A Inkomstskatt

1.1 Begränsad skattskyldighet

RÅ 2004 ref. 43 gäller frågan om utomlands bosatta kan få avdrag för ränta på lån, nedlagda i en privatbostadsfastighet i Sverige eller om schablonregeln för avdrag från hyresinkomster även omfattar räntor. RR fann att rätt till avdrag för ränteutgifter på lån förelåg för den tid fastigheten varit uthyrd.

Av särskilt intresse är att RR framhåller att en annan lagtolkning kan komma i konflikt med vedertagna principer inom området för internationell beskattning.

I RÅ 2004 ref. 111 har RR efter att ha inhämtat förhandsavgörande av EG-domstolen medgivit en begränsat skattskyldig person, som inte haft några skattepliktiga inkomster i sitt hemland grundavdrag i Sverige. Se referat av EG-domstolens förhandsavgörande under rubriken EG-domstolens domar, C-169/03, Wallentin.

1.2 Sexmånadersregeln och ettårsregeln

I RÅ 2004 ref. 126 var frågan, om sexmånaders- och ettårsregeln kunde tillämpas samtidigt eller om tillämpningen av den ena uteslöt tillämpningen av den andra. Den skattskyldige, som var skattemässigt bosatt i Sverige, hade vistats och arbetat på Irland i ett svenskt dotterbolag under perioden 1 januari 1997–31 oktober 1999. Lönen utbetalades i Sverige men en del av den överfördes av den skattskyldige till Irland. Endast den del som överförts till Irland beskattades där enligt den irländska s.k. remittance-regeln.

RR fann, att den del av inomsten som beskattats på Irland var skattefri redan enligt sexmånadersregeln. Vidare fann RR (i motsatts till KR i Stockholm) att det inte fanns någon grund för att underlåta att tillämpa ettårsregeln på den inkomst som inte redan skattebefriats med tillämpning av sexmånadersregeln.

RR:s dom står i god överensstämmelse med lagstiftningens förarbeten och RR:s tidigare praxis.

1.3 Skattelättnader för utländska forskare

I RÅ 2004 ref. 85 (förhandsbeskedsärende) hade en utländsk expert beviljats skattelättnad enligt reglerna i 11 kap. 22 och 23 §§ IL. Han hade också fått ersättning för skolkostnaderna för sina i hemlandet kvarvarande barn, 11, 13 och 17 år gamla. Barnen skulle fortsätta att gå i samma skola som tidigare. Frågan var om denna ersättning var befriad från skatt enligt 11 kap. 23 § p. 2 IL.

SRN=RR fann att ersättningen inte var undantagna från beskattning eftersom kostnaderna för barnen skolgång inte förorsakats av flyttningen till Sverige.

1.4 Utflyttning

I RÅ 2004 not. 215 (förhandsbeskedsärende) avsåg den skattskyldige att tillsammans med sin sambo och deras gemensamma barn flytta till Storbritannien. Anknytningspunkterna till Sverige efter utflyttningen var en sommarbostad på Värmdö, som de ägde till hälften var, samt att den skattskyldige var styrelseordförande i ett svenskt fåmansföretag, i vilket han ägde andelar motsvarande 10,26 procent och sambon 2,56 procent. Han var inte närstående till någon annan delägare.

SRN=RR fann att väsentlig anknytning till Sverige förelåg efter utflyttningen. Ägarfördelningen i bolaget visade att fyra ägare (ägargrupper), däribland sökanden och hans sambo, tillsammans eller i olika konstellationer kunde dominera företaget. Endast om den skattskyldige avyttrade sitt aktieinnehav i fåmansbolaget före flyttningen till Storbritannien skulle bedömningen ändras.

Fallet visar att aktieinnehavet i fåmansföretaget var avgörande för om väsentlig anknytning förelåg. Två skiljaktiga i SRN ansåg stället att innehavet av styrelseposten borde varit avgörande.

2.1 Korrigeringsregeln

I RÅ 2004 ref. 13 (eftertaxeringsärende, som här behandlas endast i sin materiellt rättsliga del) är VME Holding Sweden AB (tidigare Volvo BM AB, ”Holding”) ett svenskt bolag, som ingår i den s.k. VME-koncernen. Holding hade i ett första skede sålt vissa monteringssatser till det amerikanska systerföretaget VME Americas Inc (”VMCA”) genom en vanlig varuförsäljning. I ett andra skede återköper Holding monteringssatser från VMEA. I ett tredje skede säljer Holding hela maskiner till VMEA, vari varukomponenterna ingår. Vid Holdings återköp av lagret i skede 2 betalar Holding ett pris = standardpris, som är 13,5 % högre än det pris som gällde vid försäljningarna i skede 1 och 3. Det högre priset i skede 2 uppgår sammanlagt till 8.722.000 kr.

LR i Södermanlands län ansåg att Holdings återköp av lagret och den därvid tillämpade prissättningen får anses betingat huvudsakligen av affärsmässiga skäl. Skattemyndigheten hade inte visat att det var fråga om en ej avdragsgill kostnad för Holding eller att det förelåg förutsättningar att tillämpa korrigeringsregeln enligt 43 § 1. mom. KL.

KR i Stockholm tillämpade för sin del bestämmelserna i 29 § 1 mm. KL i sin lydelse vid 1989 års taxering och fann att överföringen av de aktuella beloppen från Holding till VMEA inte kan anses utgöra sådana omkostnader som kunde förväntas ge Holding intäkter i bolagets rörelse.

RR fann, att korrigeringsregeln i 43 § 1 mom. var en specialregel för internationella förhållanden som har företräde framför generella regler vid beräkning av en näringsverksamhets resultat. Vid en tillämpning av korrigeringsregeln fordrades förutom att en prisavvikelse kunde konstateras att denna avvikelse negativt påverkat näringsverksamhetens resultat. Därvid måste avtalsparternas samtliga mellanhavanden beaktas.

RR:s dom är intressant dels därför att RR upprätthåller sin generösa praxis i RÅ 1991 ref. 107 (Shell-målet) att beakta kompensationsinvändningar beträffande även andra år än det aktuella året, dels därför att RR undanröjt viss tidigare oklarhet om förhållandet mellan korrigeringsregeln och generella principer för avdrag. Korrigeringsregeln har företräde.

2.2 Utländska motsvarigheter till svenska juridiska personer

RÅ 2004 ref. 29 (förhandsbeskedsärende) gällde frågan hur en norsk stiftelse skall klassificeras enligt svensk skatterätt. NKS Ernst G. Mortensens stiftelse (”NKS”) äger till 91 % de svenska aktiebolagen New Media Language AB (”NMLC”) och Novum Kompetens och Datautveckling AB (”Novum”). Stiftelsen bedriver undervisningsverksamhet och är delvis skattebefriad enligt norska regler. De ställda frågorna var 1. om Novum och NMLC kan ge varandra koncernbidrag med skatterättslig verkan (frågan gällde år 2001 och 2002) 2. om Novum och NMLC fusioneras genom att NMLC först förvärvar samtliga aktier i Novum av NKS inträder i så fall någon begränsning för hur det skattemässiga underskott som finns i NMLC kan utnyttjas?

Fråga 1. SRN=RR. Koncernbidrag kan med skatterättslig verkan lämnas mellan NMLC och Novum.

RR konstaterade inledningsvis att ett helägt dotterföretag kan ge ett annat helägt dotterbolag till samma moderbolag koncernbidrag med skatterättslig verkan under vissa i 35 kap. IL uppställda förutsättningar. Som moderbolag anses bl.a. enl. 2 § obegränsat skattskyldiga svenska stiftelser. NKS är en norsk stiftelse. I 35 kap. 2a § föreskrivs att ett utländskt bolag, som hör hemma en stat inom EES-området och som motsvarar ett svenskt företag i 2 §, skall behandlas som ett sådant företag.

RR för sedan ett resonemang i flera led. Först konstateras att stiftelsen är en utländsk juridisk person enl. 6 kap. 8 § IL. RR anser det vara fallet, trots att den inte är någon association och att den saknar delägare, vilket nämns som förutsättningar i detta lagrum. Annars hade en stiftelse inte kunnat bli skattskyldig i Sverige ens för näringsverksamhet. Därefter finner RR att stiftelsen är ett utländskt bolag enligt kompletteringsregeln i 6 kap. 10 § IL. Enligt detta lagrum är en utländsk juridisk person, som är hemmahörande i stat med vilken Sverige har dubbelbeskattningsavtal och som omfattas av avtalets regler om begränsning av beskattningsrätten, ett utländskt bolag. Slutligen finner RR att NKS motsvarar en svensk stiftelse som inte är undantagen från skattskyldighet enl. 7 Kap. IL. RR har då använt svenska regler och inte norska.

Fråga 2. SRN=RR. Koncernbidragsspärren beträffande underskottsavdrag inträder inte om Novum förvärvar aktierna i NMLC enligt 40 kap. 2,6,7 och 14 §§ IL eftersom NKS är att anse som ett utländskt bolag.

2.3 Nedskrivningar av fordringar i näringsverksamhet

RÅ 2004 ref. 143 gällde en banks rätt til kollektiv nedskrivning av fordringar på grund av länderrisk. ABN AMBRO Bank N.V. Stockholm Branch är en svensk filial till en holländsk bank. I sina självdeklarationer för 1998 resp. 1999 års taxering hade nedskrivning inte gjorts för de individuella fordringarna utan grundat på en gemensam riskbedömning skett kollektivt för respektive land.

Kreditrisker kan indelas i länderrisker och kommersiella risker. Med länderrisker avses risker som en låntagare är utsatt för av främst politisk eller ekonomisk natur som oftast beror på ett lands regering medan en kommersiell risk är hänförlig till låntagarens förhållanden.

Länsrätten i Stockholms län=KR i Stockholm medgav inte någon kollektiv nedskrivning, då det i princip fordrades en individuell utredning av förlustrisken för varje fordran.

I ett yttrande till RR ansåg Finansinspektionen att en fordrans värde skulle minskas genom avdrag för konstaterade eller befarade förluster hänförliga till länderrisker.

RR konstaterar inledningsvis att enligt fast praxis ifrågavarande lånefordringar skulle räknas som omsättningstillgångar vid inkomstbeskattningen, vilket medförde att filialen enligt 24 § KL jämte p. 1 av anvisningarna hade rätt till avdrag för nedskrivning av lånefordringar om de reserveringar som gjorts var förenliga med god redovisningssed och inte stred mot bestämmelserna i KL. RR uttalar sedan i sitt avgörande att avdrag för nedskrivning av länderrisker kan medges på schablonmässig grund. RR fann det dock omöjligt att på det föreliggande underlaget ta ställning till hur stor nedskrivning som kunde godtas.

RR upphävde därför underrätternas domar och överlämnade handlingarna i målet till Skatteverket för fortsatt handläggning.

2.4 Skatteavräkning

RÅ 2004 ref. 132 I. (förhandsbeskedsärende) gällde avräkning, då en skattskyldige ASSA ABLOY Financial Services AB dels betalat utländska källskatter på utländska intäkter, dels lämnat koncernbidrag med betydande belopp.

SRN=RR fann att koncernbidraget skulle reducera den sammanlagda förvärvsinkomsten (dvs nämnaren i formeln för spärrbeloppsberäkningen) men däremot inte påverka de utländska förvärvsinkomsterna (dvs täljaren). Ett koncernbidrag kunde inte ses som en kostnad vid beräkningen av de utländska förvärvsinkomsterna. I det konkreta fallet innebar det att den utländska skatten i sin helhet kunde avräknas mot den svenska skatten.

RÅ 2004 ref. 132 II. gällde motsvarande fråga för norsk källskatt, som erlagts av en svensk värdepappersfond. En värdepappersfond fungerar som ett finansiellt mellanled, där vinsten elimineras genom att till delägarna lämnad utdelning dras av hos fonden. RR=SRN fann att den avdragsgilla utdelning, som fonden lämnade till andelsägarna skulle reducera den sammanlagda förvärvsinkomsten (nämnaren) men däremot inte den norska förvärvsinkomsten (täljaren).