Denna artikel har tidigare publicerats i Tax Notes International (April 16, 2018 p. 437). Jag vill rikta ett särskilt tack till Roland Gustavsson för värdefulla synpunkter på ett tidigare manus.
OECDs hantering av patentbox-regimer är i grunden ett misslyckande. BEPS-projektets nexus-regel har endast medfört att länder nu konkurrerar om både inkomster från immateriella tillgångar och bakomliggande forskningsverksamhet. Även USA har börjat konkurrera på området via den särskilda skattebehandlingen av ’foreign derived intangible income’. Frågan är om Sverige i längden har råd att följa denna utveckling på åskådarplats. Denna artikel utvecklar närmare varför regeringen bör utreda om även Sverige ska införa en patentbox-regim.1
1 INLEDNING
Få internationella skatteföreteelser har gett OECD större huvudbry än den accelererande utbredningen av preferential tax regimes (lågbeskattade regimer). OECDs granskning av lågbeskattade regimer inleddes redan för 20 år sedan och tar sikte på ”geographically mobile activities, such as financial and other service activities, including the provision of intangibles”.2 De granskade regimerna har – förutom den förmånliga skattebehandlingen – det gemensamt att de bedrivs koncerninternt, är gränsöverskridande, kräver minimal fysisk närvaro och fokuserar på geografiskt mobil verksamhet. I grunden är dessa regimer instrument för multinationella företag (MNF) att internprissättningsvägen flytta inkomster från hög- till lågskatteländer.
OECD har av olika skäl i stort sett misslyckats med att ”städa bort” dessa regimer. Till på köpet gjorde en helt ny typ av lågbeskattad regim sitt inträde på skatteområdet i början på 2000-talet – en särskilt skadlig regim eftersom den tar sikte på inkomster förvärvade både koncerninternt och på den öppna marknaden – den så kallade patentbox-regimen.3
Patentbox-regimens framväxt har sin grund i att den globala ekonomin på senare år blivit alltmer innovations- och varumärkesbaserad. I dag är det främst ny kunskap och teknologi som skapar ökad produktivitet och tillväxt. Detta har medfört att länder och MNF lägger allt större resurser på att stimulera respektive bedriva forskning och utveckling (FoU). MNF som utvecklar framgångsrika patent, varumärken och andra immateriella rättigheter (IP)4 kan nå ut till konsumenter på global basis och tillämpa vinstmarginaler som överstiger vad som annars är gängse i många branscher.5 Eftersom IP saknar fysisk form och kan överlåtas kommersiellt är IP-inkomster, i likhet med inkomster från de regimer som granskades på 1990-talet, geografiskt mycket mobila. Just denna omständighet har medfört att många länder har antagit patentbox-regimer i syfte att konkurrera om IP-inkomster och bakomliggande FoU-verksamhet.
De första patentbox-regimerna tog i huvudsak sikte på inkomster från patent som underkastades en bolagsbeskattning motsvarande cirka hälften av vad som eljest skulle utgå. Allteftersom fler länder startade upp sådana regimer och konkurrensen mellan patentbox-länderna hårdnade blev förmånerna gradvis generösare. Fler typer av IP-tillgångar kom att omfattas och de effektiva skattesatserna sjönk som mest till mellan 0–5 %. MNF flyttade efterhand (koncerninternt och till underpris) sina IP-tillgångar från bolag i högskatteländer till utländska IP-holdingbolag som omfattades av regimerna. Effekten blev att de länder i vilka MNF hade utvecklat IP-tillgångarna inte bara förlorade rätten att beskatta IP-inkomsterna utan fick också sina skattebaser eroderade.
I ett försök att komma till rätta med vilda-västern-mentaliteten på patentbox-området nåddes en överenskommelse om en minimum-standard inom ramen för BEPS-projektet. Något förenklat uppställer BEPS-standarden krav på att bolaget som omfattas av patentbox-regimen också måste ha utvecklat IP-tillgången. Detta krav återspeglar BEPS-projektets övergripande målsättning att beskattning ska ske där det värdeskapande arbetet har utförts. Andelen IP-inkomster som får skattegynnas styrs av i vilken omfattning bolaget självt stått för IP-tillgångens utvecklingskostnader. Minimum-standarden uppställer således krav på en direkt koppling (”nexus”) mellan bolagets IP-relaterade inkomster och utvecklingskostnader.6 Vidare begränsas typen av IP-tillgångar som kan omfattas av patentbox-regimer till ”patents and other IP assets that are functionally equivalent to patents if those IP assets are both legally protected and subject to similar approval and registration processes, where such processes are relevant.”.7
I dag är drygt ett dussintal patentbox-regimer ikraft inom EES-området och antalet sådana regimer i övriga världen växer hela tiden.8 Vidare gynnar numera USA skattemässigt foreign derived intangible income. Syftet med denna artikel är att väcka frågan om även Sverige bör införa en patentbox-regim. Avsnitt 2 nedan anger inledningsvis skäl för varför Sverige inte bör införa en sådan regim. Avsnitt 3 beskriver utvecklingen på det internationella beskattningsområdet de senaste åren och hur denna skulle kunna motivera att även Sverige inför en patentbox-regim. Avsnitt 4 innehåller några sammanfattande skattepolitiska synpunkter i frågan.
Punkt 6 i OECD-rapporten ”Harmful Tax Competition, An Emerging Global Issue” (1998).
Begreppet patentbox åsyftade ursprungligen det faktum att bolag skulle kryssa i en ruta (tick-the-box) i deklarationen eller ansökan för att få tillgång till den lågbeskattade regimen. Utöver beteckningen patentbox används ibland också beteckningarna knowledge box,innovation boxm.m. Oftast speglar de senare beteckningarna att inkomster från fler immateriella rättigheter än patent är berättigade till skatteförmåner under regimen. Denna artikel använder patentbox-regim som sammanfattande beteckning för alla lågbeskattade regimer fokuserade på immateriella rättigheter.
IP är en förkortning på den engelska termen intellectual property.
De ”övervinster” som IP-baserad verksamhet potentiellt kan generera brukar på engelska betecknas residual profits eller excess profits.
Det är i princip upp till patentbox-landet att själv definiera tillämpliga kostnader och inkomster. OECD har dock utfärdat riktlinjer i syfte att i möjligaste grad harmonisera dessa definitioner.
OECD/G20 BEPS Action 5, Countering Harmful Tax Practices More Effectively, Taking into Account Transparency and Substance, 2015 Final Report, sid. 27 (OECD).
Se t.ex. Update as of 24 January 2018 of ”Harmful Tax Practices – 2017 Progress Report on Preferential Tax Regimes”, Inclusive Framework on BEPS: Action 5. Se också fotnot 28 nedan.
2 SKÄL FÖR ATT INTE INFÖRA EN PATENTBOX-REGIM
2.1 Skatteincitament för att stödja FoU-verksamhet
Flertalet industrialiserade länder stödjer FoU antingen direkt genom finansiering av givna forskningsprojekt eller indirekt via skatteincitament. Statlig finansiering via skattsedeln kan ske genom rätt till omedelbart avdrag av FoU-avgifter eller beviljandet av olika typer av (ökningsbaserade) skattereduktioner. Sverige medger rätt till avdrag för FoU-utgifter samma år som de genomförs.9 Vidare får företag under vissa förutsättningar göra avdrag från arbetsgivaravgifterna för anställda som arbetar med FoU.10 Vissa länder beviljar också så kallade super-deductions, dvs. bolag medges avdrag för ett belopp överstigande den faktiska FoU-utgiften. Gemensamt för dessa skatteincitament är att de ges i syfte att stimulera FoU som annars kanske inte hade ägt rum (så kallade front-end tax benefits).
Patentbox-regimen gynnar istället skattemässigt kommersialiseringen av FoU-resultat (så kallad back-end tax benefit). Syftet är framför allt att genom förmånlig beskattning av IP-inkomster förmå MNF att bedriva FoU, registrera IP och deklarera IP-inkomster i hemlandet.
Se 16 kap. 9 § IL (1999:1229) och avsnitt 3.3 i ”Delbetänkande av Företagsskattekommittén” (SOU 2012:66) (Delbetänkandet).
Se 2 kap. 29 och 31 §§ SAL (2000:980) och Delbetänkandet. Märk också att den s.k. expertskatten bland annat tar sikte på arbetstagare som utför vissa forsknings- och utvecklingsuppgifter.
2.2 Kritik riktad mot patentbox-regimer i genomförda utredningar
Frågan om Sverige bör anta en patentbox-regim har redan utretts grundligt 2014 av Roger Svensson i rapporten Patentboxar som indirekt FoU-stöd.11 Svensson finner stöd i aktuell forskning att bolag som omfattas av patentbox-regimer tenderar att placera ägandet av patent i värdlandet. Vidare noteras att MNF allmänt sett är benägna att lokalisera FoU, ägande av patent och tillverkning i länder där bolagsskatten är lägre. Sammantaget anser Svensson att nackdelarna med patentbox-regimer överväger fördelarna av följande skäl:
Patentboxen kan inte styra var FoU-verksamheten lokaliseras. Detta skulle nämligen bryta mot EU-rätten.
Patentboxar stöder bara patentprojekt som lyckas. Inget stöd för företag i uppstarts- eller utvecklingsskedet, som är i störst behov av FoU-stöd.
Patentboxarna riskerar att öppna upp för omfattande internationell skatteplanering. Detta beror på att skattesatsen differentieras för en av de mest lättrörliga skattebaserna.
Det är ett dyrt sätt att stimulera FoU. Speciellt i Sverige som har mycket FoU-tung verksamhet och många patent per invånare. I Sverige skulle en patentbox med 14 procentenheter lägre skattesats än den normala bolagsskatten som i Storbritannien kosta åtminstone 4,4–6,3 mdr kr årligen – troligen ännu mer (se sista två punkterna nedan). Dagens offentliga FoU-stöd till näringslivet ligger på ca 4,3 mdr kr.
Det finns inga empiriska bevis för att patentboxar stimulerar mer FoU. Andra skatteincitament på kostnadssidan är kopplade direkt till FoU-investeringar. Patentboxar kopplas bara indirekt till FoU.
Patentboxar skapar ett krångligt regelverk. Det är svårt att fastställa intäkter och kostnader från patent. Företagen har incitament att redovisa så höga intäkter och så låga kostnader som möjligt från patenterade produkter för att dra maximal nytta av patentboxens lägre skattesats.
Man kan förvänta sig att företag kommer att ansöka om fler patent för triviala uppfinningar för att kunna få den lägre skattesatsen. Det är även risk att företag inkluderar kvalificerade patent i produkter bara för att kunna dra nytta av patentboxen.
Senare forskningsrapporter publicerade av EU (2015), OECD (2016) och amerikanska kongressens Research Congressional Service (2017) konfirmerar i stort Svenssons slutsatser. Patentbox-regimer ökar ägandet och registreringen av patent i värdländerna utan att detta åtföljs av någon märkbar ökning av FoU. Regimerna kan också leda till att forskning som ger avkastning prioriteras på bekostnad av grundforskning. Vissa länders forskningsintensitet sjönk också som helhet efter införandet av patentbox-regimen. OECD-rapporten visar vidare att länder utan patentbox-regimer – däribland Sverige – har en högre forskningsintensitet i relation till BNP än många patentbox-länder. Samtliga rapporter antyder dock att lokal FoU kan stimuleras om inträdet till regimen villkoras av att bakomliggande FoU bedrivs av bolaget i värdlandet.12
Rapporten publicerades av stiftelsen ’Entreprenörskapsforum’ i februari 2014. Roger Svensson är docent i nationalekonomi vid Mälardalens högskola och verksam som forskare vid Institutet för Näringslivsforskning.
Se Silvia Appelt et al., ”R&D Tax Incentives: Evidence on Design, Incidence and Impacts”, OECD Science, Technology and Industry Policy Papers No 32 (OECD 2016), Annette Alstadsaeter et al., ”Patent Boxes Design, Patent Location and Local R&D”, IPTS Working Papers on Corporate R&D and Innovation – No 6/2015 (European Commission 2015) och Gary Guenther, ”Patent Boxes: A Primer”, US Congressional Research Service (May 1, 2017).
2.3 Annan kritik riktad mot patentbox-regimer
Den amerikanska tidskriften Tax Analysts skribenter har varit fränare i sin kritik mot patentbox-regimer. Ajay Gupta anser att regimen representerar ”a bargain with the devil”, dvs. införandet av patentbox-regimen utgör närmast en muta för att förmå MNF att behålla IP-inkomster inom landet. Vidare bidrar regimerna till ett race to the bottom på bolagsskatteområdet.13 Martin A. Sullivan anser patentbox-regimer bara är ett sätt att kasta pengar i sjön. Regimerna skattegynnar endast slutförda forskningsprojekt, men skapar inget incitament att bedriva ny FoU.14 Vidare noterar Sullivan att regimerna visserligen kan påverka i vilket bolag MNF placerar IP och i vilket land IP registreras. Likaså kan regimen uppmuntra MNF att börja fakturera andra bolag inom koncernen för användandet av IP-tillgången. Dessa åtgärder stimulerar dock inte ny FoU utan utgör endast koncernintern pappersexercis med skatteerodering som yttersta syfte.15 Professor Edward Kleinbard är inne på samma linje när han hävdar att patentbox-regimer uppmuntrar MNF att utveckla ”fuzzy intangibles that provide no obvious social benefit” och där IP-utvecklarna snarare jobbar på revisionsfirmor än i forskningslaboratorier.16
Ajay Gupta, ”Patent Boxes Continue to Divide Europe”, Tax Notes International (October 27, 2014).
Martin A. Sullivan, ”Patent Boxes, Research Credit, or Lower Rates”, Tax Notes International (June 1, 2015).
Martin A. Sullivan, ”Can a Patent Box Promote Advance Manufacturing?”, Tax Notes International (June 22, 2015).
Se Ryan Finley, ”BEPS Project Won’t Fix Issues With Taxing IP Income, Experts Say”, Tax Notes International (November 14, 2016) och Edward D. Kleinbard, ”Through a Latte, Darkly: Starbuck’s Stateless Income Planning”, Tax Notes (June 24, 2013).
2.4 Slutsatser
Hittills publicerade utvärderingar av patentbox-regimer synes indikera att empiriska bevis saknas för att de stimulerar FoU-verksamhet, såvitt inte inträdet i regimen kan villkoras av att FoU-verksamheten bedrivs i värdlandet.17 Som framgår av Roger Svenssons citerade slutsatser ovan hindrar EU-rätten Sverige från att uppställa ett sådant krav.18 Bedriva FoU innebär också ett högt risktagande. Det mest sannolika utfallet när FoU-projekt inleds är att det inte genererar framtida avkastning. Flertalet forskningsprojekt antingen misslyckas eller går av andra skäl inte att kommersialisera. Det kan mot den bakgrunden ifrågasättas om det är samhällsekonomiskt motiverat att svenska staten gynnar redan fullbordad framgångsrik forskning skattemässigt. Bör inte dessa resurser i stället läggas på riskfylld men samhällsnyttig FoU-verksamhet, särskilt riktad mot små och medelstora företag som ofta har begränsade ekonomiska resurser? De risker i fråga om skatteplanering och patentering av triviala patent (vilka i grunden inte innehåller någon ny kunskap) som lyfts fram av Svensson är likaledes återkommande argument mot patentbox-regimer. Dessa omständigheter sammantagna talar mot att Sverige bör införa en patentbox-regim.19
Kinas patentbox-regim uppställer ett sådant krav.
Irlands patentbox-regim innehöll ursprungligen krav på att FoU-verksamheten måste bedrivas inom landet. EU-kommissionen ansåg dock att kravet stred mot den fria etableringsrätten och den fria rörligheten av tjänster i Artikel 226 i EU-fördraget. Se ”Direct Taxation: Commission requests Ireland to End Discriminatory Rules on Tax Treatment of Patent Royalties”, Pressrelease, European Commission (23 mars 2007).
Det bör dock tilläggas att forskning ännu saknas om effekterna av patentbox-regimer som uppfyller BEPS-projektets nexuskrav.
3 SKÄL FÖR ATT INFÖRA EN PATENTBOX-REGIM
3.1 BEPS-projektet har halverat skattesatsen på IP-inkomster
BEPS-projektets legitimering av patentbox-konceptet innebär att det inte längre går att underkasta IP-inkomster full bolagsskatt utan att underminera inhemsk multinationell industris konkurrenskraft. Det betyder i praktiken att ett helt segment av globala bolagsinkomster nu fått sin skattesats permanent halverad (minst) i förhållande till vad som skulle ha utgått enligt ordinarie regler. Amerikanska IP-tunga bolags omsättning representerar idag mer än en tredjedel av USAs BNP.20 Sverige har, i likhet med många andra OECD-länder som saknar patentbox-regimer, hittills (de facto) accepterat denna realitet och därför underlåtit att CFC-beskatta IP-inkomster förvärvade i utländska patentbox-regimer.
Michellev K. Lee, US Patent and Trademark Office Director, Remarks at State of Valley Conference (12 Feb. 2016).
3.2 BEPS nexus-regel hotar svensk FoU-verksamhet
FoU-verksamhet är mer trögrörlig jämfört med de utvecklade IP-tillgångarna. Forskning är ofta rotad på hemmaplan och risken är stor att nyckelpersonal inte följer med vid flytt av FoU-verksamhet utomlands. Volvos bilsäkerhetsforskning eller Apples produktutveckling går svårligen att flytta utomlands. Författaren noterar också följande i en Skattenytt-artikel från 1996:
Fensby, ”Utländska dotterbolags bolagsinkomster”, Skattenytt 1996 sid. 249.
”[...] Sveriges betydelse för storföretagen [får] inte underskattas. Det är i Sverige storföretagen har den mest utvecklade kontakten med leverantörer, kunder, myndigheter och andra medaktörer på marknaden. Gemensamt språk, kultur, intressen o.s.v. gör kommunikationen lättare på hemmaplan. Embryot till nya eller vidareutvecklade produkter uppstår därför ofta i Sverige. Klungbildningar i Sverige och ett avancerat formellt (korsägande och styrelserepresentation) och informellt (nära personliga kontakter) nätverk mellan storföretagen knyter dem också i stor omfattning till Sverige. Storföretagen har således mycket att förlora på att flytta ut ur Sverige och förändra sin identitet. Vissa varnar också storföretagen för att driva globaliseringen så långt att de överger den svenska hemmabasen. Det kan leda till att dynamiken i företagen går förlorad och till stagnation.”21
Även om ovanstående argument fortfarande har viss relevans tjugo år senare såvitt gäller koncernen som helhet går det inte bortse ifrån att den fortsatta globaliseringen medfört att gränsdragningen mellan inhemsk och utländsk FoU-verksamhet långsamt är på väg att suddas ut. I dag jobbar inte enbart inhemsk personal i MNFs svenska forskningscentra och nationella FoU-projekt involverar ofta forskningsenheter i flera olika länder. Andelen FoU som i sin helhet bedrivs utomlands har också ökat. Fortfarande bedrivs dock en större andel av svenska MNFs FoU i Sverige än utomlands.22
BEPS nexus-regel medför att patentbox-länder nu konkurrerar aktivt om både IP-inkomster och utländsk FoU-verksamhet eftersom nexus-regeln villkorar den förmånliga skattebehandlingen av IP-inkomster av att relaterad FoU-verksamhet också bedrivs i patentbox-bolaget. Något förenklat ställer de nya spelreglerna för patentbox-regimer svenska MNF inför följande tre vägval:
Avveckla patentbox-bolagen och deklarera IP-inkomsterna i Sverige, dvs. acceptera att skattesatserna på IP-inkomster ökar i nominella termer från 5–10 % till 22 %,
Flytta FoU till patentbox-bolagen för att behålla skatteförmånerna, eller
Kringgå reglerna.
Det är osannolikt att något MNF skulle överväga det första alternativet. MNF kommer istället att försöka finna lösningar i enlighet med alternativen två och tre. En ökad andel FoU-verksamhet kommer sannolikt i framtiden bedrivas i patentbox-länderna där relaterade IP-inkomster deklareras, men MNF lär också försöka kringgå nexus-reglerna genom bokföringsmässig ingenjörskonst. Trycket på att behöva flytta svensk FoU-verksamhet till patentbox-bolag mildras dock av att EU-länder inte kan uppställa krav på att forskningsverksamheten faktiskt bedrivs i värdlandet.23 Ett svenskt-ägt irländskt patentbox-bolag kan bedriva FoU verksamhet via fast driftställe i Sverige under förutsättning att det fasta driftstället är skattskyldigt på Irland.24
Likväl skapar nexus-kravet incitament att inte bara, som skett tidigare, flytta IP-inkomster utan också att flytta FoU-verksamhet till patentbox-länderna. Detta var ett av huvudskälen till varför en blocköverskridande grupp senatorer redan 2015 ville införa en patentbox-regim i USA.25 Beslutet var Ericsson eller Astra Zeneca ska etablera sitt nästa forskningsprojekt eller forskningscenter kan mycket väl komma att påverkas av nexus-regeln. Börjar patentbox-bolagen dessutom i högre grad att dra av kostnaderna för FoU-verksamhet kopplade till patentbox-inkomster i värdlandet kommer – oavsett vad EU-rätten föreskriver – trycket öka på MNF att också bedriva FoU-verksamheten på plats.
Se ”Flyttar forskningen från Sverige? Svenska koncerners FoU i Sverige och utomlands”, PM 2014:15, sid. 26, Myndigheten för tillväxtpolitiska utvärderingar och analyser (juli 2014).
FoU-verksamhet som outsourcas till fristående företag kan också bedrivas utomlands.
Det kan dock leda till att en del av patentbox-bolagets IP-inkomster blir beskattade i Sverige.
Se Senators Portman/Schumer, ”Bipartisan Framework for International Tax Reform” (May 2015) och Andrew Velarde, ”BEPS Patent Box Nexus Should Serve As Wake-Up Call for U.S.”, Tax Notes International (March 23, 2015).
3.3 Sveriges CFC-regler
Regeringen har nyligen remitterat en promemoria med förslag om att inter alia utsträcka CFC-lagstiftningen till omfatta IP-inkomster i utländska patentbox-regimer (förslaget).26 Förslaget syftar delvis till att implementera Artikel 7(2)(a)(ii) av direktivet om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion (direktivet).27 Bestämmelsen i direktivet ålägger EES medlemsstater att CFC-beskatta lågbeskattad ”royalty eller andra inkomster som genereras av immateriella rättigheter”.28
Innebär den föreslagna reformeringen av CFC-reglerna att lågbeskattade patentbolagsinkomster inom EES-området i fortsättningen beskattas löpande i det svenska moderbolaget? I teorin är svaret jakande. Direktivet och Sveriges CFC-regler undantar dock patentbox-bolag från CFC-beskattning som bedriver ”verklig ekonomisk verksamhet som stöds av personal, utrustning, tillgångar och lokaler” (Cadbury-undantaget).29 Den paradoxala dynamiska effekten av Cadbury-undantaget är att det förstärker incitamentet att flytta FoU till utländska patentbox-regimer eftersom patenbox-bolagen i sådant fall uppfyller både BEPS nexuskrav och de svenska CFC-reglernas krav på att patentbox-bolagen bedriver ”verklig ekonomisk verksamhet”.
I fråga om patentbox-regimer utanför EES-området blir effekten av förslaget i princip att bolag i patenbox-regimer i fortsättningen CFC-beskattas. Det innebär att bland annat patentbox-regimerna i Kina, Schweiz och Singapore träffas av svensk CFC-beskattning.30
Kombinationen av ökad CFC-beskattning av IP-inkomster och att Sverige saknar patentbox-regler skulle innebära att svenska MNF underkastades en högre bolagsbeskattning på IP-inkomster än utländska konkurrenter som har tillgång till inhemska patentbox-regimer. Det kan ifrågasättas om långsiktiga svenska samhällsekonomiska intressen främjas av att den effektiva beskattningen av IP-tunga svenska koncerner höjs vid en tidpunkt när andra länder går i diametralt motsatt riktning. Fullbeskattade IP-inkomster hos MNF är i dag en planetär utdöende art. Sverige kan knappast vända på den trenden genom att ensamt börja fullbeskatta vissa svenska MNFs IP-inkomster via utvidgad CFC-beskattning.
”Genomförande av CFC-regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden”, sid. 34, Fi2018/00823/S3 (26 februari 2018).
EU/2016/1164.
Enligt tillgänglig information på Tax Notes International har följande 16 EES-länder infört eller är på väg att införa patentbox-regimer eller motsvarande skattelättnader på intäktssidan: Belgien, Cypern, Frankrike, Grekland, Irland, Italien, Portugal, Liechtenstein, Litauen, Luxemburg, Malta, Nederländerna, Slovakien, Spanien, Ungern och UK. Märk Schweiz och Turkiet inte är EES-länder, men båda har infört patentbox-regimer. Trots att Sverige är skyldigt att CFC-beskatta alla EES-länders patentbox-regimer undantar förslaget UKs patentbox-regim. Detta kan dock handla om ett rent förbiseende.
Artikel 7(2)(a) andra stycket av direktivet och 39 a kap. 7 a § IL. Denna undantagsbestämmelse har sin bakgrund i en dom i EU-domstolen, se C-196/04 (Cadbury-målet).
USAs FDII-regler träffas inte av svensk CFC-beskattning enligt förslaget eftersom USA är upptagen på ”vita listan” och därmed per automatik undantagen från CFC-beskattning. Den nominella skattesatsen på FDII-inkomster är 13,125 % och överstiger de svenska CFC-reglernas krav på minst 12,1 % beskattning. Märk dock att CFC-reglerna tar sikte på bolagens effektiva skattesatser.
4 SKATTEPOLITISKA ÖVERVÄGANDEN
Om remissförslaget i dess nuvarande utformning blir lag bör regeringen utreda om Sverige ska införa en patentbox-regim. Huvudsyftena med regimen skulle vara att dels säkerställa att svensk beskattning av MNFs inhemska och utländska IP-inkomster är konkurrenskraftig i ett internationellt perspektiv, dels söka undanröja den risk som BEPS nexusregel skapar att svensk FoU gradvis börjar flytta till utländska patentbox-länder.31
En svensk patentbox-regim baserad på brittisk modell och med en skattesats på 10 % behöver inte nödvändigtvis bli en dyr affär för svenska staten. HMRC (skatteverket) publicerade 2017 statistik för beskattningsåret 2014–2015 avseende den brittiska patentbox-regimen. Det stora flertalet patentbox-bolag var large companies och regimens totalkostnad i form av bortfallna skatteintäkter uppgick till £ 652 miljoner.32 Vad dessa siffror döljer är dock att i avsaknad av patentbox-regimen skulle endast en liten andel av dessa IP-inkomster ha deklarerats i Storbritannien. Regimens införande har medfört att särskilt brittiska, men även utländska, MNF har valt att flytta IP-tillgångar och deklarera relaterade IP-inkomster i den brittiska patentbox-regimen istället för i motsvarande utländska regimer. Det är därför fullt möjligt att de ”importerade” IP-inkomsterna resulterar i att regimen ytterst blir en vinstaffär för den brittiska staten.33
Sverige är ett av de mest forskningsintensiva länderna i världen eftersom den svenska industristrukturen är centrerad runt högteknologibranscher. Likväl är sannolikheten stor att inkomster från svenskt-utvecklade IP-tillgångar i huvudsak deklareras i utländska patentbox-regimer. För om så inte vore fallet finns grundad anledning att ifrågasätta kompetensen hos svenska MNFs skatterådgivare.34 Införandet av en svensk patentbox-regim skulle kunna förmå svenska MNF att flytta hem en stor andel av emigrerade IP-inkomster till Sverige. Om några utländska MNF deklarerar IP-inkomster i den svenska patentbox-regimen skulle detta bara vara grädde på moset. Eftersom flertalet IP-inkomster som deklareras i patentbox-regimen aldrig skulle ha bokförts i Sverige i avsaknad av regimen är förutsättningarna – på samma sätt som i Storbritannien – goda att statens nettokostnad för regimen blir ringa. Dessutom besparas svenska MNF kostnaderna för att utveckla, upprätta och upprätthålla avancerade skatteplaneringsupplägg i syfte att omfattas av utländska patentbox-regimer.
För den händelse någon politiker skulle drabbas av självförebråelser över att medverka i den globala skattekonkurrensen och i the race to the bottom på bolagsskatteområdet bör regeringen beakta att slaget om beskattningen av IP-inkomster redan är förlorat. BEPS nexus-kompromiss är inte en framgång utan en kapitulation orsakad av bristen på politisk vilja att ta tag i de skattekonkurrensfrågor som patentbox-regimer väcker. OECD har legitimerat både ”slicing” av den nominella bolagsskattesatsen och ”stöld” av utländska iP-inkomster såvitt IP-inkomster och FoU kan placeras i samma bolag.
För tio år sedan infördes patentbox-regimer för att erodera andra länder på IP inkomster. I dag införs sådana regimer för att förmå utflyttade IP-inkomster att flytta hem igen och för att hindra utflyttning av inhemsk FoU-verksamhet. Sverige knappast anses ägna sig åt illojal skattekonkurrens om en patentbox-regim införs och utformas på så sätt att inkomster från svenskt-utvecklad IP flyttar hem från utländska patentbox-regimer och beskattas i Sverige.
Regeringen kommer framöver att behöva ta ställning till vilka skattepolitiska slutsatser som bör dras av:
Att BEPS-projektet har legitimerat patentbox-konceptet,
Att patentbox-regimer antas av allt fler länder,35
Att nexus-regeln och föreslagna svenska CFC-regler kan tvinga svenska MNF att gradvis flytta eller bedriva ny FoU utomlands.
Att kommissionen av politiska skäl inte vågar få frågan prövad om patentbox-regimer strider mot EUs statsstödsregler,
Att USA har börjat beskatta foreign derived intangible income enligt en lägre skattesats, och
Att en utvidgning av CFC-reglernas tillämpningsområde till att omfatta utländska IP-inkomster utan att samtidigt införa en patentbox-regim skulle innebära att svenska MNFs globala IP-inkomster beskattas hårdare än motsvarande inkomster i utländska MNF.
Skyddet av det svenska beskattningsunderlaget skulle väga tungt i vågskålen om regeringen beslutar att utreda denna fråga. Det skulle vara av särskild vikt att skaffa sig en uppfattning om var svenska MNFs IP-inkomster deklareras i dag.36 Det kan dock inte uteslutas att en väl avgränsad37 svensk patentbox-regim är ett nödvändigt svar på de utmaningar som Sverige ställs inför efter BEPS-överenskommelsen på patentbox-området.
Torsten Fensby har tidigare arbetat på bland annat OECD och Nordiska ministerrådet.
Andra argument som framförts av industrins företrädare i länder som har antagit patentbox-regimer är att regimen stimulerar FoU och underlättar kommersialiseringen av patent och kan bidra till att FoU, patent och kvalificerad arbetskraft stannar kvar inom landet. Vidare betonas vikten av att upprätthålla landets position som ”världsledande” på forskningsområdet. Det framhålls vidare att regimen kan skapa positiva kluster-effekter och leda till att tillverkning kopplad till inhemsk FoU-verksamhet, som annars hade förlagts utomlands, blir kvar i landet.
Se Finley, “Nearly All U.K. Patent Box Benefits Went to Large Firms, HMRC Says,” Tax Notes Interntionall, Sept. 18, 2017, p. 1164.
Denna omständighet kan förklara varför vissa patenbox-länder behåller sina regimer trots att all tillgänglig forskning indikerar att de inte har någon effekt på FoU-verksamhet.
I den mån IP-inkomster beskattas i Sverige förvärvas de troligtvis av små- och medelstora företag som saknar ekonomiska möjligheter att ägna sig åt avancerad internationell skatteplanering.
OECD granskade mellan 2015–2017 femtiotvå patentbox-regimer i trettiotvå länder. Se fotnot 8 ovan för referens.
Svensk statistik avseende in- och utflödet av royalty och andra typer av licensbetalningar skulle kunna ge en indikation om var huvuddelen av svensk-utvecklade IP-tillgångar i dag är lokaliserade. Likaså information om koncernintern försäljning av IP-tillgångar till närstående utländska bolag. Märk att den dokumenterat höga forskningsintensiteten i Sverige inte är någon indikator på i vilken omfattning inkomster från svensk-utvecklade IP-tillgångar faktiskt beskattas i Sverige.
Det ligger utanför ramen för denna artikel att diskutera det stora antal avgränsnings-, skatteeroderings- och tillämpningsfrågor som uppkommer vid utformningen av en patentbox-regim.