Recension

Anmälare: Sture Bergström

Anmälan av: Mats Höglund

Anstånd med betalning av skatt

Jure Förlag 2004, 351 sidor

Mats Höglund disputerade med framgång för juris licentiatexamen vid Handelshögskolan i Stockholm den 10 mars 2004, på en avhandling med titeln ”Anstånd med betalning av skatt.” Jag var opponent vid disputationen.

Ämnet är väl anpassat för en licentiatavhandling. I inledningen ställer författaren tre frågor om i vad mån anståndsinstitutet uppfyller grundläggande rättssäkerhetskrav.1 Författaren betonar vidare att den skattskyldiges krav på anstånd att betala skatten bör vägas mot det allmännas intresse av att skatten skall betalas så snart som möjligt. Dessa röda trådar i avhandlingen diskuteras sedan fortlöpande på ett förtjänstfullt sätt genom hela avhandlingen.

Avhandlingen består av sju kapitel och en sammanfattning på engelska. Dessa kapitel är följande. Efter inledningen redogör författaren för taxeringsprocessen. Sedan sätter han in anstånd med att betala skatt och rättssäkerhet i ett historiskt perspektiv. Därefter behandlas nu gällande anståndsregler. Nästa kapitel handlar om de rättssäkerhetskrav som kan ställas. Utländsk rätt behandlas i följande kapitel. Sedan utvärderas anståndsinstitutet innan avhandlingen avslutas med en sammanfattning på engelska.

Varje kapitel inleds med en förtjänstfull presentation av de frågor som skall behandlas, och avslutas i de flesta fall med en utförlig utvärdering. Detta pedagogiska sätt är en styrka med avhandlingen.

Ett bra språk gör det lätt för läsaren att följa med i framställningen. Avhandlingen är ordentligt korrekturläst. Sakfelen i framställningen är relativt få och skall besparas läsaren.

Det finns dock flera allvarliga invändningar mot avhandlingens avgränsningar, uppläggning och struktur.

Höglund anger att han endast behandlar anstånd med inkomstskatt, även om han säger att han berör andra skatter.2 Han går emellertid relativt utförligt även igenom andra skatter än inkomstskatt.3 Eftersom anståndsreglerna är förfaranderegler så spelar det egentligen inte någon avgörande roll vilka underliggande skatter som den skattskyldige får anstånd med att betala. Tillgängliga rättsfall som handlar om anstånd är så få att alla förtjänar att behandlas relativt utförligt.

Slutavsnittet i varje kapitel kallas, med ett undantag för kapitlet om gällande rätt, för sammanfattning och utvärdering. En utvärdering innebär normalt en utvärdering av det som avhandlats tidigare, men författaren tar här även in nytt material, vilket borde ha undvikits. Dessutom förekommer besvärande upprep ningar genom att tidigare behandlade rättsfall refereras ännu en gång, se t.ex. kapitel fem och sex. Om författaren undvikit dessa onödiga upprepningar hade avhandlingens omfång kunnat minskas till kanske cirka 200–250 mer hanterliga sidor, vilket avhandlingen hade vunnit på.

I inledningen gör författaren följande intressanta uttalande om sin disposition.

”I kapitel 4 redogörs för anståndsreglerna de lege lata. ...Anledningen till att jag valt att beskriva anståndsreglerna utan några uttalade egna värderingar är att det skall vara lättare att hålla isär faktauppgifter från värdeomdömen.”4

Med faktauppgifter avser Höglund uppenbarligen sin ”värderingsfria” redogörelse för gällande rätt, som han sedan diskuterar i slutavsnittet i samma kapitel. Å andra sidan diskuterar författaren på ett mycket förtjänstfullt sätt objektiviteten i vetenskap i avsnitt 1.4 och kommer fram till att det förmodligen inte existerar en värderingsfri juridisk vetenskap. Det är anmärkningsvärt att han i nästa avsnitt backar från denna slutsats och delar in kapitlet i en värderingsfri redogörelse för gällande rätt (de lege lata) och en avsnitt där värderingarna får komma till tals om, dels hur reglerna borde tillämpas (de lege sententia ferenda) och dels om hur de borde vara utformade (de lege ferenda). Enligt min mening är man idag relativt överens om att det inte finns en värderingsfri juridisk vetenskap. Det hade därför varit bättre, logiskt och framställningstekniskt, om Höglund i stället fortlöpande kommenterat gällande lagstiftning i sitt de lege lata avsnitt, för att sedan i varje kapitels avslutningsavsnitt göra en samlad utvärdering.

Höglunds försök att redovisa sina värderingar är föredömligt. Å andra sidan tycker jag inte att hans bakgrund som skattekonsult på något anmärkningsvärt sätt påverkat framställningen i objektivt avseende. Det han hävdar kunde någon annan med annan bakgrund lika väl ha skrivit.

Jag skall nu kortfattat behandla de olika kapitlen.

Efter inledningen följer ett bra, föredömligt kort kapitel om skatteförfarandet och skatteprocessen som är nödvändigt för att sätta in anståndsreglerna i sitt rätta sammanhang.

Kapitel tre om anståndsreglerna i ett historiskt perspektiv är mycket bra och visar hur lagstiftarens värderingar om i vilka fall anstånd bör medges har skiftat under åren, emellanåt på ett till synes nyckfullt och ibland på ett ologiskt sätt. Exempelvis bröts 1997 en utveckling där anstånd medgavs i alltfler fall utan att någon närmare rationell förklaring gavs.

Kapitel fyra ger en bra och rättvisande bild av hur anståndsreglerna fungerar idag. Det är dock märkligt att den närmare presentationen av avhandlingens röda tråd, rättssäkerhet, huvudsakligen behandlas i det efterföljande kapitlet fem. Framställningen hade vunnit på att detta kapitel hade presenteras i början av avhandlingen. Nu tvingas Höglund presentera rättssäkerhetsfrågor i tidigare kapitel för att läsaren skall hänga med i framställningen, vilket mycket starkt talar för att dessa frågor borde ha behandlats på ett tidigare stadium.5

Begreppsbildningen i kapitel fem är oklar. Termen rättssäkerhet får beteckna det mesta som den skattskyldige kan kräva, även om det inte direkt är fråga om rättssäkerhet, men det skall erkännas att det inte är svårt att förstå vad författaren är ute efter.

Redogörelsen för utländsk rätt i kapitel sex, som visserligen är mycket bra och använts på ett bra sätt i utvärderingen, men som hade kommit till ännu större nytta om kapitlet hade kommit ännu tidigare i avhandlingen.

I utvärderingskapitlet, kapitel sju, föreslår författaren i enlighet med Rättssäkerhetskommitténs förslag att anstånd alltid skall medges, såvida det inte är fråga om rena okynnesbesvär.6 Åtminstone mindre företag som är utsatta för större skattekrav frestas kanske, utan att det direkt är fråga om okynnesbesvär, att överklaga för att skjuta skattebetalningen framför sig. Den skattskyldige får i värsta fall för fiskus uppskov med skattebetalningen. För att detta inte skall bli alltför fördelaktigt för den skattskyldige föreslår Höglund att en hög anståndsränta skall utgå på en skattefordran. Erfarenheterna av denna lösning är enligt Höglund mycket positiva i Storbritannien och Tyskland.

Frågan är dock enligt min mening om denna lösning är tillräckligt bra. Ofta är det viktigt för det allmänna att en skattefordran erläggs så fort som möjligt medan det finns några medel att hämta. Detta talar för att anstånd endast bör medges där det är sannolikt att den skattskyldige kan få framgång med sin talan. I annat fall innebär ett anstånd endast en möjlighet att få låna pengar från det allmänna. Jag tror inte att en hög ränta på den tillkommande skatteskulden har en tillräckligt avhållande effekt för att förhindra missbruk av anståndsmöjligheten. Räntan kan inte sättas för högt för då blir det inte fråga om en verklig ränta utan snarare om en sanktion som enligt min mening bör undvikas. Möjligen är den bästa lösningen att anstånd endast bör medges där det vid en välvillig tolkning framstår som möjligt att den skattskyldige helt eller delvis kan vinna framgång med sin talan.

Sammanfattningsvis tycker jag inte att de allvarliga strukturella bristerna i avhandlingen förtar intrycket av att Höglund har skrivit en mycket intressant och bra avhandling samt visat god vetenskaplig skicklighet och förmåga. Han skulle enligt min mening relativt enkelt kunna uppnå en doktorsexamen, antingen genom att arbeta om delar av avhandlingen, eller genom att skriva ytterligare en mindre bok.

Sture Bergström är professor i finansrätt vid Juridiska fakulteten vid Lunds universitet.