Författare: Börje Leidhammar
Kan värderingen av en vittnesutsaga ändras i överrätt utan att vittnet hörs om på nytt?
Omhörande av vittne i kammarrätt kan underlåtas när tilltron till vittnet är oförändrad eller till fördel för den skattskyldige i jämförelse med länsrätten eller om annars synnerliga skäl föreligger
I RÅ 2006 ref. 82 (eftertaxering för 1994 och 1995 för inkomst samt skattetillägg) uttalas bl.a. följande. I tvistemålsprocessen i hovrätt gäller enligt 50 kap. 23 § rättegångsbalken att har ett vittne hörts vid huvudförhandling i tingsrätt rörande viss omständighet och beror avgörandet även i hovrätten av tilltron till den bevisningen, får tingsrättens dom inte ändras i den delen utan att beviset tagits upp på nytt vid huvudförhandling i hovrätten. En sådan ändring får dock göras, om det finns synnerliga skäl för att bevisets värde är ett annat än tingsrätten antagit. Motsvarande bestämmelser finns i brottmålsprocessen och i processen vid Högsta domstolen. Dessa s.k. tilltrosparagrafer har funnits i rättegångsbalken alltsedan dess tillkomst. Processen vid de allmänna domstolarna bärs upp av principerna om muntlighet, omedelbarhet och koncentration. Tilltrosparagraferna har tillkommit för att trygga bevisomedelbarheten i händelse av överklagande till överrätt och är ett uttryck för principen om det bästa bevismedlet; hovrätten skall för att göra en annan bedömning än tingsrätten ha ett lika gott underlag som tingsrätten hade.
Processen vid de allmänna förvaltningsdomstolarna är däremot i princip skriftlig. Tilltrosparagrafer saknas i förvaltningsprocesslagen (1971:291), FPL. Den muntliga förhandlingen i förvaltningsprocessen fyller inte samma funktion som huvudförhandlingen i tvistemålsprocess utan syftar endast till att komplettera den eljest skriftliga handläggningen på en eller flera punkter. En muntlig förhandling i förvaltningsdomstol kan både föregås och följas av ett skriftligt förfarande. De för tvistemålsprocessen bärande principerna om omedelbarhet och koncentration gäller således inte i förvaltningsprocessen. Förvaltningsprocesslagen innehåller inte någon motsvarighet till tilltrosparagraferna eller någon hänvisning till rättegångsbalken i detta hänseende.
Syftet med denna artikel är att belysa när ett omhörande av vittne i kammarrätt kan underlåtas.
Vid handläggningen i länsrätt och kammarrätt av mål om särskild avgift skall enligt 6 kap. 24 § taxeringslagen (1990:324), TL, muntlig förhandling hållas, om den skattskyldige begär det. Muntlig förhandling behövs dock inte, om det inte finns anledning att anta att avgift kommer att tas ut. Grundläggande bestämmelser om muntlig förhandling i förvaltningsprocessen finns i 9 § FPL, se härom t.ex. Riksskatteverket, Handledning för taxeringsprocess, 1989 s. 85. Huvudregeln enligt den sistnämnda paragrafens första stycke är att förfarandet är skriftligt. I handläggningen får dock enligt andra stycket ingå muntlig förhandling beträffande viss fråga, när det kan antas vara till fördel för utredningen eller främja ett snabbt avgörande av målet. Enligt tredje stycket skall muntlig förhandling hållas i kammarrätt och länsrätt, om enskild som för talan i målet begär det samt förhandlingen ej är obehövlig och ej heller särskilda skäl talar mot det. Beträffande andra stycket framhölls i förarbetena (prop. 1982/83:134 s. 41) att muntlig förhandling ses som ett medel att nå ett snabbt avgörande och att denna möjlighet främst tar sikte på förhandling i förberedande syfte. Skattemål i samband med misstanke om skattebrott är ett exempel på fall där det är angeläget med en snabb handläggning. Bland omständigheter som är särskilt viktiga att ta hänsyn till när skattskyldig begär muntlig förhandling har nämnts att målet är mycket viktigt för parten och att han genom förhandlingen kan få en bättre förståelse för innebörden i det blivande avgörandet i målet (prop. 1971:30 s. 537, RÅ 1987 not. 246 och RÅ 1987 not. 650). Andra fall när muntlig förhandling förekommer är när t.ex. förhör med vittnen eller sakkunniga aktualiseras enligt 25 § FPL. Regeringsrätten har i flera avgöranden återförvisat mål till kammarrätt när kammarrätten vägrat muntlig förhandling, se t.ex. RÅ 1982 Ba 64 och RÅ 1987 not. 246, se härom Leidhammar i SN 2000 s. 405ff. Min slutsats i nämnda artikel, sedan kammarrätten efter återförvisning och upptagande av bevisning vid muntlig förhandling ändrat sin tidigare bedömning, är att länsrätt och kammarrätt bör generellt hålla muntlig förhandling om man vid prövningen av yrkandet om sådan förhandling överväger att avslå den skattskyldiges yrkande i sak på grundval av omständigheter som avses bli belysta vid den begärda muntliga förhandlingen. Har muntlig förhandling förekommit i länsrätten bör kammarrätten enligt min i, artikeln framförda åsikt, också hålla muntlig förhandling i målet om man har för avsikt att frångå den bevisvärdering som gjorts i länsrätten, i vart fall om den är till den skattskyldiges nackdel, aa. s. 416 och Leidhammar, Bevisprövning i taxeringsmål, Norstedts juridik, 1995 s. 47ff. och i SkatteNytt 1999 s. 337f. (kommentar till RÅ 1998 not. 190). Se också RÅ 2002 not. 199, RÅ 2002 not 200 och 201 samt RÅ 2006 not. 94 och not. 95 berörda i Almgren – Leidhammar, Skatteförfarandet, Del 1, Norstedts juridik, s. 6:24:1 TL f. Påpekas bör också att muntlig förhandling i taxeringsmål garanteras enligt Europakonventionen. Utrymmet för länsrätt och kammarrätt att vägra skattskyldig muntlig förhandling i taxeringsmål är som framgått mycket begränsat.
Mot bakgrund av tvistemålsprocessens och förvaltningsprocessens olika uppbyggnad och karaktär finns enligt Regeringsrättens majoritet i RÅ 2006 ref. 82 mening inte skäl att utan särskild föreskrift i lag anse tilltrosparagraferna i rättegångsbalken direkt tillämpliga i förvaltningsprocessen. Det ligger dock enligt Regeringsrätten i sakens natur att en kammarrätt inte utan starka skäl kan frångå en länsrätts bedömning av ett vittnes trovärdighet utan att höra om det. Däremot är kammarrätten enligt Regeringsrätten oförhindrad att göra en annan värdering av vittnesmålets tyngd i förhållande till annan bevisning och därmed dess betydelse för utgången i målet. Det är därför enligt Regeringsrätten möjligt för en kammarrätt att komma till ett annat slut än länsrätten utan att höra om ett vittne som länsrätten fäst avseende vid.
Med utgångspunkt i de grundläggande skillnader mellan allmän domstolsprocess och förvaltningsprocess som redovisats i Regeringsrättens avgörande anser jag att Regeringsrättens bedömning är uttryck för en något restriktiv tolkning av tilltrosparagrafernas tillämpning i skattemål. Denna bedömning skall ses mot bakgrund av att en analog tillämpning av tilltrosparagraferna i rättegångsbalken bäst överensstämmer med uttalandena i förarbetena till förvaltningsprocesslagen om att bristen på processuella regler i förvaltningsprocesslagen får kompenseras genom en analog tillämpning av rättegångsbalken (prop. 1971:30 s. 283). Jag anser för klarhetens skull att lagstiftning bör övervägas i denna fråga, se min avhandling Bevisprövning s. 47. Ett viktigt syfte med att yrka muntlig förhandling med vittnesförhör måste som regel vara att part som begärt förhöret vill stärka partens bevistema i målet.
Frågan är nu i vilka mål det skall anses ligga i sakens natur att en kammarrätt inte utan starka skäl kan frångå en länsrätts bedömning av ett vittnes trovärdighet utan att höra om det. Någon vägledning i denna fråga lämnar inte Regeringsrätten i RÅ 2006 ref. 82. Klart är emellertid enligt rättsfallet att kammarrätten enligt Regeringsrätten är oförhindrad att göra en annan värdering av vittnesmålets tyngd i förhållande till annan bevisning och därmed dess betydelse för utgången i målet utan att ta upp bevisningen på nytt. Om kammarrätten däremot avser att ändra en bevisvärdering av vittnesutsaga i länsrätten till den skattskyldiges nackdel grundat på omständigheter som avses bli belysta vid det begärda vittnesförhöret i kammarrätten bör muntlig förhandling äga rum och vittnesförhöret tas upp på nytt. Dels har den skattskyldige i princip rätt till muntlig förhandling i kammarrätt vad gäller särskilda avgifter, dels har Regeringsrätten klart uttalat sig för muntlig förhandling i skattemål i enlighet med lagstiftningen härom. De starka skäl som Regeringsrätten möjligen kan avse för att inte på nytt höra om vittnet torde då gälla fall där kammarrätten överväger att göra en oförändrad bedömning av vittnesutsagan i förhållande till länsrätten, att avvika från länsrättens bevisvärdering till den skattskyldiges fördel (jfr 51 kap. 23 § punkt 2) eller, om den förebringade bevisningen i länsrätten visat sig vara överflödig i den mening som avses i 8 § FPL, att avvisa denna (från synnerliga skäl bortse här).
Någon principiell skillnad anser jag inte bör föreligga i bevisvärderingshänseende beroende på om skattemålet gäller ordinarie taxering, eftertaxering och särskilda avgifter eller en kombination härav, låt vara att 6 kap. 24 § TL endast avser särskilda avgifter. De klara uttalanden som gjorts av lagstiftaren, Regeringsrätten och med beaktande av Europakonventionen avseende den skattskyldiges rätt till muntlig förhandling, bör enligt min mening således väga mycket tungt när den skattskyldige begär muntlig förhandling i kammarrätt i syfte att omhöra ett vittne.
Slutligen bör erinras om förbudet i 35 kap. 14 § rättegångsbalken att åberopa en berättelse som någon avgett skriftligen i anledning av en redan inledd eller förestående rättegång, eller en uppteckning av en berättelse, som någon i anledning av sådan rättegång lämnat inför åklagare eller polismyndighet eller annars utom rätta, s.k. skriftliga vittnesattester. Något motsvarande förbud finns inte i förvaltningsprocesslagen. Frågan om Regeringsrättens avgörande kan komma att öka användningen av skriftliga vittnesattester i skattemål är svår att generellt svara på. Det får anses ligga utom ramen för syftet med denna artikel att närmare reflektera över den frågan.
Börje Leidhammar är verksam vid Wistrand Advokatbyrå i Stockholm och Karlstads universitet.