Fredrik Ohlsson, Lennart Börjesson och Ulf Magnusson har i detta nummer diskuterat frågan om uttagsbeskattning i samband med karaktärsbyten av juridiska personer, nämligen bytet av karaktär från oäkta till äkta bostadsrättsförening. Jag delar deras åsikter till fullo. Jag skulle dock vilja göra en liten anmärkning till frågan. Jag finner det nämligen av intresse att diskutera vilken typ av uttagsbeskattning som skulle aktualiseras, om det till äventyrs skulle visa sig att Regeringsrätten i sin klokhet kommer till en annan ståndpunkt.
Av stor betydelse för uttagsbeskattningsfrågan är enligt min mening det förhållandet att föreningen trots karaktärsbytet fortfarande är skattskyldig för en eventuell kapitalvinst vid avyttring av fastighet. Det kan därmed inte ens om Ohlssons, Börjessons och Magnussons uppfattning är fel komma på fråga att uttagsbeskatta värdestegringen på en fastighet eftersom skattskyldigheten för denna värdestegring inte har upphört.
Frågan blir därmed vad som skulle kunna uttagsbeskattas? Enligt min mening finns det inget att uttagsbeskatta. Jag skall nu förklara min ståndpunkt.
Karaktärsbytet innebär enbart att en intäkt till följd av ett tillhandahållande av en tjänst, uthyrning av lägenheter, inte beskattas eftersom schablonintäktsbeskattningen tagits bort. En tjänst av den karaktären kan som jag ser det endast med svårighet kapitaliseras (värdesättas) eftersom den är osäker till sin natur. Hyreskontrakt eller hyresgäster är inte en sådan tillgång som kan vara föremål för uttagsbeskattning. Teoretiskt skulle möjligen kunna hävdas att marknadsvärdet på fastigheten är en nuvärdeberäkning av framtida hyresintäkter med avdrag för tänkta framtida kostnader. Marknadsvärdet på fastigheten är dock något som beskattas vid uttag av hela fastigheten, och som redan nämnts kvarstår skattskyldigheten för kapitalvinsten.
Ett bra exempel som visar att uttagsbeskattning av tjänstetillhandahållanden är begränsad är det s.k. Ericssonmålet, RÅ 1998 not 213, i vilket Regeringsrätten förklarade att utflyttning av ett huvudkontor med anställda inte skulle kunna uttagsbeskattas trots att värdet av de anställdas arbete skulle komma att beskattas i ett annat land. Fallet RÅ 2004 ref 6 är ytterligare ett bra bevis på att uttagsbeskattning vid avstående av inkomst kräver att avståendet gäller en faktisk och säkerställd rätt till intäkt. Fråga var om avstående av en bestämd rätt till royalty (en tillgång).
Ännu en belysande parallell till frågan är skattekonsekvensen av att lägga ner en tjänsteproducerande verksamhet, t.ex. att en advokat eller revisor går i pension. Självklart skulle ingen komma på tanken att uttagsbeskatta den pensionerade för att hon inte längre kommer att tillhandahålla tjänster, trots att enligt 22 kap. IL detta faktiskt enligt ordalydelsen skulle kunna hända. Förklaringen är att uttagsbeskattningen endast syftar till att omfatta värdestegring på manifesterad egendom som en omsättnings- eller anläggningstillgång. Uttagsbeskattning av tjänster gäller endast tillhandahållande av tjänster under marknadsvärdet.
Min vaggsång till bostadsrättsinnehavarna blir därför: jag är av den bestämda uppfattningen att ett karaktärsbyte inte kan leda till uttagsbeskattning även om det per se föreligger rättslig grund för uttagsbeskattning – det måste nämligen finnas något att uttagsbeskatta – och det gör det inte.
Roger Persson Österman
Roger Persson Österman är docent i skatterätt vid Stockholms universitet och skattejurist vid Wistrands advokatbyrå i Stockholm.