Crowdfunding ur ett mervärdesskatterättsligt perspektiv – Ett nytt finansieringssätt möter gamla regler

2.1 Vad är crowdfunding?

Med crowdfunding avses att någon (”Sökande”) riktar sig till allmänheten och ber om investeringar till ett särskilt projekt via en crowdfundingplattform. Vad som ska finansieras är egentligen oväsentligt för definitionen av crowdfunding. Crowdfundingkampanjer tenderar dock ofta att handla om att finansiera projekt som traditionella investerare inte hade investerat sitt kapital i, t.ex. brädspel, podcasts eller en dokumentär om tv-spel.

Crowdfunding kan delas in i tre huvudsakliga kategorier; donationsbaserad, belöningsbaserad och finansiell crowdfunding. Det avgörande för vilken typ av kategori den aktuella crowdfundingkampanjen faller inom är den motprestation som finansiären mottar.5

2.2 Donationsbaserad crowdfunding

För att det ska föreligga en skyldighet att betala mervärdesskatt till staten krävs det enligt 1 kap. 1 § 1 p. mervärdesskattelagen (1994:200) (”ML”) att det skett en skattepliktig omsättning inom landet av en beskattningsbar person. Det grundläggande kravet för att en transaktion ska medföra skattskyldighet är att det ska ha skett en omsättning av en vara eller en tjänst. För att något ska anses vara en omsättning krävs att det föreligger en direkt länk mellan tillhandahållandet av en vara och en tjänst och den ersättning som erläggs för tillhandahållandet. En direkt länk uppstår när det finns ett rättsligt förhållande mellan tillhandahållaren och mottagaren av varan eller tjänsten.6

Ponera att Kim spelar in en podcast och gör denna tillgänglig för allmänheten. Samtidigt startar hen en crowdfundingkampanj där Kims lyssnare har möjligheten att ekonomiskt bistå Kim för hens arbete med podcasten. Uppfyller detta kraven för att anses vara en omsättning?

EU-domstolen har tagit ställning till huruvida musik som framfördes av en gatumusikant kunde anses utgöra ett tillhandahållande av en mervärdesskattepliktig tjänst då gatumusikanten erhöll pengar av vissa förbipasserande.7 EU-domstolen fann att när någon erlägger en form av betalning som inte motiveras av motprestationen utan snarare någon form av subjektiva känslor kan det inte anses finnas någon koppling mellan den utförda tjänsten och den mottagna ersättningen.8 Även om musikanten förväntande sig pengar, och i många fall erhöll pengar för sin musik, fanns det inget krav på att de som passerade gatumusikanten skulle erlägga ersättning för den musik de tog del av. Om det inte finns någon koppling mellan motprestationen och det donerade beloppet kan inte heller någon omsättning anses ha skett. En sådan transaktion anses då ha skett utanför mervärdesskattedirektivets tillämpningsområde (out of scope).9

Mot bakgrund av EU-domstolens resonemang bör Kims donationsbaserade crowdfundingkampanj falla utanför mervärdesskattelagens tillämpningsområde då även människor som inte utgör Finansiärer kan ta del av podcasten. Denna slutsats stöds också av ett förhandsbesked från Skatterättsnämnden.10

2.3 Belöningsbaserad crowdfunding

Ponera nu istället att Kim i sin strävan att starta ett företag som tillverkar och säljer fotbollsskor i Sverige har startat en crowdfundingkampanj där varje Finansiär som bidrar med 500 kr erhåller ett par av dessa fotbollsskor när de producerats. Till skillnad från exemplet med donationsbaserad crowdfunding erhåller nu Finansiären något i gengäld för sitt ekonomiska stöd; fotbollsskor.

Som konstaterades under avsnitt 2.2 krävs det enligt EU-domstolens praxis att det föreligger en direkt länk mellan den erlagda ersättningen och den motprestation som erhålls. En direkt länk uppstår när det finns ett rättsligt förhållande mellan parterna. När en Finansiär accepterar Kims erbjudande om fotbollsskor för Finansiärens ekonomiska stöd uppstår ett rättsligt förhållande mellan Kim och Finansiär. Eftersom det finns ett rättsligt förhållande mellan Kim och Finansiären finns det således en direkt länk mellan Finansiärens ekonomiska stöd och de fotbollsskor Kim kommer att leverera. Kims erbjudande om fotbollsskor utgör således en mervärdesskatträttslig omsättning. Då tillhandahållande av fotbollsskor inte är undantaget från mervärdesskatteplikt är denna omsättning även mervärdesskattepliktig.11

Utöver kravet på att det ska ha skett en mervärdesskattepliktig omsättning krävs det att den som tillhandahållit motprestationen (dvs. varan eller tjänsten) är en beskattningsbar person.12 Med beskattningsbar person avses den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat.13 EU-domstolen har funnit att begreppen ”beskattningsbar person” och ”ekonomisk verksamhet” ska anses ha en vid omfattning. Rekvisiten ska anses uppfyllda redan vid utförandet av förberedande åtgärder som syftar till att senare tillhandahålla mervärdesskattepliktiga transaktioner, detta oavsett om verksamheten faktiskt påbörjas eller inte.14 Då Kim genom sin crowdfundingkampanj avser att bedriva mervärdesskattepliktig verksamheten i form av tillverkning och försäljning av fotbollsskor bör Kim, redan när hen startar sin crowdfundingkampanj, anses utgöra en beskattningsbar person. Detta innebär att Kims tillhandahållande av fotbollsskor i gengäld för en Finansiärs ekonomisk stöd är en mervärdesskattepliktig transaktion som utförs av en beskattningsbar person.

Det sista rekvisitet för att mervärdesskatt ska betalas till svenska staten är att omsättningen ska ha skett inom landet, dvs. i Sverige. Då majoriteten av de tillgängliga crowdfundingplattformarna riktar sig mot en internationell publik finns det en chans att vissa av Kims Finansiärer uppehåller sig i ett annat land än Sverige. Under förutsättning att Kim levererar fotbollsskor till Finansiärer i EU från Sverige kommer skorna anses vara omsatta i Sverige. Om Kim däremot skulle komma att få en stor del av sin finansiering från Finansiärer i ett annat EU-land kan Kim bli tvungen att registrera sig för mervärdesskatt i detta EU-land.15 Vad det innebär återkommer jag till under avsnitt 4.

Kims belöningsbaserade crowdfundingkampanj kommer således att vara föremål för mervärdesskatt då samtliga rekvisit är uppfyllda.

2.4 Finansiell crowdfunding

Som vid belöningsbaserad crowdfunding erhåller Finansiären vid finansiell crowdfunding något i gengäld för sin investering. Istället för t.ex. ett par fotbollsskor erhåller Finansiären aktier i, eller en fordran på, det företag som erhåller investering.

Istället för att erbjuda Finansiärer ett par fotbollsskor erbjuder nu Kim istället aktier i utbyte mot monetärt stöd. För varje investerade 100 kr erhåller Finansiären en aktie i Kim Svenska Fotbollsskor AB. Utgör Kims emittering av aktier en sådan mervärdesskattepliktig omsättning som medför skyldighet till mervärdesskatt?

EU-domstolen har, i mål C-465/03 Kretztechnik AG, diskuterat frågan om emittering och försäljning av aktier kan medföra skattskyldighet. Bolaget i fråga, Kretztechnik AG, hade valt att börsnotera sig för att kunna finansiera sin stadgeenliga affärsverksamhet. Börsnoteringen var inte ett led i en affärsverksamhet bestående av värdepappershandel. Målet gällde rätten till avdrag för ingående mervärdesskatt för kostnader som uppkommit i och med en börsnotering. För att det ska föreligga rätt till avdrag krävs det generellt sett att den ingående mervärdesskatten är kopplad till utgående mervärdesskattepliktiga transaktioner. EU-domstolen konstaterade inledningsvis att det krävs att förfoganderätten över en vara har överförts från säljare till köpare för att en vara överhuvudtaget ska anses ha omsatts. Eftersom aktier utgör värdepapper som representerar en immateriell tillgång kan en emittering av aktier enligt EU-domstolen inte anses utgöra en omsättning av varor. Då kvarstod frågan om en emittering av aktier kunde anses vara en omsättning av tjänst. EU-domstolen hänvisade då till ett tidigare mål, C-442/01 KapHag,16 där domstolen fann att en kontantinsats som tillåter en bolagsman att inträda i ett bolag inte var att anse som en tjänst mot vederlag. Samma slutsats ansågs gälla i fråga om emission av aktier som sker i syfte att anskaffa kapital, oavsett om bolaget är noterat eller inte vid tidpunkten för emissionen.

För Kim innebär detta att hens andelsbaserade crowdfundingkampanj utgör en out of scope-transaktion, dvs. en transaktion som faller utanför mervärdesskattens tillämpningsområde. Crowdfundingkampanjen blir således inte föremål för mervärdesskatt. Det ska tilläggas att om Kim istället för att låta bolaget emittera aktier, sålde hälften av sina aktier för att senare tillföra detta kapital till bolaget som ett aktieägartillskott skulle även Kims försäljning anses vara out of scope.

Skulle det bli någon skillnad om Kim istället erbjöd Finansiärerna en årlig ränta om 5 % för det kapital de lånar till Kims företag?

Vad gäller inlåning av pengar till ett företag måste vi istället se på crowdfunding ur en Finansiärs synvinkel. Vid lånebaserad crowdfunding är det de facto Finansiärerna som tillhandahåller Kim ett lån och erhåller ersättning i form av ränta. Ur ett mervärdesskatterättsligt perspektiv krävs, som beskrivits ovan, att samtliga rekvisit i 1 kap. 1 § 1 p. ML är uppfyllda för att mervärdesskatt ska tas ut. Att det vid lånebaserad crowdfunding rör sig om en omsättning och att det skett inom landet ter sig självklart. Vad som däremot inte är självklart är om Finansiären ska ses som en beskattningsbar person. Då Finansiären kan vara vem som helst, en privatperson eller ett företag, blir det avgörande om Finansiärens utlåning är att anse som ekonomisk verksamhet. Då incitamentet för Finansiärerna vid lånebaserad crowdfunding är den ränta som utlåning generar så bör utlåningen kunna anses utgöra ekonomisk verksamhet, särskilt om återbetalningstiden löper över ett flertal år och Finansiären eventuellt har lånat ut pengar till andra entreprenörer än Kim. I dessa fall rör det sig de facto om ”utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar i syfte att fortlöpande vinna intäkter [...]”.17 Om den Finansiär som väljer att finansiera Kims företag finns i Sverige är nästan alla rekvisit uppfyllda. Det har skett en omsättning inom landet av en beskattningsbar person, men är omsättningen mervärdesskattepliktig?

Enligt 3 kap. 9 § 1 st. ML undantas bank- och finansieringstjänster från skatteplikt, regeln undantar även omsättning som utgör värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet. Här kan bortses från undantaget gällande värdepappershandel och därmed jämförlig verksamhet, men vad avses med bank- och finansieringstjänster?

Enligt art. 135 (1) (d) i Rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt (”Mervärdesskattedirektivet”) undantas bl.a. transaktioner avseende utlåning från mervärdesskatteplikt. Då mervärdesskatterätten är harmoniserad inom EU och mervärdesskattelagen ska tolkas i ljuset av mervärdesskattedirektivet innebär detta att utlåningsverksamhet även i Sverige är undantaget från mervärdesskatteplikt. För Kims del innebär detta att hen inte kommer att behöva betala någon mervärdesskatt på den ränta hen betalar till Finansiärerna för deras lån till Kims nystartade verksamhet i Svenska Fotbollsskor AB.

5.1 Reducerad skattesats

I Mervärdesskattedirektivets artiklar 96–101 framgår att medlemsstaterna inte får tillämpa en standardskattesats som understiger 15 %. Det framgår även att varje medlemsstat får ha en till två reducerade skattesatser, dessa får dock inte understiga 5 %. De varor och tjänster som får vara föremål för reducerade skattesatser framgår av bilaga III till Mervärdesskattedirektivet.

Idag tillämpas det tre olika mervärdesskattesatser i Sverige; standardskattesatsen uppgår till 25 % och de två reducerade skattesatserna uppgår till 12 % och 6 %. I t.ex. Tyskland tillämpas istället två skattesatser; en standardskattesats om 19 % och en reducerad skattesats om 7 %.22 De varor och tjänster som är belagda med reducerade skattesatser i Sverige varierar mellan allt från hotellvistelser och livsmedel till böcker.23

Om det enda hindret för Kim vid användande av crowdfunding för att finansiera sin verksamhet var att hen skulle behöva samla in t.ex. 60 000 kr extra (vid användning av en 6 % skattesats på belöningsbaserad crowdfunding med ett mål om att samla in 1 miljon kronor) istället för nu rådande 250 000 kr underlättar detta självklart insamlingsprocessen för Kim. Genom att sänka den tillämpliga skattesatsen för belöningsbaserad crowdfunding sänker vi trösklarna för att kunna finansiera en verksamhet via belöningsbaserad crowdfunding.

Finns det inte en risk att företag försöker ge sken av att man sysslar med belöningsbaserad crowdfunding för att kunna sälja sina varor och tjänster till en reducerad skattesats om detta skulle bli verklighet? Självfallet finns det en sådan risk. Det går däremot att stävja ett sådant missbruk. Ett tillvägagångsätt vore att införa ett ansökningssystem där någon som avser att finansiera sin verksamhet genom belöningsbaserad crowdfunding ansöker om tillstånd hos Skatteverket för att tillämpa en reducerad skattesats på ett visst beskattningsunderlag under en viss tid, i Kims fall 1 miljon kronor. På så sätt får Skatteverket insyn i verksamheten och kan bedöma huruvida verksamheten de facto är ute efter att samla in kapital eller att sälja sina produkter billigare till sina kunder. Ett liknande ansökningssystem finns idag gällande frivillig skattskyldighet vid uppförandeskede som möjliggör rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt under en uppstartsperiod.24

I dagsläget är problemet dock att belöningsbaserad crowdfunding inte återfinns på listan de typer av varor och tjänster som kan vara föremål för en reducerad skattesats i bilaga III till Mervärdesskattedirektivet. Sverige kan därför inte på eget bevåg införa, alternativt tillämpa, en reducerade skattesats för belöningsbaserad crowdfunding. För att detta ska kunna ske krävs en ändring på EU-nivå. EU-kommissionen har i ett memo daterat den 7 april 2016 anfört att de avser att göra ändringar i gällande de reducerade skattesatserna och att de avser att gå en av två vägar. Alternativ ett innebär att listan i bilaga III utvidgas och att listan mer regelbundet ses över för att säkerhetsställa att varor och tjänster som bör vara föremål för en reducerad skattesats faktiskt är det. Alternativ två innebär att det lämnas upp till medlemsstaterna själva att bestämma vilka typer av varor och tjänster man vill tillämpa reducerade skattesatser för, dock under förutsättningen att detta inte snedvrider konkurrensen.25 Oavsett vilken väg EU-kommissionen väljer är det min förhoppning att detta förändringsarbete innebär att belöningsbaserad crowdfunding åtminstone beaktas som en typ av transaktion som kan bli föremål för en reducerad skattesats.

5.2 MOSS

Det andra mervärdesskatterättsliga hindret för belöningsbaserad crowdfunding som jag lyft fram i denna artikel är risken för registrering i ett annat EU-land. Om Kim genom sin crowdfundingkampanj överskrider omsättningströskeln i t.ex. Finland är hen tvungen att registrera sig för mervärdesskatt i Finland.

Sedan den 1 januari 2015 har det varit möjligt för beskattningsbara personer som tillhandahåller telekommunikationstjänster, radio- och tv-sändningar eller elektroniska tjänster (IT-tjänster) till icke-beskattningsbara personer att överstiga en medlemsstat omsättningströskel, utan att det uppstår en skyldighet att registrera sig för mervärdesskatt i det aktuella landet.26 Istället är det, genom detta system, möjligt att redovisa all mervärdesskattepliktig försäljning i hela unionen av dessa IT-tjänster genom ett särskild förfarande vid namn mini-one-stop-shop, eller MOSS. Systemet är frivilligt för de aktuella beskattningsbara personerna, man kan således välja att tillämpa de vanliga reglerna, och det krävs inte att man att faktiskt har överstigit en omsättningströskel för att få tillämpa detta system.27 Enligt EU-kommissionens egna beräkningar uppgår ett företags fullgörandekostnader till cirka € 8 000/år och medlemsland där företaget är registrerat för mervärdesskatt. Detta inkluderar inte kostnaderna som uppkommer för att ett företag ska kunna registrera sig.28 Tänk er då in i Kims situation, hen har precis haft en framgångsrik crowdfundingkampanj och lyckats få ihop de 1 miljon kronor (+ mervärdesskatt) som hen behöver för att starta sin verksamhet. Av denna miljon har Kims cirka 400 Finansiärer i Finland bidragit med 400 000 kr. Detta innebär, med nu gällande regler, att Kim behöver mervärdesskatteregistrera sig i Finland. Inte bara kommer detta medföra uppenbara kostnader för ett företag som är i ett uppstartsskede, det kommer även bli väldigt tidskrävande att få alla element på plats. Om Kim istället kunde tillämpa det nu redan etablerade och tillsynes fungerande MOSS-systemet skulle det faktum att hen har Finansiärer runt om i Europa inte medföra några större svårigheter.