Skatteverket gör löpande ställningstaganden i olika skatterättsliga frågor. Syftet med dem är att uppnå en enhetlig och likformig rättstillämpning inom verket. Ställningstagandena uttrycker verkets uppfattning om vad som bör gälla vid tolkningen av en specifik bestämmelse och de anger hur en viss fråga ska hanteras inom verket. Har den skattskyldige eller skattedomstolarna en annan uppfattning i en fråga behöver ställningstagandet givetvis inte följas av dem.
Nedan redovisas en sammanställning av ställningstaganden i frågor rörande främst inkomstbeskattning och mervärdesskatt. Även ställningstaganden i övriga skatteslag m.m. kommer att redovisas, då under rubriken ”Övrigt”. De fullständiga ställningstagandena finns på Skatteverkets hemsida (www.skatteverket.se) under fliken Rättsinformation/Ställningstaganden, där även alla äldre ställningstaganden finns publicerade. De publiceras löpande under året och från 2007 publiceras ställningstagandena löpande i datumordning. Publiceringen på webben sker för att ge allmän kännedom om dem.
Inom parantes nedan anges datum och diarienummer hos Skatteverket för respektive ställningstagande. Samtliga diarieförda nya ställningstaganden anges, i vissa fall lämnas dock endast uppgift om att en viss fråga behandlats samt dess identifikationsuppgifter.
1 Inkomstskatt
1.1 Näringsverksamhet
Återkallat ställningstagande – Uttagsbeskattning och återföring av periodiseringsfond när näringsverksamhet inte längre ska beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal
Skatteverket återkallar ställningstagande 2008-11-20 med dnr 131 674664-08/111 om uttagsbeskattning och återföring av periodiseringsfond när näringsverksamhet inte längre ska beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal. Anledningen till återkallelsen är ny lagstiftning. (2011-05-03, dnr 131 228529-11/111)
Inkomstskattemässig hantering av fiskerättighet
Vinst vid avyttring av fiskerättigheter ska alltid beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. En vinst vid avyttring av en fiskerätt kan skattemässigt, på grund av avtal, hänföras till det fiskeföretag som är ägare till det fartyg som fiskerättigheten är knuten till fastän fiskerättigheten är registrerad på innehavaren av det aktuella fartygstillståndet.
När en fysisk person förvärvar en fiskerättighet som utnyttjas av ett fiskeföretag och fiskeföretaget betalt fiskerättigheten kan man avtala att fiskeföretaget förvärvat en nyttjanderätt till själva fiskerätten. Därigenom kan fiskeföretaget göra avskrivningar på denna nyttjanderätt. (2011-05-18, dnr 131 368194-11/111)
Kommentar: Genom lag (2009:866) om överlåtbara fiskerättigheter har det införts ett system där fiskare har tilldelats fiskerättigheter som kan överlåtas från och med den 1 augusti 2009.
Tidpunkten för avdrag för arbetsgivares kostnader för tryggande av pensionsutfästelse till arbetstagare genom betalning av premie för pensionsförsäkring
En arbetsgivare ska medges avdrag för pensionsförsäkringspremier som avser tryggandet av pension som är intjänad före utgången av beskattningsåret under förutsättning att premierna betalats senast när inkomstdeklaration för beskattningsåret ska ha lämnats. Detta gäller även förnyelsepremier till terminsbetalda pensionsförsäkringar och oavsett om pensionsutfästelsen är avgifts- eller förmånsbaserad och om den lön som pensionsförsäkringspremierna hänför sig till har betalats under beskattningsåret eller inte. (2011-05-30, dnr 131 400888-11/111)
Kommentar: Detta ställningstagande ersätter ställningstagandena med dnr 131 409594-08/111 och dnr 131 409602-08/111 och den del i skrivelsen med dnr 354-00/540 som avser avdrag för pensionskostnader. Det ändrade ställningstagandet är föranlett av Högsta förvaltningsdomstolens dom meddelad den 7 april 2011, mål nr 6571-10.
1.2 Tjänst, Arbetsgivaravgifter
Beskattning vid återkrav från Försäkringskassan eller arbetslöshetskassa
I samband med att Försäkringskassan eller en arbetslöshetskassa beslutar att återbetalning ska ske av en skattepliktig ersättning för tidigare år, som mottagaren redan har beskattats för, uppkommer frågor kring mottagarens beskattning.
Ett sådant beslut om återbetalning från en kassa bör i sig inte föranleda någon beskattningsåtgärd, dvs. Skatteverket initierar inte någon sänkt beskattning enbart med beslutet som grund eller en motsvarande kontrolluppgift där inkomsten reducerats. Däremot kan en skattskyldig som fått ett sådant krav på återbetalning själv begära ändring av beskattningen för aktuella inkomstår. En förutsättning för att beskattningen ska ändras är att kravet från kassan kan anses otvistigt. Om den skattskyldige begär omprövning eller överklagar kassans beslut om återbetalning kan kravet inte anses otvistigt, och i sådant fall bör någon ändring av beskattningen inte ske förrän det i förekommande fall finns ett lagakraftvunnet beslut eller en lagakraftvunnen dom som fastställt ett krav på återbetalning.
I enlighet med denna handläggning ska kassorna inte lämna ändrade kontrolluppgifter för tidigare år i samband med beslut om återbetalning, då den nya uppgiften inte är tillräcklig för en ändrad beskattning.
Även i de fall det skett en kontant kvittning av ett återkrav mot en senare utbetalning av skattepliktig ersättning bör hela bruttoersättningen före kvittningen anses skattepliktig, men den skattskyldige kan även då få ändring av beskattningen för aktuella år så snart återkravet kan anses otvistigt eller lagakraftvunnet.
Om en kassa i efterhand avskriver en sådan fordran som avser återbetalning av en skattepliktig inkomst, och beslutet grundar sig på att kassan får anses ha uttömt sina möjligheter att få en återbetalning till stånd, bör detta inte medföra att det avskrivna beloppet åter anses skattepliktigt. En sådan avskrivning medför således normalt inga skattekonsekvenser. (2011-05-05, dnr 131 302727-11/111)
Avdrag för Försvarsmakts- och eftersökshundar
Avdrag för kostnader för hundar som används i samband med tillfälliga uppdrag bör endast medges med belopp motsvarande de merutgifter för hundarna som är direkt hänförliga till uppdragen. Skatteverkets ställningstagande ”Avdrag för godkända tjänstehundar” (dnr 131 755880-06) är inte tillämpligt för dessa hundar. Detta innebär att avdrag inte bör medges för utgifter för foder eller andra löpande kostnader för sådana hundar. Avdrag bör inte heller medges för anskaffningskostnaden för hundarna. (2011-05-31, dnr 131 443099-11/111)
Kommentar: Ställningstagandet är föranlett av att det i några tidskrifter (Brukshunden resp. Svensk Jakt) framförts uppfattningen att ovannämnda ställningstagande från 2006 skulle vara tillämpligt för dessa hundar.
1.3 Kapital
Hur ska Financial Spread Betting beskattas?
Financial Spread Betting kontrakt (FSB-kontrakt) är finansiella kontrakt avseende prisdifferenser. De ska beskattas på motsvarande sätt som Contract For Difference (CFD-kontrakt).
FSB-kontrakt är enligt Skatteverkets uppfattning ett slags terminskontrakt. Vinst och förlust ska därför redovisas som kapitalvinst respektive kapitalförlust. Eventuell ränta och ersättning för utdelning i FSB-kontrakten ska ingå i kapitalvinstberäkningen.
I de fall den underliggande tillgången består av aktier eller aktieindex får FSB-kontrakten anses utgöra delägarrätter.
FSB-kontrakt kan vara marknadsnoterade.
Kontrolluppgiftsskyldighet finns för FSB-kontrakt som avslutats. (2011-05-09, dnr 131 112313-11/111)
1.4 Internationell beskattning
Avdrag för utländsk skatt som redan avräknats
Om avdrag görs för utländsk skatt som redan avräknats ett tidigare år får den skattskyldige välja om avräkningen det tidigare året ska justeras genom omprövning eller om avdrag inte ska göras. Om den skattskyldige inte anger vilket alternativ denne väljer kommer Skatteverket att vägra avdrag. (2011-05-19, dnr 131 258916-11/111)
Uttagsbeskattning och återföring av periodiserings-, ersättnings-, respektive expansionsfond när inkomst av näringsverksamhet inte längre ska beskattas i Sverige
Om verksamheten vid ett fast driftställe upphör, eller det moment som konstituerar ett fast driftställe försvinner på annan grund än ett skatteavtal med en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES) kan uttagsbeskattning komma i fråga utan rätt till anstånd med betalning av skatt i samband med uttagsbeskattningen. Avdrag för avsättningar till periodiserings-, ersättnings- respektive expansionsfond ska återföras till beskattning omedelbart. (2011-06-07, dnr 131 228506-11/111)
2 Mervärdesskatt
Omsättningsland för tjänst – till företag med flera etableringar eller som omfattas av olika globala avtal; mervärdesskatt
Sätet för den ekonomiska verksamheten ska vara utgångspunkten vid bedömningen av till vilken etablering som en tjänst tillhandahålls när tjänsten omfattas av huvudregeln för tillhandahållande av tjänster till näringsidkare. Det är endast i de fall då tillhandahållandet nästan helt uteslutande sker till ett fast etableringsställe som omsättningslandet kan bli ett annat än det land där sätet finns.
Skatteverket anser därför att när en tjänst nästan helt uteslutande tillhandahålls ett fast etableringsställe inom ett företag i Sverige har tjänsten omsatts inom landet. Om det fasta etableringsstället som använder tjänsten finns i ett annat land har tjänsten omsatts utomlands. Skatteverket anser att även om en tjänst kan vara till viss nytta för sätet så ska detta förhållande inte påverka bedömningen om användningen och konsumtionen av tjänsten nästan helt uteslutande sker vid ett fast etableringsställe i ett annat land.
När en tjänst tillhandahålls mer än en etablering inom ett företag i Sverige anser Skatteverket att tjänsten är omsatt inom landet endast om företaget har sitt säte för den ekonomiska verksamheten här i landet. Om sätet finns i ett annat land har omsättningen skett utomlands även om viss del av tjänsten konsumeras här i landet.
Företag tecknar idag ofta olika s.k. globala avtal (t.ex. ramavtal). Det finns ingen särskild definition av vad som utgör ett globalt avtal. Vilka avtal som ses som globala avtal kan variera mellan företag och mellan länder. Av denna anledning går det inte att ge någon entydig vägledning för hur s.k. globala avtal ska hanteras mervärdesskattemässigt utan en bedömning ska göras för varje enskild situation. (2011-05-04, dnr 131 252439-11/111)
Upphävande av ställningstagande ”Mervärdesskatt, Konsultuppdrag vid företagsöverlåtelser”
Skatteverkets ställningstagande 2007-10-02, dnr 131 304409-07/111, rörande konsultuppdrag vid företagsöverlåtelser upphör att gälla. (2011-05-05, dnr 131 327068-11/111)
Kommentar: Ställningstagandet upphör att gälla eftersom det kommer att omarbetas med hänsyn till Högsta förvaltningsdomstolens dom meddelad den 27 april 2011, mål nr 3869-10.
Periodisk publikation – minst fyra nummer per år; mervärdesskatt
Skatteverket anser att det är uppgiften i utgivningsplanen som är avgörande för den mervärdesskatterättsliga bedömningen om en publikation är periodisk eller inte. Det är inte det faktiska antalet utgivna nummer under ett visst kalenderår som ska ligga till grund för bedömningen. (2011-05-18, dnr 131 309413-11/111)
Återbetalning av ingående skatt på förvärv som hänför sig till omsättning av guld som köparen är skattskyldig för; mervärdesskatt
Skatteverket anser att en säljare med stöd av artikel 168 a i direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, kan dra av ingående skatt på förvärv som ska användas för omsättning av guldmaterial eller halvfärdiga produkter med en finhalt av minst 325 tusendelar i det fall köparen är skattskyldig för omsättningen. Motsvarande gäller för förvärv som ska användas för omsättning av investeringsguld som inte är undantagen från skatteplikt till en köpare som är skattskyldig för omsättningen. (2011-06-07, dnr 131 300711-11/111)
Upphävande av ställningstagande ”Mervärdesskatt vid ombyggnad och försäljning av bostadsrätt”
Skatteverkets ställningstagande 2004-12-21, dnr 130 740083-04/111, rörande mervärdesskatt vid ombyggnad och försäljning av bostadsrätt upphör att gälla. (2011-06-13, dnr 131 438955-11/111)
Kommentar: Ställningstagandet upphör att gälla eftersom innehållet blivit inaktuellt till följd av att bestämmelserna i 2 kap. 7 och 8 §§ mervärdesskattelagen (1994:200) ändrats genom SFS 2007:1376.
Avdrags- och återbetalningsrätt för mervärdesskatt vid import av varor för reparation
Den som importerar varor för att reparera dessa i sin verksamhet här i landet kan bli skyldig att betala mervärdesskatt till Tullverket vid importen. Skatteverket anser att rätt till avdrag eller återbetalning föreligger för den vid importen påförda ingående skatten under förutsättning att varorna importeras uteslutande för att repareras här i landet för att därefter återsändas till tredjeland. Skatten på importen av varorna anses då hänförlig till reparationsverksamheten.
Motsvarande bedömning som sker av avdrags- och återbetalningsrätten vid import för utförande av reparationstjänster kan göras även beträffande import för utförande av övriga tjänster som består av arbete på lös egendom. (2011-06-13, dnr 131 388032-11/111)
Kommentar: Ställningstagandet innebär en utvidgad rätt till avdrag eller återbetalning i förhållande till det tidigare och numera upphävda ställningstagandet 2008-04-02, dnr 131 146431-08/111 och är föranlett av att Skatterättsnämnden i ett 2011-03-03 meddelat förhandsbesked har bedömt att ett svenskt företag som var skattskyldigt för import av varor som efter utförd reparation här i landet skulle återsändas till kunden hade återbetalningsrätt för vid importen påförd mervärdesskatt.
3 Övrigt
Företagsrekonstruktion – är en fordran gammal eller ny när den uppkommit samma dag som ansökan om rekonstruktion görs? (Borgenärsområdet)
Om en fordran – t.ex. en skattefordran – uppkommer samma dag som ansökan om rekonstruktion görs omfattas fordringen inte av ett offentligt ackord. Inte heller föreligger någon allmän kvittningsrätt gentemot tidigare skulder till gäldenären. (2011-05-11, dnr 131 348583-11/111)
Skatt på energi – Hjälpkraftförbrukning vid kraftvärmeproduktion (Punktskatt)
Skatteverket anser att vid ångbaserad kraftvärmeproduktion ska den elförbrukning som sker i de fjärrvärmepumpar som finns i kraftvärmeverket, dvs. de pumpar som initialt pumpar ut kylvattnet i fjärrvärmesystemet, inte anses ske i en sådan enhet eller för en sådan aktivitet som är hänförlig till framställning av enbart el eller enbart värme.
Skatteverket anser att det saknas stöd för att hävda att en viss fördelningsmetod måste användas vid fördelningen av sådan elförbrukning som sker för kraftvärmeproduktion och som inte kan hänföras till en sådan enhet eller en sådan aktivitet som är hänförlig till enbart elframställning eller enbart värmeframställning (gemensam elförbrukning).
Med kraftvärmeproduktion avses ovan samtidig produktion av värme och skattepliktig el i en och samma process, när den värme som uppkommer nyttiggörs, även när elverkningsgraden inte är tillräckligt hög för att produktionen ska anses utgöra kraftvärmeproduktion enligt 1 kap. 10 § LSE.
Ovanstående gäller inte i de fall då schablonberäkning tillämpas enligt Riksskatteverkets rekommendationer m.m. om energiskatt på elektrisk kraft, RSV Sp 1999:1, och Riksskatteverkets allmänna råd om beskattning av bränslen enligt lagen (1994:1776) om skatt på energi, RSV 2002:18. (2011-05-12, dnr 131 213891-11/111)
Ingvar Håkansson är rättslig expert vid Skatteverkets rättsavdelning.