I HFD 2022 ref. 6 prövade domstolen frågan om inkomst från fiske där ersättningen beräknats till en andel (lottsystem) av värdet av fångsten skulle beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet eller inkomstslaget tjänst. Efter det att den norska skattemyndigheten informerat Skatteverket om att N inte skulle komma att beskattas i Norge för inkomst intjänad ombord på ett fiskefartyg som ägdes av ett norskt bolag beslutade Skatteverket att N skulle beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet för den inkomst som N fått i ersättning för sitt arbete som fiskare. Skatteverket hänvisade till att det sedan lång tid fanns en praxis som innebar att fiskare som får sin ersättning genom lottsystemet anses bedriva näringsverksamhet. N överklagade Skatteverkets beslut till förvaltningsrätten och anförde bland annat att han var anställd hos ett norskt rederi som bedriver fiske på internationellt vatten och att han därmed uppfyllde samtliga krav för skattebefrielse. Förvaltningsrätten avslog överklagandet med motiveringen att det av praxis följde att fiske av hävd normalt hänfördes till inkomstslaget näringsverksamhet. Förvaltningsrätten ansåg att det av avtalet mellan N och bolaget framgick att inkomsten kom från en manslott och att det därför inte kunde anses föreligga ett anställningsförhållande. N överklagade domen till kammarrätten som avslog överklagandet med motiveringen att N fått ersättning i form av manslott och att han inte var garanterad någon ersättning för sin insats. Kammarrätten ansåg att N var självständig i förhållande till det norska bolaget och beskattning av inkomsten skulle ske i inkomstslaget näringsverksamhet.
N överklagade kammarrättens dom till HFD och yrkade att HFD skulle upphäva kammarrättens dom och befria honom från skattskyldighet för inkomsten.
HFD medgav prövningstillstånd och angav att frågan i målet var om ersättning som en person har fått från ett bolag för utfört fiske ska hänföras till inkomstslaget näringsverksamhet eller tjänst.
HFD hänvisade till att det genom lagändring 2009 infördes tre kriterier vid bedömningen av självständighetsrekvisitet i 13 kap. 1 § andra stycket inkomstskattelagen samt att det av förarbetena till lagändringen uttalats att kriterierna inbördes är likvärdiga men att det genom bestämmelserna tydliggörs att fokus ska ligga på relationen mellan parterna och deras gemensamma avsikt. HFD konstaterar att såsom fisket är organiserat måste enskilda fiskare i regel anses självständiga och att deras inkomster därför är hänförliga till näringsverksamhet med att detta inte utesluter att det i vissa fall kan finnas anledning att betrakta en fiskare som anställd och att inkomsterna därför ska beskattas i inkomstslaget tjänst. Domstolen lyfter fram att det av avtalet som slutits mellan N och bolaget framgår att bolaget angivit N som arbetstagare och bolaget som arbetsgivare samt att N enligt avtalet skulle vikariera för en annan person under ca 20 månader. HFD fann att innehållet i avtalet mellan N och bolaget i kombination med hur parterna agerat innebar att de haft avsikten att ingå ett anställningsavtal. Därefter prövade domstolen i vilken omfattning uppdragstagaren var beroende av uppdragsgivaren och i vilken omfattning uppdragstagaren var inordnad i uppdragsgivarens verksamhet. HFD fann att N stått under bolagets arbetsledning, att det inte varit frågan om ett uppdrag av tillfällig natur, att fisket bedrivits från ett av bolaget ägt fartyg inom ramen för den verksamhet som bolaget bedriver, att all utrustning tillhandahållits av bolaget samt att N inte haft några andra uppdragsgivare under beskattningsåret vilket sammantaget tydde på att arbetet inte uppfyllde självständighetskravet. Den omständigheten att det gängse ersättningssystemet inom fisket vanligtvis beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet ansåg HFD inte ensamt medförde att självständighetskriteriet var uppfyllt varför de inkomster N fått i samband med arbete åt det norska företaget skulle hänföras till inkomstslaget tjänst och inte till inkomstslaget näringsverksamhet. Domstolen återförvisade ärendet till Skatteverket för prövning av om undantaget för skattskyldighet var uppfyllt.
HFD:s dom visar att partsavsikten har stor betydelse vi bedömningen av om en verksamhet uppfyller självständighetskravet eller inte. I förevarande fall har partsavsikten i kombination med villkoren för arbetets utförande medfört att inkomsten beskattades i inkomstslaget tjänst trots att inkomster som tjänas in genom manslott i normalfallet beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. Av domen framgår inte vilka omständigheter som skulle kunna ha medfört att inkomsten skulle ha hänförts till inkomstslaget näringsverksamhet trots att partsavsikten var att inkomsten skulle utgöra en anställningsinkomst. Domen tydliggör betydelsen av partsviljan när parterna ingått ett anställningsavtal.
Pia Blank Thörnroos, rättslig expert, Skatteverkets rättsavdelning