Aktuellt om mervärdesskatt

Befrielse från skattetillägg – helt eller delvis

Ett bolag hade i samband med sin mervärdesskatteredovisning redovisat såväl föregående månads ingående skatt, som den aktuella månadens ingående skatt, som avdragsgill ingående skatt i sin skattedeklaration. Misstaget upptäcktes efter en förfrågan från Skatteverket och medförde att bolaget påfördes ett skattetillägg.

Bolaget bestred skattetillägget och ansåg att felet var av en sådan art att det med största sannolikhet skulle ha upptäckts vid upprättande av nästkommande månads skattedeklaration eller åtminstone i samband med bokslutsarbetet. Bolaget anförde vidare att det aldrig tidigare begått några misstag i sin mervärdesskatteredovisning. Det nu aktuella felet uppstod i en ovanligt stressig period och bolaget ansåg därmed att skattetillägget inte stod i proportion till arten av och storleken på, det fel som bolaget gjort sig skyldigt till. För att styrka sin sak, hänvisade bolaget till prop. 2002/03:106 s.145 och de nya befrielsegrunderna:

”Vid mervärdesskatt och andra skatter som skall betalas med korta intervall kan det anses inte stå i rimlig proportion till felaktigheten eller underlåtenheten att ta ut skattetillägg vid enstaka felaktigheter i redovisningen.”

Skatteverket menade att risken för skatteundandragande varit stor och vidhöll därmed att skattetillägg skulle utgå.

Enligt kammarrätten, (kammarrätten i Sundsvalls dom den 6 mars 2007, mål nr 2499-05), var det ostridigt vad felet berodde på. Det var vidare ostridigt att det var första gången, som bolaget brustit i sin mervärdesskatteredovisning. Kammarrätten fann dock att bolaget inte lämnat något underlag, som gjorde det möjligt att bedöma om bolaget skulle upptäckt felet i samband med nästa månads mervärdesskatteredovisning eller i samband med ett bokslut. Domstolen ansåg vidare att det inte framkommit några omständigheter, som medförde att felaktigheten framstod som ursäktlig i din mening som avses i 15 kap. 10 § andra stycket Skattebetalningslagen (SBL). Kammarrätten ansåg dock med stöd av bestämmelsen i 15 kap. 10 § tredje stycket punkten 1 SBL att skattetillägget framstod som orimligt stort i förhållande felaktigheten och satte därmed ned skattetillägget till en fjärdedel.

Denna dom kan jämföras med kammarrätten i Jönköpings dom den 15 november 2006, mål nr 3514-05. I denna dom hade ett bolag bokfört några fakturor två gånger, vilket medförde en alldeles för stor ingående skatt. Bolaget rättade emellertid precis, som bolaget i domen ovan, sin redovisning efter en förfrågan från Skatteverket. Den felaktiga redovisningen medförde att Skatteverket påförde bolaget ett skattetillägg. Bolaget bestred skattetillägget och menade att felet utgjorde en enstaka företeelse och att det var av en sådan karaktär att det skulle ha upptäckts i samband med bolagets bokslut.

Kammarrätten konstaterade att det förelåg en objektiv förutsättning att påföra bolaget skattetillägg, eftersom bolaget lämnat en oriktig uppgift. Frågan var dock huruvida den oriktiga uppgiften var av ett sådant slag att bolaget helt eller delvis skulle befrias från skattetillägget. Även i denna dom diskuterades proposition, 2002/03:106 s.145. I detta mål kom dock kammarrätten fram till att det påförda skattetillägget inte kunde anses stå i rimlig proportion till felaktigheten eller underlåtenheten och bolaget befriades därmed helt från det påförda skattetillägget.

I två relativt likartade mål har således kammarrätten använt de nya befrielsegrunderna i skattebetalningslagen olika. Enligt min mening beror detta på vad de båda bolagen presenterat för bevisning. I det första målet uttalade kammarrätten att bolaget inte lämnat något underlag, som gjorde det möjligt att bedöma huruvida bolaget skulle upptäckt felet i samband med nästa månads mervärdesskatteredovisning eller i samband med bokslut. I det sistnämnda målet hade bolaget åberopat ett intyg från sin revisor angående avstämningsrutiner och konsekvenserna av den felaktiga bokföringen. Av intyget framgick att bolaget hade väl inarbetade rutiner för bokföringen och att felet skulle ha upptäckts senast i samband med bokslutet. Ett dylikt intyg saknades i det första av de två fallen ovan och troligen var det avsaknaden av intyget som medförde att skattetillägget i det fallet endas sattes ned till en fjärdedel.

Det är även intressant att jämföra den nya befrielsegrunden ”står i proportion till” med tidigare befrielsegrund som talade om skälighet. Frågan är om de nya befrielsegrunderna kommer att ges en vidare tillämpning än de gamla.

Upplåtelse av konferenslokal

En konferensarrangör tillhandahöll lokal, administrativa tjänster, information, samt diverse tekniska tjänster till olika företag. Den konferenslokal som tillhandahölls kunde anpassas efter kundens behov och var utrustad med omfattande teknisk utrustning. Konferensdeltagarna tillhandahölls förutom lokal och teknik, även förtäring såsom förfriskningar, kaffe, lunch och om så önskades middag. Ingen av ovanstående tjänster tillhandahölls i samband med upplåtelse av logi. Frågan i denna dom var huruvida uthyrning av konferenslokal, skulle betraktas som uthyrning av fast egendom och omfattas av undantaget från skatteplikt eller inte.

Enligt Skatterättsnämnden utgjorde konferensarrangörens tillhandahållande ett enda tillhandahållande, som skulle beskattas med skattesatsen 25 procent. Således skulle tillhandahållande av lokal anses underordnat den sammansatta konferenstjänsten. Skatterättsnämnden ansåg visserligen att delar av den tillhandahållna tjänsten innebar att tillträde till fastighet erhölls mot ersättning. Nämnden ansåg dock att denna tjänst var underordnad det sammantagna arrangemang som de aktuella konferenserna utgjorde. Tillhandahållande av konferenslokal, som en del av ett konferensarrangemang bedömdes därmed utgöra en sådan uthyrning, som inte omfattas av undantaget från skatteplikt eller frivillig skattskyldighet. Den 27 mars 2007 fastslog Regeringsrätten Skatterättsnämndens beslut, (Regeringsrättens dom den 27 mars 2006, mån nr 5213-06). Därmed skall tillhandahållande av konferenslokal, som ingår i ett konferensarrangemang, enligt ovan omfattas av obligatorisk mervärdesskatt.

Detta förhandsbesked får betraktas som en ändring av tidigare rättspraxis. Ändringen har skett med stöd av EG-rätten. En skattefri lokalupplåtelse skulle med stöd av detta förhandsbesked i princip endast omfatta sådana fall där en s.k. passiv lokalupplåtelse sker. Det vill säga i de fall när inte några andra kringtjänster tillhandahålls. Förhandsbeskedet skulle även kunna innebära att exempelvis uthyrning i s.k. kontorshotell numera skall omfattas av obligatorisk skatteplikt. En fråga som kvarstår att besvara är dessutom om även uthyrning av konferenslokaler i hotellverksamhet skall beskattas med 25 % mervärdesskatt.

Installation av fiberoptisk kabel

I mål C-111/05, Aktiebolaget NN mot Skatteverket, prövade EG-domstolen frågan huruvida leverans och installation av en fiberoptisk kabel, där den klart övervägande delen av totalkostnaden avsåg materialet skulle betraktas som leverans av en vara eller av en tjänst. Dessutom var det, eftersom kabeln placerades på två medlemsstaters territorier samt utanför gemenskapens territorium, även fråga om var installationen av kabeln skulle anses omsatt. Av omständigheterna i målet framgick det att installationen av kabeln skedde enligt mycket komplicerade tekniska procedurer, att den utfördes av specialister samt att installationen krävde ett speciellt kunnande. Kostnaderna för kabeln samt övrigt material, som behövdes för installationen, beräknades uppgå till mellan 80–85 procent av totalkostnaden. Äganderätten till kabeln övergick till beställaren efter installationen.

EG-domstolen ansåg att det inte enbart var förhållandet mellan priset för varorna och priset för tjänsterna, som skulle beaktas vid bestämmande av hur beskattning av kabeln skulle ske. Domstolen menade att även betydelsen av tillhandahållandet av tjänsterna avseende leveransen av kabeln skulle beaktas. Enligt EG-domstolen utgjorde inte tillhandahållandet av tjänsterna en större del av transaktionen än leveransen av varorna. Det arbete som leverantören skulle utföra var begränsat till installationen av kabeln och arbetena hade inte till syfte eller resultat att förändra kabelns beskaffenhet eller att anpassa denna till beställarens specifika behov. EG-domstolen fann därmed att leveransen och installationen av kabeln i sin helhet skulle betraktas som leverans av en vara.

Denna dom är intressant på många sätt. Den visar bland annat på att EG-rättens tolkning av begrepp och termer äger företräde framför svensk rätts tolkning. Installation av kablar har historiskt betraktats, som tillhandahållande av en tjänst avseende fastighet i svensk rätt. Därmed innebär denna dom en förändring avseende beskattning av kabelinstallation. Denna dom kommer även med stor sannolikhet få betydelse för andra installationstjänster där materialet har ett betydande värde i förhållande till installationen.

Domen kommer även att påverka tillämpningen av det nya reglerna om omvänd beskattning inom byggsektorn. Tillämpningen av de nya reglerna kommer sannolikt bli än mer komplex efter denna dom, eftersom det bli ännu mer viktigt att definiera vad det är som köps/säljs för att veta om fakturan skall vara med eller utan mervärdesskatt.

Jan Kleerup är skattejurist och verksam vid Ernst & Young i Stockholm.