Skattskyldighet enligt tioårsregeln föreligger för kapitalvinst vid försäljning av utländska delägarrätter som ersatt andra utländska delägarrätter som inte omfattas av svensk beskattningsrätt.
Område: Inkomstskatt
Förhandsbeskedet meddelat: 2015-03-12 (dnr 31-14/D)
Förhandsbeskedet överklagat: Ja, av Skatteverket.
Lagrum: 3 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229)
Sökande: A
Motpart: Skatteverket
Förhandsbesked
Kapitalvinst vid försäljning av andelarna i Y, alternativt Y2, ska tas upp till beskattning i Sverige.
Motivering
Omständigheterna i ärendet
Den danske medborgaren A bosatte sig i Sverige (...). Han äger sedan tidigare det danska bolaget Å tillsammans med sina två [barn].
[Barnen], som är bosatta och obegränsat skattskyldiga i Danmark, äger sammanlagt 30 procent av bolaget och A resterande 70 procent.
A räknar med att senast om fem år flytta tillbaka till Danmark. Efter återflytten till Danmark kommer han inte att ha någon anknytning till Sverige.
Å investerar i (...) i Danmark men har också ett helägt dotterbolag i C-land.
Under tiden A är bosatt i Sverige planerar han och [barnen]att genomföra en omstrukturering av koncernen. Detta för att skapa två nya, separata danska bolag. Verksamheten i det ena bolaget ska vara inriktad på den danska marknaden och verksamheten i det andra på marknaden i C-land.
Två förfaranden övervägs som båda innehåller en delning i form av en fission enligt dansk lagstiftning (i fortsättningen delning). Vid delningen ska det upplösta bolagets samtliga tillgångar och skulder tas över av de nya bolagen. Omstruktureringen ska inte innebära någon förmögenhetsförändring mellan delägarna.
Enligt det ena förfarandet (huvudalternativet) ska Å upplösas och verksamheten delas upp i bolagen X och Y där sistnämnda bolag ska äga samtliga andelar i dotterbolaget i C-land. Efter delningen ska A äga samtliga andelar i Y och två tredjedelar av X.
Alternativt bildar Å först ett nytt danskt bolag, Z, varefter andelarna i Å byts mot andelarna i Z. Efter bytet upplöses Z och delas upp i två nya bolag Y2 och X2. Å ska till 10 procent ägas av Y2 och till resterande 90 procent av X2. Efter andelsbytet och delningen ska Å överlåta andelarna i dotterbolaget i C-land till Y2.
A ska även enligt detta alternativ äga samtliga andelar i det ena bolaget, Y2, och två tredjedelar i det andra, X2.
Delningen kommer, enligt båda alternativen, att ske i enlighet med de danska civilrättsliga och skatterättsliga regler som aktualiseras. Vidare ska andelsbytet genomföras på sådant sätt att villkoren om framskjuten beskattning vid andelsbyten i 48 a kap. inkomstskattelagen (1999:1229) är uppfyllda.
Frågan och parternas inställning
A vill veta om andelarna i Y, alternativt Y2, ska anses förvärvade vid den tidpunkten då andelarna i Å förvärvades. Frågan är ställd för att få klarhet i om han efter utflyttningen från Sverige är skattskyldig enligt 3 kap. 19 § för kapitalvinster på andelarna, om försäljningen sker inom en tioårsperiod.
Varken A eller Skatteverket anser att någon skattskyldighet kan bli aktuell eftersom andelarna i Y, alternativt Y2, ersätter delägarrätter som inte omfattas av svensk beskattningsrätt enligt tioårsregeln.
Rättsligt
En begränsat skattskyldig fysisk person är enligt 3 kap. 19 § första och andra styckena skattskyldig för kapitalvinst på bl.a. delägarrätter om han vid något tillfälle under det kalenderår då avyttringen sker eller under de föregående tio kalenderåren har varit bosatt i Sverige eller stadigvarande vistats här.
Skattskyldigheten avseende delägarrätter som getts ut av ett utländskt företag omfattas enligt fjärde stycket 1 bara om de förvärvats under tiden som den skattskyldige har varit obegränsat skattskyldig i Sverige.
Enligt fjärde stycket 2 gäller vid tillämpningen också att delägarrätter som har ersatt delägarrätter som avses i första stycket 1 ska anses förvärvade vid samma tidpunkt som det ursprungliga förvärvet.
Bestämmelserna i 3 kap. 19 § tillkom 1983 i syfte att säkerställa svensk beskattning av vissa kapitalvinster som uppkommer när en fysisk person säljer aktier och andelar i företag i samband med flyttning utomlands (prop. 1982/83:144 s. 1). Då omfattades bara kapitalvinster vid försäljning av aktier och andelar i svenska företag.
Utvidgningen till att avse även delägarrätter som getts ut av ett utländskt företag tillkom 2007. Det huvudsakliga syftet med förändringen var att möjliggöra en effektivare beskattning av kapitalvinster (jfr prop. 2007/08:12 s. 18). Som exempel på delägarrätter som trätt i stället för de ursprungliga delägarrätterna som avses i fjärde stycket 2 nämns i förarbetena delägarrätter som mottagits på grund av andelsbyten, fusion eller liknande (a. prop. s. 28 f.).
Skatterättsnämndens bedömning
Avyttring av andelarna i Y
A ska som ersättning för de andelar han nu innehar i Å, vilka inte omfattas av svensk beskattning, förvärva andelar i Y efter en delning. De nya andelarna ska säljas när A flyttat från Sverige och endast är begränsat skattskyldig här.
Frågan är om A vid en försäljning av andelarna i Y ska anses skattskyldig i Sverige för de kapitalvinster som kan uppkomma.
Det kan först konstateras att de förvärv av andelarna i Y som aktualiseras får anses uppfylla kraven på förvärv i bestämmelsens mening. Inte vare sig ordalydelsen i 3 kap. 19 § fjärde stycket 1 eller förarbetena tyder på något annat (se a. prop. s. 20).
Eftersom A ska förvärva andelarna under den tid han är obegränsat skattskyldig här omfattas andelarna av skattskyldigheten.
Bestämmelsen i fjärde stycket 2, som endast tar sikte på hur tioårsperioden ska beräknas för att förhindra ett kringgående av reglerna (se a. prop. s. 19), är inte tillämplig.
Det anförda innebär att kapitalvinst vid försäljning av andelarna i Y ska tas upp om A vid något tillfälle under kalenderåret då avyttringen sker eller under de föregående tio kalenderåren har varit bosatt eller stadigvarande vistats i Sverige.
Avyttring av andelarna i Y2
Enligt det alternativa förfarande som A vill ha bedömt ska slutresultatet av omstruktureringen i nu berört hänseende i allt väsentligt bli densamma som i huvudalternativet. En skillnad är att ett bolag med namnet Å ska finnas kvar i intressegemenskapen och till mindre del ägas av Y2.
Själva förvärvet av andelarna i Y2 ska på motsvarande sätt som förvärvet av andelarna i Y ske genom delning. De relevanta omständigheterna för att besvara frågan kommer även i övrigt att vara desamma. Tillkommande delar av förfarandet enligt detta alternativ, t.ex. att delningen föregås av ett andelsbyte, saknar betydelse för bedömningen.
Frågan huruvida A vid en försäljning av andelarna i Y2 ska anses skattskyldig i Sverige för de kapitalvinster som kan uppkomma ska därför besvaras på samma sätt som i huvudalternativet.