Internprissättning – Skatteverkets nya föreskrifter

De flesta industriländer har redan infört dokumentationskrav för gränsöverskridande transaktioner mellan internationella företag i intressegemenskap, och nu har det även skett i Sverige. Att internprissättning är något som många svenska företag blir tvungna att ägna mer intresse framöver råder det inget tvivel om.

1 Inledning

Armlängdsprincipen är internationellt accepterad för att bedöma om prissättningen mellan företag i intressegemenskap är marknadsmässig eller inte. Är priserna felaktiga kan det leda till att beskattningsunderlag flyttas mellan länder. Den nu införda dokumentationsskyldigheten avser att underlätta Skatteverkets kontroll av internationella företag i detta avseende. I svensk rätt återfinns armlängdsprincipen i 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (IL) genom den så kallade korrigeringsregeln och är tillämplig på företag som befinner sig i ekonomisk intressegemenskap. Armlängdsprincipen återfinns även i artikel 9 i OECDs modellavtal. Även om dokumentationskravet således är nytt har armlängdsregeln varit en del av svensk rätt sedan nära 80 år.

Regeringens skäl till att införa dokumentationskraven är bland annat att företagens dokumentation ska bli mer enhetlig, att skattekontrollen på så sätt blir effektivare och att den svenska staten ska kunna hävda sina skatteintressen gentemot andra länder. Dessutom förväntas att förutsägbarheten för företagen ökar i samband med införandet.

Dokumentationskraven gäller alla svenska företag som har transaktioner med ett utländskt bolag, med vilket ekonomiskt intressegemenskap föreligger. Vad som avses med ekonomisk intressegemenskap är fastställt i 14 kap. 20 § IL. I begreppet ingår de företag som själva eller tillsammans med närstående, direkt eller indirekt, innehar eller kontrollerar mer än hälften av kapitalandelarna eller rösterna i en juridisk person, eller i övrigt utövar någon form av kontroll som innebär att ett reellt inflytande anses föreligga. För Sveriges del innebär detta att ungefär 26.000 företag sedan årsskiftet omfattas av dokumentationsskyldigheten. Fasta driftställen berörs i dagsläget inte av dokumentationskraven. Regeringen kan dock komma att ändra inställning i frågan.

2 Den nya lagen om dokumentationsplikt

Tidigare har 14 kap. 19 och 20 §§ IL varit de enda lagrum som uttryckligen reglerat internprissättning. 1 januari 2007 tillkom i 19 kap. lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter den uttryckliga skyldigheten att upprätta dokumentation i 19 kap. 2a §. Ramarna för vad en sådan dokumentation ska innehålla har införts i 19 kap. 2b §.

Den 14 februari 2007 kom även föreskrifter från Skatteverket (SKVFS 2007:1) om hur de nya dokumentationsreglerna ska tillämpas. Föreskrifterna träder i kraft den 1 mars och enligt dem är syftet med dokumentationskravet att göra en rimlig bedömning om prissättningen och villkoren för transaktionerna i ett företag är i enlighet med den så kallade armlängdsprincipen. I paragraferna 3–9 räknas en mängd punkter upp som dokumentationen bör innehålla. Enligt 2 § i Skatteverkets föreskrifter behöver dokumentationen endast innehålla de uppgifter som gör att syftet med dokumentationen uppfylls.

3 Dokumentationens innehåll

Enligt Skatteverkets föreskrifter ska för det första en beskrivning av företaget, organisationen och verksamheten göras. Denna beskrivning ska inkludera företagets juridiska och organisatoriska struktur så att det framgår vilka företag som företaget eventuellt kontrollerar och vilka företag som företaget eventuellt kontrolleras av. Vad som också ska ingå i denna beskrivning är väsentliga förändringar i företaget och företagsgruppen samt branschspecifika förhållanden som kan ha påverkat företagets prissättning.

Arten och omfattningen av transaktionerna ska beskrivas. Här ska framgå vilka interna transaktioner som genomförts och mellan vilka företag transaktionerna skedde. Jämförelsefaktorer för transaktionerna såsom värde, mängd, kostnadsunderlag, vinstpålägg m.fl. ska anges. Även avtal eller förhandsbesked som ligger till grund för prissättningen eller som hänger samman med prissättningsfrågor ska finnas med i dokumentationen. En funktionsanalys måste också finnas, där de olika verksamheterna i företaget och i de närstående företagen utreds. Funktionsanalysen klarlägger de olika parternas roll i transaktionerna. Vidare ska dokumentationen innehålla en beskrivning av vald metod för internprissättning och sådan finansiell information som är relevant för tillämpningen av vald prissättningsmetod. Slutligen ska en jämförbarhetsanalys göras som beskriver de interna och externa jämförelsetransaktioner som har använts för att påvisa marknadsmässigheten av den interna prissättningen och på vilket sätt dessa jämförelsetransaktioner har valts ut.

Uppgifterna kan mycket väl tänkas innehålla information av strategisk betydelse för företaget. I OECDs riktlinjer föreskrivs det att skattemyndigheterna ska säkerställa att företagshemligheter inte offentliggörs. Uttryckliga kommentarer om detta finns ej i föreskrifterna.

4 Lägre dokumentationskrav för transaktioner av mindre värde

Om de aktuella transaktionerna är av mindre värde får dokumentationen bestå av en förenklad redovisning av de ovan nämnda uppgifterna. För att en transaktion ska anses vara av mindre värde får värdet av transaktionerna endast uppgå till ett sammanlagt marknadsvärde av högst 630 prisbasbelopp per företag inom företagsgruppen eller cirka 25 miljoner kronor. Övriga transaktioner anses vara av mindre värde om de som högst uppgår till ett sammanlagt marknadsvärde av 125 prisbasbelopp per företag inom företagsgruppen eller cirka 5 miljoner kronor. I begreppet ”övriga transaktioner” ingår sannolikt tjänster och finansiella transaktioner.

Att Sverige infört lättnader vid dokumentation av transaktioner av mindre värde är vällovligt. Det är dock viktigt att ha i åtanke att andra länder ofta helt saknar sådana begränsningar eller har begränsningar där värdet av transaktionerna satts väsentligt lägre. Transaktionerna kan därmed mycket väl behöva dokumenteras mer fullständigt för att möta kraven i det andra landet.

För ”transaktioner av mindre värde” ska en summarisk dokumentation upprättas. Undantaget då en sådan förenklad redovisning inte får göras gäller transaktioner som avser överlåtelse av immateriella tillgångar. Innehållet i den summariska dokumentationen beskrivs i en bilaga till föreskrifterna och i den har kraven från 3–9 §§ minimerats. Jämförbarhetsanalysen är, vid sidan av funktionsanalysen, den viktigaste byggstenen i en dokumentation och leder i bevis att prissättningen är armlängdsmässig och i överensstämmelse med IL 14:19. Vad gäller jämförbarhetsanalysen så framgår att dokumentationen ska innehålla ”eventuellt utnyttjade jämförelsetransaktioner”, vilket indikerar att en jämförbarhetsanalys inte är ett krav i denna form av dokumentation. Med denna tolkning blir slutsatsen att en summarisk dokumentation av denna typ skulle kunna stå i strid med 14 kap. 19 § IL då dokumentationen inte nödvändigtvis visat att prissättningen är armlängdsmässig. Detta är något paradoxalt då själva syftet med dokumentationskravet är att visa för Skatteverket att kraven i 14 kap. 19 § IL är uppfyllda.

5 Formkrav och praktiska aspekter av dokumentationskravens införande

Någon utökad uppgiftsskyldighet i självdeklarationen har inte följt med införandet av dokumentationsskyldigheten. Dokumentationen ska istället inges om Skatteverket så begär. En sådan begäran får inte ske före inlämnandet av självdeklaration och företaget ska få rimlig tid på sig att sammanställa och sända in dokumentationen. Enligt propositionen ska företagen etablera rutiner som gör det möjligt för dem att lämna in dokumentationen vid en förfrågan.1 Hos företaget ska dokumentationen vara bevarad i tio år efter utgången av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades och den godkänns både i pappersform och i elektronisk form. Dokumentationen kan upprättas på svenska, danska, norska eller engelska. Har dokumentationen upprättats i enlighet med EUs dokumentationskrav anses den också vara i enlighet med Skatteverkets föreskrifter.

6 Sanktioner

Dokumentationskraven är inte förenade med någon särskild sanktion, utan det är de normala skatterättsliga reglerna om skattetillägg och kostnadsränta som gäller.

Enligt regeringen är den grundläggande förutsättningen för att skattetillägg ska tas ut att den skattskyldige i deklarationen eller under förfarandet har lämnat en oriktig uppgift. Med oriktig uppgift menas enligt propositionen en felaktig sakuppgift som ska ligga till grund för Skatteverkets bedömning.2 Även förtigande eller vilseledande av en omständighet kan komma att betraktas som en oriktig uppgift. Oriktiga yrkanden och värderingar, som är öppet deklarerade, och som grundas på den skattskyldiges subjektiva uppfattning anses emellertid inte ingå i begreppet oriktig uppgift, och det är således endast oriktiga eller missvisande uppgifter som kan leda till skattetillägg. En felaktig bedömning av öppet redovisade omständigheter kan följaktligen inte leda till att företaget påförs skattetillägg. Ett företag som får sin inkomst justerad på grund av felaktig prissättning kan dessutom helt eller delvis befrias från eventuellt skattetillägg under förutsättning att korrekt eller adekvat dokumentation finns tillgänglig. Skönstaxering skulle kunna bli aktuell om allvarliga brister föreligger i dokumentationen under förutsättning att bolaget tillämpar en felaktig prissättning.

7 Avslutande kommentar

Sverige har således anslutit sig till det stora antal länder som infört dokumentationskrav. Att införandet kommer att innebära att företagen nödgas lägga mer resurser på detta område är ganska självklart. Samtidigt kan sägas att Sverige i och med den nya lagen med tillhörande föreskrifter inte på något vis placerar sig bland de mest krävande länderna i världen. Snarare kan sägas att de svenska reglerna, i en internationell jämförelse, ter sig återhållsamma.

Att Sverige valt att söka begränsa bördan vid dokumentation av transaktioner av mindre värde bör välkomnas. Det är viktigt att OECDs uppmaningar till proportionalitet mellan krav och nytta upprätthålls. Dessvärre begränsas värdet av de svenska lättnaderna i och med att många andra länder saknar motsvarande lättnader eller har gränsvärden satta på annat sätt. Detta innebär att en transaktion som ur svensk synvinkel kan dokumenteras översiktligt inte alls ges denna möjlighet ur det andra landets perspektiv. Inte mycket är därmed vunnet eftersom transaktionen ändå måste dokumenteras fullt ut. Denna paradox understryker behovet av att staterna måste fortsätta sina harmoniseringssträvanden på dokumentationsområdet så att företagens administrationsinsats hålls rimlig.

I Skatteverkets nyutgivna föreskrifter finns en del begrepp som behöver fyllas med ett tydligare innehåll. Vad som i 3 § menas med ”väsentliga förändringar” som haft påverkan på den interna prissättningen kan förefalla oklart. Vidare vad som menas med ”rimlig tid” för inlämnande av dokumentation till Skatteverket i 12 § är ännu inte fastställt. ”Övriga transaktioner” i 10 § är ett annat begrepp där tolkningen än så länge är oklar. Dessutom kommer det med stor sannolikhet finnas koncernspecifika problem som i det enskilda fallet skapar frågor som inte fullständigt kommer att kunna besvaras med hjälp av föreskrifterna.

Skatteverket kommer genom den så kallade Meddelandeserien att kommunicera sin uppfattning i såväl principfrågor som detaljfrågor, vilket förhoppningsvis kommer att underlätta tolkningen av de begrepp som fortfarande framstår som otydliga.

Magnus Grive och Isabel Carendi

Magnus Grive är ansvarig för internprissättningsfrågor inom Öhrlings Pricewaterhouse-Coopers. Isabel Carendi är medarbetare i Öhrlings PricewaterhouseCoopers Internprissättningsgrupp.