Aktuellt om mervärdesskatt

Tillhandahållande av organisationstidskrift undantagen från skatteplikt

I ett förhandsbeskedsärende (från 1 juni 2016, dnr 26-14/I) prövades huruvida en tidskrift, publikationen Hypoxia, utgjorde en sådan organisationstidskrift som var undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 14 § mervärdesskattelagen (1994:200) (ML) samt huruvida ett bolags tillhandahållande av publikationen var undantaget från skatteplikt enligt 3 kap. 19 § första stycket 2 ML.

Skatterättsnämnden fann att tidningen utgjorde en sådan periodisk organisationstidskrift som var undantagen från skatteplikt och att tillhandahållandet utgjorde omsättning av en sådan publikation. Tidningen utkom med fyra nummer per år och gavs ut till ett förbunds medlemmar. Förbundet var indirekt anslutet till Sveriges riksidrottsförbund och därigenom var tidningen ett organ för en sammanslutning med huvudsakligt syfte att verka för ett idrottsligt ändamål. Förutsättningarna ansågs då uppfyllda för att tidningen skulle omfattas av undantaget i 3 kap. 14 § ML. Avseende den andra frågan framkom att bolaget svarade för hela framställningen av publikationen, vilket omfattade redaktörskap, tryck, layout och annonsförsäljning och att det då utgjorde omsättning av en vara. HFD fastställde i dom den 2 februari 2017 (mål nr 3299-16) förhandsbeskedet. HFD hänvisade vad gäller den andra frågan till ett tidigare mål, RÅ 1995 not. 392.

Att tidningen ansågs undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 14 § ML och då såsom en vara medför att tillhandahållaren saknar rätt till återbetalning av ingående skatt i enlighet med bestämmelsen i 10 kap. 11 § ML. Om tillhandahållandet omfattats av bestämmelsen i 3 kap. 19 § första stycket 2 ML hade det medfört rätt till återbetalning hos tillhandahållaren enligt nämnda bestämmelse. De ekonomiska konsekvenserna av hur ett tillhandahållande klassificeras på detta sätt kan bli avsevärda. Man kan fråga sig vad logiken bakom detta är. Bestämmelserna har vad vi vet funnits sedan mervärdesskatten infördes år 1969. Syftet var att minska kostnader för organisationer med mer ideellt ändamål, men varför det skulle vara skillnad i rätten till återbetalning av ingående skatt om det tillhandahålls en vara eller en tjänst för sådana tidningar är svårt att förstå. Det är hög tid att ändra dessa bestämmelser och behandla tillhandahållandena på samma sätt; antingen som undantag med rätt till återbetalning av ingående skatt eller genom att beskatta dessa tidningar som vanliga tidningar med 6 % mervärdesskatt.

Avdragsrätt för en samfällighetsförening avseende uppförande av en gemensamhetsanläggning för fibernät

I ett förhandsbesked den 27 februari 2014 lämnade Skatterättsnämnden besked till en samfällighetsförening innebärande att denna var skattskyldig för omsättning avseende tillhandahållande av bredband och basutbud av kabel-TV till sina medlemmar. Skatteverket hade trots detta senare inte medgett föreningen avdrag för ingående skatt avseende uppförande av gemensamhetsanläggningen för fibernät då kostnadsuttaget för detta var baserat på myndighetsbeslut och inte på ett kontraktsförhållande mellan föreningen och dess medlemmar. Finansieringen av anläggningen skedde genom lån som upptagits av föreningen men där medlemmarna till slut stod för finansieringen genom att amortering och ränta utdebiterades efter andelstal. Detta utgjorde inte omsättning i mervärdesskattehänseende.

Kammarrätten i Göteborg har i dom den 10 januari 2017 (mål nr 2088-2089-16) instämt i förvaltningsrättens bedömning och medgivit samfällighetsföreningen rätt till avdrag för ingående skatt på uppförandet av gemensamhetsanläggningen. Förvaltningsrätten konstaterade att uppförandet av fibernätet var nödvändigt för att föreningen skulle kunna tillhandahålla mervärdesskattepliktiga tjänster avseende leverans av basutbud av internet och TV-kanaler. Hela kostnaden för att uppföra fibernätet hade därför ett direkt och omedelbart samband med den skattepliktiga verksamheten. Uppförandet av fibernätet och tillhandahållandet av tjänsterna kunde inte anses vara från varandra fristående verksamheter och någon kostnadsfördelning skulle därför inte ske mellan dem. Avdragsrätt för ingående skatt förelåg därför och hur uppförandet finansierats hade inte någon betydelse för avdragsrätten.

Fråga om mervärdesskatt och avdragsrätt för ingående skatt för medlemmarnas insatser på olika sätt i samfällighetsföreningar som driver fiberanläggningar som i detta fall eller VA-anläggningar har varit föremål för flera domar hos kammarrätterna. I ett mål (Kammarrätten i Jönköping den 10 december 2008 (mål nr 2254–2259-08) ansågs medlemmarnas betalningar till föreningen vid en helhetsbedömning till dess reella ekonomisk innebörd ha varit ett sedvanligt vederlag för VA-tjänster och därför mervärdesskattepliktiga. Finansieringen skedde här genom amorteringsfria och räntefria lån från medlemmarna. Av andra kammarrättsdomar som behandlar motsvarande frågor om medlemmars insatser i föreningar utgör omsättning i mervärdesskattehänseende kan nämnas Kammarrätten i Jönköping 7 mars 2011 (mål nr 1851–1856-10), Kammarrätten i Göteborg 4 november 2011 (mål nr 4567-10 m.fl.) och 19 februari 2013 (mål nr 2153-12).

Av dessa domar kan utläsas att avgörande för om medlemmars insatser i samfällighetsföreningar utgör omsättning i mervärdesskattehänseende eller inte är om det föreligger en direkt koppling mellan insatsen och föreningens tillhandahållande till medlemmen.

I det här aktuella målet var utgångspunkten att någon omsättning i mervärdesskattehänseende inte förelåg för de lån som upptagits för att finansiera anläggningen. Trots det förelåg rätt till avdrag för ingående skatt eftersom anläggningen var nödvändig för att kunna tillhandahålla de mervärdesskattepliktiga VA-tjänsterna.

Kapitalinsatser från medlemmar i en ekonomisk förening för VA ej omsättning

I en dom från Kammarrätten i Jönköping den 28 februari 2017 (mål nr 2693-2694-15) har just bedömts om kapitalinsatser för anläggande av en VA-anläggning utgör omsättning i mervärdesskattehänseende. Föreningen skulle tillhandahålla medlemmarna vatten och avlopp genom anläggningen. Dessa fakturerades då för vattenförbrukning samt för andel av ränta, amortering och administration. Föreningen tillhandhöll även en samfällighetsförening vatten och avlopp utan att den var medlem i denna förening. Kammarrätten fann här att medlemmarnas kapitalinsatser varit oberoende av hur stor kostnaden varit för rördragning till respektive fastighet samt att den utomstående samfällighetsföreningen hade fått anslutning till ledningssystemet mot löpande avgift. Dessa förhållanden ansåg kammarrätten tyda på medlemskap i föreningen och betald kapitalinsats var inte en förutsättning för att medlemsfastigheterna skulle få tillgång till vatten och avlopp. Eftersom Skatteverket här hade bevisbördan fann kammarrätten att verket inte hade gjort sannolikt att det var fråga om en avtalsliknande situation som ledde till att någon del av kapitalinsatserna avsåg mervärdesskattepliktig omsättning.

För att kapitalinsatser i föreningar ska utgör omsättning i mervärdesskattehänseende måste det föreligga en direkt koppling mellan insatsen och tillhandahållen tjänst. Om insatsen då exakt motsvarar vad en anslutningsavgift för andra uppgår till kan en sådan koppling föreligga. Det är dock tveksamt om det finns stöd för att beskatta en kapitalinsats i en förening. Insatsen är ingen direkt ersättning för en tillhandahållen tjänst och för att den ska kunna anses utgöra omsättning måste det ske genom en genomsyn av rättsförhållandet och då ska det snarast vara fråga om ett skatteundandragande för att beskattning ska kunna ske. Så synes inte kunna vara fallet i de domar från kammarrätterna som här ovan refererats.

Ej avdrag för ingående skatt avseende rättegångskostnader som uppkommit i samband med en tvist som avgjordes genom skiljedom

Ett holdingbolag var involverat i en tvist om tolkningen av ett samgåendeavtal mellan bolaget och en annan huvudägare. Tvisten avgjordes genom skiljedom och avsåg fördelningen av aktieinnehavet och andelen av rösterna i ett annat bolag. Tvisten resulterade i att ett dotterbolag bildades till vilket holdingbolaget tillhandahöll managementtjänster. Skatteverket vägrade holdingbolaget avdrag för ingående mervärdesskatt avseende rättegångskostnader för tvisten. Som motiv angavs att de aktuella kostnaderna avsett rollen som ägare till dotterbolaget och i form av normala ägardispositioner och att kostnaderna inte faktiskt ingått i priset på de mervärdesskattepliktiga tjänsterna som bolaget tillhandahållit inom ramen för sin ekonomiska verksamhet.

Kammarrätten i Jönköping konstaterade i dom den 31 januari 2017 (mål nr 1931-1932-15) att holdingbolaget bedrev ekonomisk verksamhet och att avdragsrätt i princip förelåg för transaktioner som hänförde sig till den verksamheten. Eftersom ingen av parterna ansåg att transaktionerna hade ett direkt och omedelbart samband med utgående transaktioner som medförde avdragsrätt prövades om kostnaderna kunde utgöra en del av bolagets allmänna omkostnader. I så fall skulle de utgöra en del av de kostnadskomponenter som ingick i priset för de varor och tjänster som bolaget tillhandahöll och som på detta sätt hade ett direkt och omedelbart samband med bolagets samlade ekonomisk verksamhet. Kammarrätten fann att innehållet i skiljedomen och tidpunkten för faktureringen av kostnaderna gav stöd för bedömningen att de nu aktuella kostnaderna föreföll hänförliga till den aktuella tvisten. Det framgick dock, enligt kammarrätten, i övrigt inte av utredningen, utöver bolagets egna kortfattade uppgifter, vad bolagets kostnader hade bestått i och hur dessa hade samband med den samlade ekonomiska verksamheten. Då bevisbördan för avdragsrätten ligger hos den skattskyldige fann kammarrätten att bolaget inte hade förmått göra sannolikt att det fanns ett sådant direkt och omedelbart samband mellan de aktuella kostnaderna och bolagets samlade ekonomiska verksamhet som krävs för att avdragsrätt skulle föreligga.

Målet blev således mer fråga om bevis än om den rättsliga grunden för avdragsrätt. Man kan dock konstatera att rätt till avdrag för ingående skatt som avser kostnader för en rättegång som avser en fråga för en verksamhet ska föreligga då det normalt utgör en allmän omkostnad i verksamheten. Man kan här fråga sig varför holdingbolaget deltagit i den här aktuella processen om det inte hade varit för att en gynnsam utgång skulle gynnat den ekonomiska verksamheten. Enbart av den anledningen ska avdragsrätt föreligga, men av denna dom följer att det är viktigt att kunna visa att samband med verksamheten föreligger.

Verksamhet med travhästar som tränats av tränare med s.k. B-licens utgör ekonomisk verksamhet

Ett bolag som innehade flera travhästar vilka tränades på en bana av enklare slag och av en tränare med amatörlicens (s.k. B-licens), ansågs inte bedriva ekonomisk verksamhet enligt Skatteverket. Bolaget medgavs därför inte avdrag för ingående skatt avseende inköp av hästarna samt löpande kostnader för dem. Kammarrätten i Jönköping fann dock i dom den 9 februari 2017 (mål nr 2836-2837-15) att bolaget i tillräcklig grad hade visat att verksamheten bedrivits för att fortlöpande generera intäkter till bolaget och att den därför utgjorde ekonomisk verksamhet. Bolaget hade därför rätt till avdrag för ingående skatt. Kammarrätten konstaterade härvid att det inte torde vara ovanligt att en hästverksamhet påbörjas under något enklare förhållanden, inte minst av ekonomiska skäl, för att sedan övergå till att bedrivas mer professionellt.

Intressant här är att Skatteverket i ett ställningstagande den 31 augusti 2015 uttalat att det kan ställas höga krav på objektiva omständigheter för att göra sannolikt att det är ekonomisk verksamhet i de fall hästar tränas av en tränare med amatörlicens. Om hästar tränas av professionella tränare ställs i princip inga krav alls förutsatt att det gäller hästar som är lämpliga för trav- eller galopptävlingar och att dem är registrerade hos trav- eller galoppförbundet.

Förhoppningsvis kan denna dom från kammarrätten medföra att Skatteverket nu ändrar sin inställning och att det ska sakna betydelse för bedömningen av om det föreligger ekonomisk verksamhet med trav- eller galopphästar vilken typ av tränare som tränar hästarna. Oavsett om de tränas av professionella tränare eller amatörtränare kan hästarna tävla i samma lopp och då om samma prissummor. I båda fallen måste det då röra sig om ekonomisk verksamhet och inte minst för att principen om konkurrensneutralitet ska kunna vara uppfylld.

Jan Kleerup och Mattias Fri är skattejurister vid Svalner Skatt & Transaktion.