Framställning av energiprodukter (dnr 23-14/I)

Bakgrund

Bolagets huvudsakliga verksamhet består i att producera och distribuera s.k. fordonsgas som består av naturgas, biogas eller en blandning av dessa gaser, komprimerad till minst 200 bar. Utan det höga trycket tar gasen för stor plats för att kunna förvaras i fordonet. Bolaget har registrerat SNI-kod 46.710 – Partihandel med bränslen och avser att registrera SNI-kod 35.210 – Framställning av gas.

Av uppgifterna i ärendet framgår sammanfattningsvis följande. Av Bolaget helägda eller via dotter- och intressebolag delägda produktionsanläggningar tar emot rågas från rötningsanläggningar och uppgraderar den. Därefter distribueras gasen från anläggningarna enligt två olika förfaranden. I det ena förfarandet trycksätts gasen till ca 200 bar och fylls i mobila gaslager för efterföljande flaktransport till tankstationer. I det andra förfarandet konditioneras gasen och matas ut på naturgasnät, till vilket Bolagets s.k. CNG-anläggningar är anslutna. CNG-anläggningarna består av en eller flera kompressorer som matar ut gas från naturgasnätet och mobila gaslager varefter gasen trycksätts till ca 200 bar och överförs till samlokaliserade tankstationer.

Frågorna och parternas inställning

Bolaget vill veta om dess förbrukning av el i kompressorer och övrig i ansökan angiven förbrukning i CNG-anläggningarna är att anse som förbrukning vid framställning av energiprodukter eller andra produkter för vilka skatteplikt har inträtt för tillverkaren i enlighet med 11 kap. 9 § 3 LSE (fråga 1). För det fall svaret på fråga 1 är nekande, vill Bolaget veta om förbrukningen av el är att anse som förbrukning i industriell verksamhet i tillverkningsprocessen enligt 11 kap. 3 § första stycket 1 LSE (fråga 2).

Bolaget anser att den elförbrukning som äger rum i CNG-anläggningarna utgör del av den elförbrukning som hänför sig till framställningen av energiprodukter eller andra produkter för vilka skatteplikt inträtt för tillverkaren, alternativt är att se som en förlängning av denna förädlingsprocess trots att förbrukningen inte sker på samma anläggning rent geografiskt. Bolaget menar att produkten fordonsgas inte kan anses som en färdig produkt förrän den har trycksatts till ca 200 bar och kan säljas till konsument. Bolaget har ingen möjlighet att få avsättning för produkterna på konsumentmarknaden förrän de har trycksatts i CNG-anläggningar. Fordonsgasen kan enligt Bolagets mening inte anses ha lämnat förädlingsprocessen förrän processerna för tillverkning/bearbetning är fullständigt avslutade och den färdiga produkten överflyttas till färdigvarulagret. Den omständigheten att det inte alltid är exakt samma molekyler som producerats som komprimeras har sin förklaring i att det är så hanteringen i gasnäten sker och bör inte påverka bedömningen. Alternativt menar Bolaget att förbrukad el i vart fall bör ses som förbrukad i industriell verksamhet i tillverkningsprocessen eftersom trycksättningen av fordonsgasen har ett direkt samband med förädling av biogasen.

Skatteverket anser att en förutsättning för tillämpning av 11 kap. 9 § 3 LSE för framställning av en energiprodukt är att det finns en fysisk koppling mellan elförbrukningen och den energiprodukt som framställs. Någon sådan fysisk koppling finns inte vid CNG-anläggningarna. Under sådana förhållanden anser Skatteverket att den aktuella elförbrukningen inte kan anses ske vid en pågående process för framställning av biogas i den mening som avses i 11 kap. 9 § 3 LSE. Vidare anser Skatteverket att endast en tryckhöjning av biogas eller naturgas med bestående gasform och oförändrat KN-nummer inte kan ses som framställning av en ny energiprodukt, eller som tillverkningsprocess i industriell verksamhet. Trycksättning av gas i CNG-anläggningarna utgör ett naturligt led i distributionen av fordonsgas till förbrukarna. Elen som förbrukas är därmed förbrukad för distribution av gas i försäljningsledet, dvs. efter att tillverkningsprocessen avslutats.

Rättsligt

Den som är skattskyldig för energiskatt på elektrisk kraft får göra avdrag för skatt på elektrisk kraft som förbrukats eller sålts för förbrukning vid sådan framställning av energiprodukter eller andra produkter för vilka skatteplikt har inträtt för tillverkaren (11 kap. 9 § 3 och 6 a kap. 1 § 6 LSE).

Annan än den som är skattskyldig får köpa elektrisk kraft utan energiskatt mot att han lämnar en försäkran till leverantören att den elektriska kraften ska användas för ett sådant ändamål som avses i 11 kap. 9 § 1–5 LSE (11 kap. 11 § LSE).

Undantaget från skatteplikt för biogas slopades den 1 januari 2011. Samtidigt infördes bestämmelser i 5 kap. 4 a § LSE om att skattskyldigheten under vissa förutsättningar inte ska inträda när biogas byter form mellan vätska och gas. I samband med detta uttalades följande i prop. 2010/11:12 s. 29.

”Det kan konstateras att ett byte av biogasens form mellan gas och vätska, t.ex. för att förenkla transport, normalt inte skulle ses som en framställning av en ny energiprodukt. Mot bakgrund av utformningen av lagstiftningen får dock omvandlingen, i och med att den medför ett byte av KN-nummer, jämställas med en framställning av en energiprodukt. I den mån det åtgår bränsle vid omvandlingen kan därmed bestämmelserna om rätt till nedsättning av skatt vid framställning av en energiprodukt bli tillämpliga.”

I övrigt saknas förarbetsuttalanden om vad som ska avses med framställning av energiprodukt.

Enligt 11 kap. 3 § första stycket 1 LSE ska energiskatt betalas med ett reducerat belopp för elektrisk kraft som förbrukas i industriell verksamhet i tillverkningsprocessen.

Skatterättsnämndens bedömning

Den gas som levereras till Bolagets CNG-anläggningar för trycksättning matas in från naturgasnätet, där av Bolaget producerad biogas blandats med den gas som redan finns i naturgasnätet, alternativt från mobila gaslager. Enligt Skatterättsnämndens bedömning är den gasen, såsom energiprodukt, framställd redan vid leverans till anläggningen. Den trycksättning som sedan sker vid CNG-anläggningen kan därför inte utgöra ett led i framställningsprocessen. Inte heller kan trycksättningen ses som en efterföljande framställningsprocess av en ny energiprodukt eftersom den varken medför att gasen ändrar form, sammansättning eller KN-nr. Inte ens en övergång från gas till vätskeform, eller vice versa, är normalt att ses som framställning av en ny energiprodukt även om en sådan omvandling jämställs med framställning enligt lagtext och förarbeten. Hanteringen på CNG-anläggningarna får istället ses som ett led i distributionen eller försäljningen av gas såsom drivmedel till fordon.

Med hänsyn härtill kan elen inte heller anses förbrukad i industriell verksamhet i tillverkningsprocessen.