Internet och alkoholskatt

I artikeln beskrivs hur försäljning av alkohol- och tobaksvaror över Internet från andra EU-länder till Sverige beskattas. Under senare tid har näthandel med alkohol accelererat i omfattning. På olika Internetsidor marknadsförs alkohol som levereras till Sverige utan att svensk alkoholskatt påförs. Oftas uppmanas presumtiva kunder på dessa sidor att beställa transport av varorna hos särskilt utvalda transportörer.

1. Inledning

Denna sorts upplägg är en följd av Man in black-domen som alltjämt är vägledande ifråga om uttolkningen av de gemenskapsrättsliga reglerna om distansförsäljning av punktskattepliktiga varor. Det har i media diskuterats huruvida dessa upplägg är lagenliga. I en debattartikel publicerad den 28 maj innevarande år angriper Systembolagets VD Anitra Steen bl. a. kvällstidningar som publicerat ”manualer” över hur man importerar alkohol skattefritt över nätet. Steen ifrågasätter vilket ansvar tidningarna tar för de privatpersoner som följer tidningarnas råd och sedan döms för skattebrott eller brott mot alkohollagen.1 Artikeln skriven av Systembolagets högste chef väckte reaktioner. Advokaten och docenten i EG-rätt Ola Wiklund kontrade i en replik publicerad den 31 maj med att det var Anitra Steen som uppmanade till lagbrott genom att sända signaler till tull och polis att beslagta alkohol som beställts över nätet trots att osäkerhet råder om de svenska reglernas förenlighet med EG-rätten.2 Av en artikel publicerad den 1 oktober framgår att de kvantiteter alkohol som beslagtas av myndigheterna när de förs in i landet är försumbara.3

Denna artikel disponeras så att inledningsvis beskrivs de gemenskapsrättsliga skatteregler som aktualiseras vid Internethandel med alkohol och tobak. Av intresse ifråga om handel med alkohol är inte endast skatteregler utan även det svenska alkoholmonopolet och den senaste tidens rättsutveckling i detta avseende. Dessa frågor behandlas översiktligt i ett avsnitt. Av central betydelse för tolkning av skatteregler är EG-domstolens avgörande i Man-in-Black-målet. Rättsläget efter denna dom diskuteras i ett avsnitt. Kommissionen har lämnat förslag till förändring av de aktuella reglerna. Vidare aktualiserar tillämpning av skattereglerna en del civilrättsliga frågeställningar. Internethandeln aktualiserar även mervärdesskattefrågor, vilka behandlas i ett separat avsnitt. Avslutningsvis ges en sammanfattning.4

2 Distansförsäljning enligt cirkulationsdirektivet

Sedan den inre marknadens införande 1992 är punktskatterna på alkohol, tobak och mineraloljor delvis harmoniserade inom den Europeiska unionen.5 Trots harmoniseringen har medlemsstaterna fortfarande ett ganska stort spelrum att själva välja skattesatser och i viss mån även välja hur omfattande skatteplikten skall vara.6 Vidare har medlemsstaterna en generell rätt att behålla eller införa punktskatter på andra varor, så länge de inte leder till gränsformaliteter mellan medlemsstaterna eller som kommer i konflikt med mervärdesskattesystemet enligt art. 33 i sjätte mervärdesskattedirektivet.7

Förfarandereglerna finns i det s. k. cirkulationsdirektivet.8 Utgångspunkten är, i likhet med i art. 90 EGF, destinationslandsprincipen. I enlighet med de principer som ligger bakom konsumtionsbeskattning skall en vara beskattas i det land där den konsumeras.9

Destinationslandsprincipen tillämpades mellan medlemsstaterna redan före harmoniseringen, men den inre marknaden ställde krav på att transporter över gränserna kunde ske utan kontroller. Detta krav gällde givetvis för mervärdesskatten i lika stor utsträckning som för punktskatter och ledde till utformningen av det särskilda system för gemenskapsinterna förvärv som tillämpas mellan medlemsstaterna. Det system för transporter av obeskattade varor som infördes ifråga om punktskatter byggde på en vidareutveckling av vad som fanns i flera medlemsländer och som kan härledas bak till den förste brittiske premiärministern sir Robert Walpoles punktskattesystem från 1733.10 Grunden för det harmoniserade systemet är särskilda godkända skatteupplag, vari obeskattade varor får förvaras.11 Obeskattade varor kan flyttas under skatteuppskov mellan skatteupplag i samma land eller mellan olika medlemsstater.12 Detta förfarande brukar benämnas som suspensionsordningen. Skattskyldigheten inträder principiellt, men sällan i praktiken, vid tillverkning eller import från ett tredjeland av en punktskattepliktig vara. Istället suspenderas skattskyldigheten och inträder när en vara släpps för konsumtion i ett medlemsland.13 Detta för att upprätthålla destinationslandsprincipen. Av praktiska skäl har denna tidpunkt kopplats till den fysiska transporten ur skatteupplaget eller då de skattepliktiga varorna av andra orsaker upphör att omfattas av suspensionsordningen.

Andra länder har tidigare använt sig av särskilda skattemärken som fästs på beskattade flaskor eller tobakspaket. Detta är även fortsättningsvis tillåtet som komplement till suspensionsordningen.14 Skattemärkena måste dock vara tillgängliga för aktörer från alla medlemsländer.

Går man tillbaka till förra sekelskiftet tillämpade Sverige ett beskattningssystem baserat på fysisk kontroll av de skattepliktiga varorna, inte olikt den nuvarande suspensionsordningen.15 Denna fysiska kontrollordning ersattes sedermera av ett deklarationsbaserat system som lever kvar ifråga om de punktskatter som inte omfattas av harmoniseringen.16

För att upprätthålla destinationslandsprincipen kompletteras systemet med skattesuspension med särskilda skattskyldighetsregler för det fall att redan beskattade varor transporteras mellan två medlemsländer. Av art. 7 i cirkulationsdirektivet följer att då punktskattepliktiga varor som släppts för konsumtion i ett land ”förvaras för konsumtion” i ett annat, skall punktskatt tas ut i det senare landet. Den något underliga formuleringen till trots avses i artikeln i första hand den situation att en näringsidkare i ett land sänder redan beskattade varor till kunder i ett annat land.17 Den skatt som belöpt på varorna i ursprungslandet skall återbetalas.18

Punktskattepliktiga varor som köps av konsumenter eller näringsidkare som inte är skattskyldiga för punktskatter och som avsänds eller transporteras direkt eller indirekt av säljaren eller för dennes räkning skall beskattas i destinationslandet.19 Detta förfarande brukar benämnas som ”distansförsäljning” och regeln avsåg vid dess tillkomst postorderförsäljning och liknande. I samband med Internets tilltagande utbredning har försäljning över nätet kommit att bli den viktigaste formen av avtalsslutande vid distansförsäljning.

Utöver dessa tre skattskyldighetsregler finns möjlighet för mindre näringsidkare att agera som registrerade eller oregistrerade varumottagare. Dessa får ta emot obeskattade varor, men får inte förvara dessa under skattesuspension.20 Skattskyldigheten inträder således vid mottagandet av de skattepliktiga varorna.

Suspensionsordningen medför med ett fåtal undantag ett i det närmaste strikt ansvar för den skattskyldige. Om obeskattade varor försvinner efter oegentligheter utlöses skattskyldigheten.21

Förutom ovan beskrivna skattskyldighetsregler för kommersiell hantering av punktskattepliktiga varor finns även en regel som gäller för privatpersoner. Art. 8 i cirkulationsdirektivet har följande lydelse:

”Vad beträffar varor som förvärvats av enskilda individer för deras eget bruk och transporterats av dem själva följer av principen för den inre marknaden att punktskatt skall tas ut i den medlemsstat där de har förvärvats.”

I dessa fall gäller således inte destinationslandsprincipen, utan en ursprungslandsprincip skall tillämpas. Det är tolkningen av denna regel som ligger till grund för de problem som kommer att diskuteras framledes i artikeln.

För att dra gränsen mellan privatpersoners inköp för eget bruk och kommersiell införsel ges vägledning i art. 9 i direktivet. I artikeln upprepas samma regel som finns i art. 7. Skattskyldighet för punktskatt inträder om varor som släppts för konsumtion i en medlemsstat förvaras för kommersiella ändamål i en annan medlemsstat. För att fastställa att det rör sig om kommersiell användning måste medlemsstaterna ta hänsyn till vissa kriterier. Dessa är innehavarens kommersiella status och skäl för att inneha dem, platsen där varorna finns eller det använda transportsättet, alla handlingar som hänför sig till varorna samt varornas beskaffenhet och kvantitet. För att tillämpa dessa kriterier får medlemsstaterna fastställa referensnivåer, uteslutande till ledning för bevisningen. I art. 9 ges minimikvantiteter för dessa referensnivåer ifråga om tobak och alkohol. Dessa nivåer har med svenska mått mätt uppfattats som tämligen höga, bl. a. 90 liter vin och 110 liter öl.

Sverige erhöll i samband med EU-anslutningen ett tidsbegränsat undantag från dessa regler, vilket innebar att landet fick tillämpa lägre gränsvärden för införsel av beskattade varor från andra EU-länder.22 Merparten av den svenska rättspraxis som finns om införsel av alkoholhaltiga varor efter 1995 rör dessa övergångsregler, vilket medför att värdet av denna praxis efter lagens upphörande måste ses som begränsat.23

3 Alkoholmonopolet och distansförsäljning

Sedan länge gäller i Sverige ett försäljningsmonopol på alkohol. Försäljning till konsument får, bortsett från servering på krogar och restauranger, endast ske genom det statligt ägda Systembolaget. Monopolets förenlighet med gemenskapsrätten prövades relativt tidigt av EG-domstolen i det uppmärksammade målet C- 189/95 Brottmål mot Franzén [1997] REG I-5909.24 Av domen följde att det svenska monopolet i detaljistledet var tillåtet medan tillståndskravet för partihandel stred mot art. 28 EGF.25 En skatterättslig följd av denna dom som kanske inte inledningsvis var helt uppenbar var att antalet skattskyldiga för alkoholskatt kom att öka kraftigt. Det tidigare systemet med särskild tillståndsgivning administrerad av alkoholinspektionen ersattes med Skatteverkets auktorisation som godkänd upplagshavare eller som registrerad varumottagare.26 Efter förändringen kom samtliga landets c:a 8 700 restauranger med försäljningstillstånd att ha möjlighet att söka godkännande som skattskyldig. I praktiken har intresset dock inte varit fullt så stort och antalet godkända upplagshavare och registrerade varumottagare för alkoholskatt uppgår i skrivande stund till 708 st.27

En effekt av detaljistmonopolet är enligt officiell svensk uppfattning att distansförsäljning från leverantörer i andra EU-länder direkt till svenska konsumenter inte är tillåten.28 Utlämning av alkohol till konsumenter måste istället ske genom Systembolagets försorg. Förbudet mot distansförsäljning har prövats i flera hovrättsdomar med olika utgång.29 Ett av målen har överklagats till Högsta domstolen, som begärt förhandsavgörande av EG-domstolen. HD har dock fastslagit att beslaget av alkohol i det aktuella fallet skall bestå. Det kan noteras att detta skett trots att kommissionen sänt ett skarpt formulerat s k ”Motiverat yttrande” till den svenska regeringen där den anför sin åsikt att förbudet mot distansförsäljning strider mot art. 28 EGF.30

Det ligger utanför ramen för denna artikel att närmare analysera det svenska förbudet mot distansförsäljning och dess förenlighet med gemenskapsrätten. I den mediala debatten sker emellertid stundom en sammanblandning mellan denna fråga och den rent skatterättsliga fråga som är föremål för artikeln, nämligen hur inköp över Internet skall beskattas.

4 Rättsläget efter Man-in-Black

Bakgrunden till Man-in-Black har beskrivits i ett flertal sammanhang och skall här endast återges kortfattat.31 Målet gällde ett förfarande för kringgå reglerna om distansförsäljning i cirkulationsdirektivet. Tanken var att konsumenterna skulle beställa tobaksvaror i ett bolag som i sin tur vidarebefordrade beställningen till ett annat bolag i samma koncern. På så sätt kom tobaksvarorna inte att transporteras genom säljarens försorg och någon distansförsäljning förelåg därmed inte. Enligt bolaget som konstruerat arrangemanget omfattades en sådan försäljning av ursprungsprincipen och någon skatt kunde då inte påföras i destinationslandet. I det följande kommer den situation att en köpare beställer varor från en säljare i ett annat EU-land samtidigt som frakt beställs av köparen från en från säljaren helt fristående transportör att benämnas som distansköp till skillnad från distansförsäljning, där säljaren även tillhandahåller eller beställer transport åt köparen.32

I Man-in-Black-fallet slog både domstolen och generaladvokaten fast att det i målet föreliggande förfarandet utgjorde distansförsäljning. En bidragande orsak till detta var att det civilrättsliga arrangemang den skattskyldige konstruerat i syfte att undgå skatt underkändes av domstolen.33 Av generellt intresse ifråga om tolkningen av cirkulationsdirektivet var dock att domstolen fann att ursprungslandsprincipen enligt art. 8 endast gäller under förutsättning att ”transporten skall skötas personligen av dem som förvärvat de punktskattepliktiga varorna”.34 Domstolen sammanfattar sin hållning med följande:

”Av det ovan anförda följer att artikel 8 i direktivet inte är avsedd att tillämpas då inköp och/eller transport av punktskattebelagda varor sker genom ombud.”

Domstolen utesluter såvitt kan bedömas samtliga situationer där de skattepliktiga varorna transporteras av annan än den enskilde, inte enbart det fall som berördes av domen, dvs. då ombudet stod i en civilrättslig gemenskap med säljaren.35 Trots domstolens klara slutsats i det ovan citerade stycket lämnar domen obesvarade frågor. Domstolen fann genom ett slags omklassificering av den civilrättsliga konstruktion som var föremål för prövning i målet att distansförsäljning enligt direktivets mening var för handen.36 Enligt domstolen är innebörden av art. 10 ”att den inte enbart täcker det fallet att säljaren själv transporterar eller avsänder varorna utan på ett mycket mer omfattande sätt täcker även alla de fall där varorna avsänds eller transporteras för säljarens räkning”.37 Som uppmärksammats i doktrinen ger domstolen inget tydligt svar på frågan om vad som gäller om köparen själv beställer transporten av varorna.38 En sådan transport kan svårligen påstås ha skett ”för säljarens räkning”. Generaladvokaten anser i sitt yttrande att en sådan situation ”ekonomiskt och rättsligt sett är frågan om distansförvärv”.39 Han ansåg att regeln i art. 10 i cirkulationsdirektivet var tillämplig analogt.40 Denna fråga kommenterades dock inte av domstolen. En analogitolkning bör ses som svårförenlig med legalitets- och rättssäkerhetsprinciperna.41 Som framhållits av Ståhl och Persson Österman har dock domstolen i andra sammanhang inte dragit sig för att tolkningsvis fylla ut luckor EG-skatterätten.42 Alternativt kunde art. 7 eller 9 i cirkulationsdirektivet vara tillämpliga, dvs. köparen skulle vara skattskyldig. Dessa artiklar förutsätter dock att de skattepliktiga varorna förvaras för kommersiella ändamål, vilket inte är fallet i det här skisserade scenariot.

Man-in-Black-målet är utan tvivel ett rättsfall varpå olika aktörer dragit stora växlar.43 Utan att överdriva kan det sägas att en grundbult i den svenska alkoholskattepolitiken vilar på Man-in-Black. Samtidigt bygger de upplägg med internetförsäljning som är föremål för artikeln på en motsatsvis tolkning av fallet. De bolag som tillhandahåller alkohol genom dessa förfaranden synes utgå ifrån att eftersom domen inte ger något svar på hur distansköp skall beskattas gäller en ursprungslandsprincip i dessa fall.

5 Kommissionens nya förslag

Kommissionen lämnade den andra april 2004 en rapport till parlamentet, rådet och den ekonomiska och sociala kommittén angående tillämpningen av artiklarna 7 till 10 i cirkulationsdirektivet.44 I rapporten konstaterades att dessa artiklar delvis är otydliga och svårtillämpade och det lämnades förslag till ändringar i cirkulationsdirektivet. I den fortsatta framställningen kommer emellertid endast art. 8–9 att behandlas. Kommissionen fastslår i rapporten att rättsläget efter Man-in-Black är att ursprungslandsprincipen enligt art. 8 i cirkulationsdirektivet endast gäller när den enskilde själv för med sig varorna hem efter ett utlandsbesök.45 Enligt kommissionen strider detta mot principen för den inre marknaden och den föreslår i enlighet med detta att direktivet skall ändras så att även distansköp omfattas av ursprungslandsprincipen. Ett införande av kommissionens förslag skulle således medföra att svenska punktskatter principiellt inte kan beläggas på varor som inköpts med de förfaranden som beskrivits i artikeln. Med hänvisning till kravet på en hälsopolitik i art. 152 EGF samt gemenskapens åtagande gentemot WHO föreslås emellertid att detta inte skall gälla för tobaksvaror.46 I dessa fall kommer det även fortsättningsvis att krävas att köparen personligen för med sig varorna till hemlandet för att ursprungslandsprincipen skall vara tillämplig.

Kommissionen föreslår vidare en reformering av de kriterier som ges i art 9.2 i cirkulationsdirektivet för att särskilja mellan införsel för privat eller kommersiellt bruk. Den vänder sig mot det sätt som de i artikeln stadgade ”referensnivåerna” har kommit att användas i flera medlemsländer, dvs. som gränsnivåer för att klassificera vad som utgör kommersiellt bruk.47 Kommissionen uppmärksammar att den inhemska förvaltningen alltid måste inneha konkreta uppgifter som visar att det är frågan om en kommersiell transport. Med hänvisning till att det inte går att tillämpa en omvänd bevisbörda föreslår kommissionen att referensnivåerna avskaffas. Även i jämförelse med intern svensk skatterätt synes användning av ”referensnivåer” svårförenlig med principen om Skatteverkets bevisbörda för att skatteplikt föreligger. Enligt kommissionen har ”referensnivåerna” i många fall kommit att tillämpas så att den enskilde vid införsel över dessa nivåer har bevisbördan för att privat bruk är för handen.48 Om de föreslagna ändringarna genomförs kommer det framdeles endast att vara de objektiva kriteria i art. 9 som utgör bedömningsgrunder för att särskilja privat bruk från kommersiellt.

Kommissionens förslag har behandlats av Europaparlamentet, som avgav ett betänkande i ärendet den fjärde maj 2005.49 Parlamentet, som endast har en rådgivande funktion, föreslog detaljförändringar av kommissionens förslag och markerade sitt stöd för en ursprungsprincip vid privata inköp. Förslaget har vidare behandlats av den europeiska ekonomiska och sociala kommittén, vilken uttryckt sitt gillande.50 Kommittén ansåg dock att någon form av kvantitativa restriktioner inte skulle vara opassande vid distansköp när varorna inte transporteras av köparen själv.

6 Civilrättslig bedömning av förfaranden

Domstolens ställningstagande i Man-in-Black har lett till att någon närmare rättslig analys av distansköpssituationerna endast undantagsvis kommit att göras. Kammarrätten i Sundsvall meddelade den 23 november 2004 en intressant dom vari man fastställde länsrättens utslag att underkänna ett upplägg konstruerat av ett svenskt företag.51 Det svenska bolaget (P) hade etablerat ett tyskt dotterbolag, sedermera systerbolag, (W). W stod i avtalsförhållande med den oberoende tyska leverantören B, som även hyrde ut lagerlokaler till W. Svenska konsumenter kunde beställa varor på W:s hemsida, vilken låg på P:s Internetdomän och hade en snarlik beteckning. Genom en länk kunde konsumenterna även beställa transport av varorna på P:s hemsida. P hade ett avtal med ASG, som stod för leveranserna. Betalning av beställda varor liksom reklamationer gjordes hos P.

Enligt skatteverkets utredning bedrev inte bolaget W någon egentlig verksamhet. Leveranser till svenska kunder iordningsställdes av B:s personal innan de avhämtades av ASG. Genom ett genomsynsresonemang fann länsrätten att P var den egentlige säljaren.52 P var således skattskyldigt för varorna i Sverige som importör. Något distansköp var inte för handen.

Frågan är då hur de upplägg som varit aktuella under senare tid skall bedömas där beställningar av frakten görs hos ett helt fristående företag. Studerar man en av de mest uppmärksammade alkoholleverantörerna finner man att företaget aviserar tre alternativ. Kunderna kan hämta varorna på plats i Tyskland. Då är det fråga om en ordinär privatinförsel enligt art. 8 i cirkulationsdirektivet. Vidare finns länkar utlagda till två transportföretag. Det framgår att det ena av dessa företag har integrerat leverantörens datasystem i sitt eget. När en konsument beställer en vara av leverantören kan han eller hon klicka vidare från beställningssidan och på så sätt beräkna och beställa frakt av varan. Jämfört med de två andra alternativen, att hämta varorna i Tyskland eller beställa frakt hos ett företag till vilket det bara finns en länk, verkar det sannolikt att flertalet kunder kommer att beställa frakten hos det företag som har sin egen hemsida integrerad med leverantörens. Det kan i detta avseende givetvis ifrågasättas om det inte är frågan om varor som ”avsänds eller transporteras direkt eller indirekt av säljaren eller för dennes räkning”. I så fall skulle leverantören vara skattskyldig i Sverige för distansförsäljningen.

7 Momsfrågor

Distansförsäljning aktualiserar givetvis även mervärdesskatterättsliga spörsmål. Grundläggande skillnader föreligger mellan de traditionella punktskatterna och mervärdesskatten, såsom de förras karaktär av ettledsskatter på särskilt utvalda varor och den senares konstruktion som flerledsskatt på flertalet varor och tjänster med avdragsrätt för ingående skatt i varje kommersiellt led. Ändock har utformningen av skatterna varit tämligen likartad ifråga om centrala begrepp som exempelvis tidpunkten för skattskyldighetens inträde.53 Denna tidpunkt har av tradition i svensk skatterätt kopplats till den köprättsliga leveransen. Regelverken har dock aldrig varit helt identiska.54 Efter anpassningen till de gemenskapsrättsliga direktiven har dock skillnaderna blivit större. Som ovan antytts har tidpunkten för skattskyldighetens inträde ifråga om punktskatter kopplats till den fysiska hanteringen av de skattepliktiga varorna. Rörande centrala mervärdesskatterättsliga begrepp har EG-domstolen fastslagit att dessa inte får vara beroende av medlemsstaternas civilrättsliga lagstiftning.55

Det gemenskapsrättsliga mervärdesskattesystemet baseras i likhet med de harmoniserade punktskattereglerna på destinationslandsprincipen. Den tekniska konstruktionen är dock något annorlunda eftersom det formellt sett inte är varor eller tjänster som är skattepliktiga utan själva omsättningen.56 För att reglera skattskyldigheten vid gränsöverskridande transaktioner har omsättningen vid sådana transaktioner fiktivt placerats i säljar- respektive köparlandet beroende på omständigheterna. För svenskt vidkommande återfinns dessa regler i 5 kap. ML. För det fall att en vara transporteras av säljaren eller för säljarens räkning från ett annat EG-land till en köpare i Sverige som inte är skattskyldig för mervärdesskatt anses omsättningen ha skett i Sverige.57 Det kan noteras att denna regel alltid är tillämplig ifråga om punktskattepliktiga varor, men i annat fall förutsätter att säljaren har en omsättning i Sverige på mer än 320 000 kr per år.58

Om ovan redovisade förutsättningar inte är för handen, är ursprungslandsprincipen tillämplig på privatpersoners införsel från andra EU-länder.59 Överhuvudtaget har ursprungslandsprincipen en betydligt bredare tillämpning ifråga om mervärdesskatt än rörande punktskatter. Några kvoter liknande de som finns för punktskatter på alkohol finns inte utan de få undantag som finns från ursprungslandsprincipen gäller endast nyare fordon, båtar och luftfartyg.

Av de hemsidor där alkohol säljs över nätet framgår att man utgår från att ursprungslandsprincipen gäller även för mervärdesskatten vid dessa upplägg. Då det är otvistigt att destinationslandsprincipen är tillämplig vid ”äkta” distansförsäljning infinner sig frågan hur de mervärdeskatterättsliga reglerna skall tillämpas i de distansköp som behandlas i artikeln. Den svenska lagtexten omfattar ”varor som transporteras av säljaren eller för dennes räkning”. I direktivtexten talas om ”varor som skickas eller transporteras av leverantören eller för dennes räkning”. Det är således inte fråga om en formulering som är likalydande med cirkulationsdirektivet.60 Formuleringen ”direkt eller indirekt” [av säljaren eller för dennes räkning] i cirkulationsdirektivet finns inte i motsvarande artikel sjätte mervärdesskattedirektivet. Den mervärdesskatterättsliga regeln synes således ha ett mer inskränkt omfång än den punktskatterättsliga. Detta måste också ses mot bakgrund av att cirkulationsdirektivets bestämmelser om privatpersoners införsel av punktskattepliktiga varor från andra medlemsländer i art. 8, oaktat hänvisningen till principen om den inre marknaden, utgör ett undantag från direktivets huvudregel om tillämpning av destinationslandsprincipen vid kommersiell hantering.

Den bredare formulering i cirkulationsdirektivet syftar förmodligen till att upprätthålla destinationslandsprincipen i alla situationer utom just de som avses i art. 8. Distansförsäljningsregeln i sjätte mervärdesskattedirektivet är däremot en avvikelse från huvudregeln i art. 8 i samma direktiv, vilken föreskriver en ursprungslandsprincip som huvudregel, oavsett om transporten genomförs av säljaren, köparen eller en tredje part.61 Den snävare formuleringen i sjätte mervärdesskattedirektivet medför att någon extensiv tolkning på det sätt som skulle kunna ifrågakomma rörande cirkulationsdirektivet inte kan aktualiseras mervärdesskatterättsligt. Distansförsäljning torde ur mervärdesskatterättslig synvinkel endast kunna vara för handen när säljaren själv står för transporten eller när det finns ett avtalsrättsligt förhållande mellan säljare och transportör.62

8 Avslutning

Trots ett omfattande förarbete blev utformningen av cirkulationsdirektivet inte helt lyckad.63 Att den svenska översättningen, i likhet med en del översättningar av andra gemenskapsrättsliga produkter som gjordes i en hast vid Sveriges anslutning till EU, känns lite styltad underlättar inte heller för inhemska läsare av direktivet. Förekomsten av tillämpningsproblem i detaljfrågor som behöver lösas måste emellertid skiljas från den nyordning av art. 8–9 i direktivet som har föreslagits. Här är det frågan om en rent politisk reform i förhållande till de ställningstaganden som gjordes vid utarbetandet av cirkulationsdirektivet inför 1992. Låt vara att 1992 års reglering var tänkt som en övergångsordning i förhållande till en harmonisering av skattesatserna som hittills inte genomförts. Kommissionen hänvisar i sitt förslag till ”principen för den inre marknaden” som argument för tillämpning av en ursprungsprincip.64 Sådana hänvisningar finns även i preambeln till cirkulationsdirektivet. Det är inte helt lätt att finna stöd till varför en sådan princip talar för en ursprungsprincip just ifråga om privat införsel, men inte kommersiell.65 Avsikten med den inre marknaden var ju i första hand att underlätta för kommersiella varuflöden inom EU. Intressant att notera är att generaladvokaten i sitt förslag till avgörande i Man-in-Black-målet hävdade att principen inte hade en sådan betydelse som klagande påstod.66 Enligt generaladvokaten är både destinations- och ursprungslandsprinciperna förenliga med den inre marknaden.

Det är anmärkningsvärt att kommissionens förlag såvitt bedömas kan inte diskuterats alls i den svenska politiska debatten. Särskilt med tanke på att förslaget tillstyrkts av parlamentet ter det sig underligt att svenska partier med representation i parlamentet kan argumentera för att Sverige ensidigt skall återgå till de införselkvantiteter som gällde före EU-anslutningen.

Om man vill kritisera den svenska alkoholpolitiken för att vara inkonsekvent, och det finns säkerligen grunder för detta, måste samma sägas gälla för förslaget att tillämpa en ursprungslandsprincip på distansköp av alkohol, men inte av tobaksvaror. Det är givetvis helt korrekt att unionen kan ha mer omfattande rättsliga förpliktelser att motverka tobaksförbrukningen än alkoholkonsumtionen. Även kommissionen har dock betonat att unionens hälsopolitik omfattar alkoholens skadeverkningar.67 Att den fria rörligheten trots allt i detta fall går före hälsoaspekter får ses mot bakgrund av den handlingsförlamning som råder ifråga om harmonisering av alkoholskatten i jämförelse med energi- och tobakskatterna.68 Därmed inte sagt att skattevapnet nödvändigtvis måste vara det enda eller ens det bästa mot alkoholens negativa aspekter. Som mest avslöjande får kanske den europeiska ekonomiska och sociala kommitténs yttrande ses ifråga om de europeiska konsumenternas rätt att handla alkohol där den är som billigast. ”Att förneka medborgarna den rätten uppmuntrar inte dem till att se EU i ett positivt sken.”69 Detta kan väl vara ett argument så gott som något.

Stefan Olsson

Stefan Olsson är jur. dr och universitetslektor vid Karlstads universitet.