Aktuellt om mervärdesskatt

Rättelsetidpunkt för efterfakturerad mervärdesskatt

Skatteverket har ansett att ett bolag som utfört rådgivningstjänster i samband med förvärv av dotterbolagsaktier i juli år 2007 varit skattskyldigt för dessa tjänster, vilka bolaget ansåg vara från skatteplikt undantagna finansiella tjänster. Skatteverket påförde därför utgående mervärdesskatt (25 %) och kostnadsränta för intäkterna nämnda år. Bolaget utfärdade då kompletterande fakturor med mervärdesskatt år 2010. I dessa hänvisades till de ursprungliga fakturorna. Kunderna ansåg då att det utgjorde avdragsgill ingående skatt för dessa och att rättelse av mervärdeskatteredovisningen kunde ske för berörd redovisningsperiod år 2007. Skatteverket ansåg att avdragsrätt förelåg först då en faktura med debiterad skatt förelåg, vilket var under år 2010. Kammarrätten har i tre domar den 31 januari 2012 (mål nr 2027-11, 2028-11 och 2951-11) beslutat i enlighet med Skatteverkets uppfattning.1

Bolagen hävdade i målen att den ståndpunkt Skatteverket förespråkat medför att den utgående skatten tillgodoräknas staten i juli 2001 medan rätten till avdrag skulle inträda först i den redovisningsperiod när faktura togs emot. Den ståndpunkten ansåg bolagen strida mot den EU-rättsliga reciprocitetsprincipen, att rätten till avdrag i princip ska inträda när säljarens skattskyldighet att betala den utgående skatten uppkommer. Dessutom ger den staten en obehörig vinst genom ränteeffekten under perioden juli 2007 till februari 2010. Bolagen ansåg att EU-domen C-152/02 Terra Baubedarf-Handel Gmbh ger ett exempel på tillämpning av reciprocitet och att utgående och ingående skatt för samma transaktion i princip alltid ska redovisas i samma redovisningsperiod. Vidare hänvisades till domarna C-368/09 Pannon Gép Centrum kft och C-392/09 Uszodaépito kft där domstolen funnit att avdragsrätt föreligger under den ursprungliga perioden även om de beskattningsbara personerna har underlåtit att uppfylla vissa formella krav, förutsatt att de materiella villkoren för avdrag är uppfyllda.

Bolagen ansåg att de var berättigade till yrkade avdrag för redovisningsperioden juli 2007 eftersom bolagen vid begäran om omprövning hade kunnat styrka den ingående skatten med en faktura som uppfyllde lagkraven och leverantören hade påförts utgående skatt denna period.

Kammarrätten fann dock att rätten att i efterhand få avdrag i en tidigare period fick anses begränsad till sådana fall där en ofullständig faktura i efterhand rättas för att styrka ett tidigare yrkat avdrag för ingående skatt. Fakturor som mottogs under år 2010 kunde då inte ses som rättelse av ofullständiga fakturor för att styrka tidigare yrkade avdrag. Bolagen ansågs därför inte ha rätt till avdrag för ingående skatt för redovisningsperioden februari 2007. Att säljaren påförts kostnadsränta ansåg kammarrätten sakna betydelse för bedömningen.

Kammarrätten gör i dessa mål en strikt tolkning av de svenska bestämmelserna i ML om tidpunkten för redovisningsskyldighetens respektive avdragsrättens inträde och dess följsamhet till god redovisningssed. Man bortser dock från entydig EU-rättspraxis och dess krav på reciprocitet, d.v.s. att utgående och ingående skatt på samma transaktion ska ske samtidigt. Om bolaget i aktuellt fall hade efterfakturerat kunderna borde i konsekvensens namn den utgående skatten också ha redovisats när fakturan med mervärdesskatt enligt god redovisningssed hade bokförts, vilket torde ha varit för februari månad år 2010. I aktuellt mål gällde frågan en svårtolkad bestämmelse om undantaget från skatteplikt för finansiella tjänster. Om då bolaget som tillhandahåller berörda tjänster accepterar Skatteverkets inställning att dessa inte varit undantagna från skatteplikt och därför efterfakturerat sina kunder bör inte staten kunna göra en otillbörlig vinst på ränteeffekterna för parterna som blir följden av kammarrättens domar.

Försäkring underordnad skattepliktig uthyrningstjänst

KR har i dom den 6 februari (målnr 6706–6709-10) prövat om ett tillhandahöll utgjorde en eller två tjänster. Bolaget i målet tillhandahöll uthyrning av bilar samt en försäkring i form av en ansvarsförsäkring som täckte ansvar för person- och sakskador kopplade till det uthyrda fordonet. Det var fråga om ett integrerat erbjudande. Därutöver hade kunderna möjlighet att välja att förvärva olika tilläggsförsäkringar som reducerade eller eliminerade kostnader till följd av andra skador eller stölder i samband med biluthyrningen. Det var tillhandahållandet av dessa tilläggsförsäkringar i kombination med biluthyrning som var föremål för kammarrättens prövning.

Med hänvisning till förvaltningsrättens dom fann kammarrätten att försäkringstjänsterna var underordnade biluthyrningen och att den sammansatta tjänsten i sin helhet var skattepliktig. Försäkringstjänsterna var enligt domstolen endast ett komplement till biluthyrningen. Det är värt att notera att kammarrätten fann att det var fråga om en sammansatt tjänst trots att det synes ha varit två prestationer som har avtalats och prissatts var för sig och där det stod kunden fritt att välja om denne ville köpa försäkringen till uthyrningstjänsten eller inte. Kammarrätten synes mena att de två delarna, biluthyrningen och försäkringstjänsten, är så nära förbundna med varandra att de tillsammans utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande som det skulle vara konstlat att dela upp dessa. Att de två delarna har avtalats och prissatts separat samt även kunde upphandlas separat från olika parter utgjorde inget hinder för att tillämpa huvudsaklighetsprincipen. Just det faktum att tilläggstjänsten avtalas och prissätts separat brukar vara argument för att det är två separata tjänster. Om det dessutom är så att alla konsumenter inte gör samma val i fråga om tilläggstjänsten vara ett ytterligare argument för att det är två separata tjänster, se EU-domstolen i C-349/96 CPP. Kammarrätten i Stockholm har i mål 2980-09 kommit till en liknande slutsats som i nu aktuellt mål. I det målet medgav HFD inte prövningstillstånd. Ett skäl till att HFD inte medgav prövningstillstånd i det tidigare målet kan ha varit att HFD prövat en likartad frågeställning i RÅ 2004 not. 46. I det målet fann HFD att det inte var tillräcklig med att tilläggsförsäkringen tecknats separat. Den skulle även prissättas separat för att ses som en separat tjänst, dvs som i det nu aktuella fallet. Ett annat skäl för uteblivet prövningstillstånd kan naturligtvis ha varit att omständigheterna i det tidigare målet inte lämpade sig för prövningstillstånd i HFD.