställas med mellantäckning. Bolaget menar att indelningen av deponierna i brandceller, för att förhindra de allvarliga hälso- och miljökonsekvenser som kan uppstå vid brand, är en förutsättning för att enligt gällande miljölagstiftning få tillstånd att bedriva deponierna.

Rättsligt

Enligt 1 § första stycket LSA ska skatt (avfallsskatt) under närmare angivna förutsättningar betalas till staten för avfall som förs in till en avfallsanläggning.

Den som är skattskyldig får enligt 10 § 3 LSA göra avdrag för skatt på avfall som inom anläggningen använts för konstruktionsarbeten eller för att där åstadkomma en miljösäker deponering eller förvaring, dock inte när avfallet använts för mellantäckning.

I förarbetena till LSA (prop. 1998/99:84 ) uttalas bl.a. följande.

Syftet med avfallsskatten är att den ska belasta avfall som deponeras och härigenom vara ett verksamt ekonomiskt styrmedel för att bidra till en minskning av den mängd avfall som förs till deponering (s. 35). Under punkten 3 i 10 § medges skattefrihet för vissa material som den som bedriver deponeringsverksamheten använder för att sköta verksamheten på ett korrekt och ändamålsenligt sätt. Härmed avses konstruktions- och anläggningsarbeten inom anläggningen, sluttäckning, m.m. Material som blir aktuella för skattefrihet med stöd av bestämmelsen är dels inköpta material, dels avfall som uppfyller vissa tekniska och miljömässiga kvalitetskrav (s. 116). Det föreligger en viss risk för att anläggningarna utnyttjar rätten till skattebefrielse för konstruktionsarbeten genom att använda mer avfall än som är nödvändigt. För permanenta vägar, vallar, ledningar och dylikt bör dock regelmässigt finnas konstruktionsritningar som getts in i samband med tillståndsprövningen (s. 58). Mellantäckning (arbetstäckning) sker i princip dagligen på upplag där hushållsavfall deponeras, för att minska olägenheterna av lukt, nedskräpning och skadedjur, främst fåglar. Mellantäckning kan också ske för att minska risken för brand samt öka möjligheterna att samla upp gas. Rent definitionsmässigt är denna täckning alltså att anse som tillfällig, eftersom den relativt snart kommer att överlagras av nytt avfall. Avfall med för ändamålet lämpliga egenskaper bör kunna utnyttjas men de bör inte undantas från beskattning. Kvalitetskraven är inte högre än att, om detta inte skulle betraktas som beskattningsbart avfall, större delen av deponin skulle kunna sägas vara mellantäckning (s. 59).

Skatterättsnämndens bedömning

Enligt Skatterättsnämndens mening ger ingivet underlag stöd för att Bolagets deponeringsteknik, under de givna förutsättningarna, är ändamålsenlig för att förebygga uppkomst av brand och minska risken för brandspridning. Det avfall av typen fines som frågan gäller utgör en icke brännbar fraktion som bedömts lämplig att använda i horisontella och vertikala mellanväggar i brandceller. Avfallet fines får således anses ha använts för konstruktionsarbeten inom anläggningarna eller för att där åstadkomma en miljösäker deponering i den mening som avses i 10 § 3 LSA. Eftersom såväl de horisontella som vertikala mellanväggarna är bestående över tid med hänsyn till både struktur och i viss mån funktion, är åtgärderna enligt Skatterättsnämndens mening inte att betrakta som sådan mellantäckning som snarare är att jämställa med deponering och inte berättigar till avdrag.

Ersättning för kostnader

(...)