Rättsfall – Försämrade avdragsmöjligheter för holdingbolag m.fl.?

Har rättsläget förändrats med anledning av Securentadomen?

Frågan om avdragsrätten ska påverkas av icke ekonomisk verksamhet har tidigare prövats av EG-domstolen i målet C-333/91, Sofitam. Domen gällde ett holding-bolag som hade inkomster dels från momspliktig verksamhet, dels i form av utdelningar och frågan i målet var om mottagna utdelningar skulle påverka avdragsrätten negativt. EG-domstolen konstaterade att eftersom mottagande av utdelningar inte utgör ersättning för någon ekonomisk verksamhet i enlighet med sjätte direktivet faller sådana utanför tillämpningsområdet för mervärdesskatten och avdragssystemet. Domstolen kom därför till slutsatsen att mottagna utdelningar inte skulle beaktas vid beräkningen av den avdragsgilla andelen enligt dåvarande artiklarna 17 och 19 i det sjätte momsdirektivet.

EG-domstolen har vidare i målet C-465/03, Kretztechnik, med hänvisning till tidigare avgöranden i målen BLP Group, Midland Bank, Abbey National och Cibo Participations konstaterat att avdragsrätt såsom för allmänna omkostnader föreligger även för kostnader som kan hänföras till transaktioner (aktieemission) som inte omfattas av tillämpningsområdet för mervärdesskattedirektivet förutsatt att sådana transaktioner genomförs i syfte att förstärka kapitalet till förmån för ett företags ekonomiska verksamhet i allmänhet (punkt 36). Kretztechnik ansågs därför ha rätt att dra av all moms som belöpt på bolagets kostnader för de olika tillhandahållanden som det hade förvärvat inom ramen för sin aktieemission. Denna avdragsrätt förutsatte dock att samtliga de transaktioner som bolaget genomfört inom ramen för sin ekonomiska verksamhet var skattepliktiga. Om bolaget delvis genomfört transaktioner som omfattades av momssystemet men som var undantagna skulle således avdragsrätten begränsas.

EG-domstolens motivering i Kretztechnikdomen kan således på samma sätt som den i Sofitam-målet tolkas på så sätt att man vid bedömningen av avdragsrättens omfattning endast ska ta hänsyn till huruvida de transaktioner som genomförs inom ramen för den ekonomiska verksamheten är skattepliktiga. Eventuell verksamhet som över huvud taget inte omfattas av momsens tillämpningsområde ska således inte beaktas vid denna bedömning.

Har då EG-domstolen antagit en ny hållning genom Securenta-domen? Det kan konstateras att den hänskjutande domstolen i Sofitam-målet begränsade sin fråga till om utdelningar ska vara med i nämnaren vid beräkningen enligt artikel 19 i det sjätte direktivet. Någon prövning huruvida avdrag kan vägras på annan grund för det fall de förvärvade nyttigheterna även används för den icke ekonomiska verksamheten görs således inte. Med hänsyn till att omständigheterna i det målet synes ha varit ganska likartade dem i Securenta med en ekonomisk och en icke ekonomisk verksamhet borde det dock ha legat nära till hands för domstolen att även uttala sig i denna fråga för det fall den redan då var av samma uppfattning som nu uttrycks i Securenta-domen. En skillnad som dock kan noteras mellan målen är att Securenta-domen avser kapitalanskaffningskostnader medan Sofitam-domen avser avdragsrätten i den löpande verksamheten. När det gäller Kretztechnik-domen kan konstateras att den gällde ett företag som endast bedrev ekonomisk verksamhet. Den nu aktuella frågan var således egentligen inte föremål för domstolens prövning i det målet.

Huruvida Securenta-domen ger uttryck för en ny hållning från EG-domstolen eller om den ska ses som ett förtydligande av tidigare domar är med hänsyn till det anförda oklart. Stöd finns enligt min mening för bägge synsätten. Vad som dock numera synes vara klart är att om en skattskyldig utöver en ekonomisk verksamhet även bedriver en icke ekonomisk verksamhet föreligger ingen avdragsrätt för kapitalanskaffningskostnader till den del dessa avser den senare verksamheten.

Vad avses med icke ekonomisk verksamhet?

Med anledning av att EG-domstolen i Securentadomen nu uttalar att avdragsrätt saknas för kapitalanskaffningskostnader hänförliga till icke ekonomisk verksamhet är det nu av särskilt intresse att klargöra vad som avses med icke ekonomisk verksamhet.

Att ett rent värdepappersinnehav som inte utgör en del av handel med värdepapper och inte heller har något samband med bolagets verksamhet i övrigt inte utgör ekonomisk verksamhet förefaller troligt, jfr t.ex. C-16/00, Cibo. När det däremot är fråga kostnader som avser ett bolag som innehas som ett led i verksamheten, t.ex. ett dotterbolag som förses med managementtjänster, ger enligt min mening gällande praxis (jfr t.ex. mål C-16/00, Cibo p. 19–22 samt Kretztechnikdomen, p. 34 ff.) stöd för att full avdragsrätt föreligger för moderbolaget såsom för allmänna omkostnader eftersom kostnaderna under sådana förhållanden har samband med och gynnar den ekonomiska verksamheten i moderbolaget, dvs. dotterbolaget är en tillgång som innehas och utnyttjas i syfte att vinna intäkter. Om kostnaderna avser ett bolag till vilket det visserligen inte genomförs några skattepliktiga transaktioner, men vilket innehav ändå positivt påverkar den egna ekonomiska verksamhet (t.ex. ett mjukvarutillverkande bolag som äger ett hårdvarutillverkande bolag vars hårdvara är speciellt avsedd för moderbolagets mjukvara) bör på samma sätt full avdragsrätt föreligga. Under sådana förhållanden leder dotterbolagets verksamhet som sådan till ökad försäljning för moderbolagets.

Exakt var gränserna går för när kostnaderna kan anses hänförliga till en ekonomisk verksamhet som bedrivs av den skattskyldige får fortfarande anses så pass oklart att ytterligare förtydliganden från EG-domstolen rimligen bör komma.