Rättsfall

Överföring av periodiseringsfond

Vid överföring av periodiseringsfonder i samband med ombildning av enskilt bedriven näringsverksamhet till aktiebolag genom apportemission uppkom fråga om anskaffningsutgiften för aktierna kan bli negativ eller, om det inte är möjligt, om fondbeloppen skulle återföras till beskattning hos näringsidkaren. Förhandsbesked angående inkomstskatt.

Makar bedrev gemensamt enskild näringsverksamhet. De övervägde att överföra näringsverksamheten till ett aktiebolag genom en apportemission. I samband med apportemission skulle periodiseringsfonder övertas av bolaget. Enligt förutsättningarna i ärendet om förhandsbesked var villkoren i 30 kap. 11 § första stycket IL uppfyllda för att bolaget skulle få överta periodiseringsfonderna i samband med apportemissionen. Huvudfrågan var hur överföringen skulle påverka beräkningen av omkostnadsbeloppet.

Enligt 48 kap. 12 § andra stycket IL gäller vid apportemission av enskild näringsverksamhet att anskaffningsutgiften för aktierna skall minskas med ett belopp motsvarande överförd periodiseringsfond efter att detta belopp reducerats med ett belopp motsvarande den avsättning som bolaget gör i räkenskaperna för skatt som belöper på fonden. I det aktuella ärendet skulle det innebära att avgående poster skulle komma att överstiga tillkommande poster vid överföringen av den enskilda näringsverksamheten.

Skatterättsnämndens förhandsbesked har utförligt refererats av Peder André i SN 2002 s. 539 f. Nämnden kom fram till att anskaffningsutgifterna för aktierna inte skulle kunna bestämmas till ett lägre belopp än 0 och att den omständigheten inte innebar att apportemissionen skulle ses som en avyttring till den del den motsvarade ett negativt värde. Inte heller skulle sökandena utdelningsbeskattas med anledning av att bolaget skulle ta över periodiseringsfonderna. Lagen mot skatteflykt ansågs inte tillämplig.

RSV överklagade förhandsbeskedet.

RR gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden och fastställde förhandsbeskedet.

(RR:s dom den 12 februari 2003, mål nr 2977-2002)

Personaloptioner

Fråga om bestämmelserna om beskattningstidpunkten för personaloptioner gäller om optionsinnehavaren alternativt arbetsgivaren har möjlighet att välja mellan förvärv av aktier och kontantlösen. Förhandsbesked angående inkomstskatt.

Bestämmelserna om beskattningstidpunkten för personaloptioner finns i 10 kap. 11 § andra stycket IL. Av bestämmelserna framgår att om det som förvärvas inte är ett värdepapper utan innebär en rätt att i framtiden förvärva värdepapper till ett i förväg bestämt pris eller i övrigt på förmånliga villkor, tas förmånen upp som intäkt det beskattningsår då rätten utnyttjas eller överlåts.

I ett ärende om förhandsbesked hade sökandens arbetsgivare, X AB, för avsikt att erbjuda sina anställda personaloptioner. Utöver rätten att från och med en viss framtida tidpunkt få förvärva aktier i X AB till ett på förhand bestämt pris kunde villkoren vid utnyttjande av personaloptionerna komma att kompletteras med en möjlighet för optionsinnehavaren att i stället få förmånen i form av ett kontantbelopp. Ett alternativ skulle vara att göra rätten att förvärva aktier beroende av en valrätt för arbetsgivaren att i stället utge ett kontantbelopp. Frågan i ärendet var hur de alternativt utformade villkoren skulle påverka beskattningstidpunkten.

Nämnden ansåg att även om sökanden får en möjlighet att välja kontanter i stället för att förvärva aktier har hon ändå en rätt att i framtiden förvärva värdepapper i enlighet med 10 kap. 11 § andra stycket IL. Därmed infaller beskattningstidpunkten vid utnyttjandet av optionen.

Om optionsvillkoren däremot utformas så att de ger bolaget en rätt att välja att betala ett kontantbelopp i stället för att leverera aktier till optionsinnehavaren när denne önskar utnyttja optionen kommer sökanden inte att ha någon självständig rätt att förvärva aktier. I detta alternativ ansågs därmed förutsättningen att optionen skall avse en rätt att i framtiden förvärva värdepapper inte uppfylld. Det innebar att förmånen enligt 10 kap. 8 § IL skulle beskattas när optionen kunde utnyttjas.

RSV överklagade förhandsbeskedet och yrkade att det skulle fastställas.

RR gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden och fastställde förhandsbeskedet.

(RR:s dom den 13 mars 2003, mål nr 1275-2002)

Rättegångskostnader

Fråga om rättegångskostnader i mål om fel i fastighet skulle anses omedelbart avdragsgilla för köparen av fastigheten eller utgöra en del av dennes anskaffningskostnad för fastigheten. Inkomsttaxering 1992.

Ett bolag förvärvade en fastighet år 1988 i avsikt att bedriva näringsverksamhet på den. Bolaget ansåg att fastigheten var behäftad med fel och väckte talan mot säljaren med hänvisning till 4 kap. 18 och 19 §§ jordabalken. I dom den 5 december 1991 ogillade tingsrätten bolagets talan och ålade bolaget att betala motpartens rättegångskostnader. Tillsammans med bolagets egna kostnader uppgick rättegångskostnaderna till 336125 kr. Vid 1992 års inkomsttaxering yrkade bolaget avdrag för dessa kostnader samt tog som intäkt upp ersättning från en rättsskyddsförsäkring med 75000 kr.

Frågan i målet var om rättegångskostnaderna skulle anses omedelbart avdragsgilla driftkostnader. KR medgav till skillnad mot underinstanserna bolaget avdrag för kostnaderna.

RR framhöll att utgångspunkten för bolagets talan i rättegången hos tingsrätten hade främst varit regleringen i 4 kap. 19 § jordabalken om att en fastighetsköpare under vissa förutsättningar hade rätt att göra avdrag på köpeskillingen i fall då fastigheten avvek från vad som kunde anses utfäst eller från vad som köparen annars haft anledning att räkna med vid köpet. Talan hade grundats på omständigheter som förelåg redan vid tidpunkten för bolagets förvärv. Enligt RR:s mening måste därför de aktuella rättegångskostnaderna anses ha ett direkt samband med bolagets förvärv av fastigheten, på vilken bolaget hade för avsikt att bedriva näringsverksamhet. Kostnaderna ansågs därmed inte omedelbart avdragsgilla vid beräkning av resultatet av näringsverksamheten. Av detta följde att den av bolaget redovisade ersättningen från rättsskyddsförsäkringen inte skulle tas upp som intäkt.

(RR:s dom den 12 februari 2003, mål nr 876-2000)

Teckningsoptioner i moderbolag samt utfärdande av köpoptioner

Fråga om skatteplikt föreligger för kapitalvinster som uppkommer på grund av transaktioner mellan moderbolag och dotterbolag avseende köpoptioner respektive teckningsoptioner. Förhandsbesked angående inkomstskatt.

Ett moderbolag hade till sitt dotterbolag emitterat skuldebrev förenade med avskiljbara optionsrätter till nyteckning av aktier i moderbolaget (teckningsoptioner). Emissionslikviden var marknadsmässig.

Dotterbolaget avskiljde teckningsoptionerna och avyttrade en del av dem till marknadspris till anställda i moderbolaget. För teckningsoptioner som dotterbolaget hade kvar i sin ägo avsåg dotterbolaget att till nyanställda till marknadspris ställa ut köpoptioner. Köpoptionerna gav innehavarna rätt att till visst pris (överstigande vad dotterbolaget betalade vid emissionen) förvärva teckningsoptioner.

I ansökan om förhandsbesked frågade dotterbolaget om det som skattepliktig intäkt skulle ta upp den ersättning som det skulle komma att få dels när det utfärdade köpoptioner, dels när innehavarna av köpoptionerna förvärvade teckningsoptioner (frågorna 1 och 2). Vidare frågade moderbolaget vad som gällde om det av dotterbolaget förvärvat teckningsoptionerna genom fusion och det var moderbolaget som ställde ut köpoptionerna respektive avyttrade teckningsoptionerna (frågorna 3 och 4). Slutligen frågade moderbolaget vad som gällde om köpoptionerna utfärdades av dotterbolaget och teckningsoptionerna avyttrades av dotterbolaget samt detta därefter genom fusion under samma beskattningsår gick upp i moderbolaget (fråga 5).

Skatterättsnämndens majoritet ansåg att de kapitalvinster som skulle uppkomma på grund av transaktionerna med köpoptionerna respektive teckningsoptionerna var skattepliktiga.

Både sökandena och RSV överklagade förhandsbeskedet.

RR uttalade först att den vid besvarande av frågorna utgick från att hinder inte mötte från civilrättsliga utgångspunkter att genomföra de aktuella transaktionerna. Därefter redogjorde RR för innehållet i 48 kap. 6 a § IL. Av den bestämmelsen framgår att kapitalvinst som uppkommer då ett publikt aktiebolag avyttrar egna aktier inte skall tas upp till beskattning. Detsamma gäller för vinst då ett sådant bolag utfärdar eller avyttrar optioner, terminer eller liknande instrument vars underliggande tillgångar består av egna aktier.

Härefter anförde RR: ”Mot bakgrund av denna reglering fann Regeringsrätten i rättsfallet RÅ 2001 ref. 55 att ett helägt dotterbolags externa avyttring av konvertibla skuldebrev, som dess moderbolag emitterat till dotterbolaget, inte skulle föranleda inkomstbeskattning av dotterbolaget. Situationen i det fallet ansågs vara jämförbar med den som reglerats i 48 kap. 6 a § IL. Dotterbolagets externa avyttring av de konvertibla skuldebreven ledde enligt Regeringsrätten till en kapitalökning för koncernen som helhet, en ökning som i ekonomiskt avseende kunde likställas med att moderbolaget gör en nyemission. Att kapitaltillskottet i den ena situationen tillföll dotterbolaget och i den andra moderbolaget ansågs vara av underordnad betydelse med tanke på deras inbördes förhållande.

I det nu aktuella målet avviker enligt Regeringsrättens uppfattning inte omständigheterna i beskattningshänseende på något avgörande sätt från dem i RÅ 2001 ref. 55. Av rättsfallet följer exempelvis att, under de givna förutsättningarna, begreppet egna aktier i bestämmelserna i 48 kap. 6 a § IL om undantag från skatteplikt kan omfatta såväl redan existerande aktier som eventuella framtida aktier. Den omständigheten att i förevarande mål inte endast moderbolaget utan också dotterbolaget utfärdar instrument som knyter an till aktierna i moderbolaget, närmare bestämt köpoptioner avseende de av moderbolaget utfärdade teckningsoptionerna, utgör inte heller skäl för att här tillämpa ett annat synsätt än det i det nämnda rättsfallet.

På grund av det anförda skall frågorna 1–4 besvaras på så sätt att de kapitalvinster som uppkommer vid transaktionerna med köpoptionerna respektive teckningsoptionerna inte är skattepliktiga. Med hänsyn till reglerna om fusion i 37 kap. 18 § IL gäller detsamma beträffande fråga 5.”

RR ändrade således förhandsbeskedet och förklarade att de kapitalvinster som uppkom på grund av transaktionerna med köpoptionerna respektive teckningsoptionerna inte var skattepliktiga.

(RR:s dom den 5 mars 2003, mål nr 4433-2001)

Deltidsledighet

Fråga om skattekonsekvenserna när ett företag i egen regi introducerar ett system med deltidsledighet för sina anställda. Förhandsbesked angående inkomstskatt.

X-koncernen hade med anledning av att lagen (1979:84) om deltidspensionsförsäkring upphörde vid utgången av år 2000 planer på att införa ett liknande system med deltidsledighet för anställda inom koncernen efter överenskommelse med de fackliga organisationerna. En anställd skulle ges möjlighet att med bibehållna ålderspensionsförmåner trappa ner sin arbetstid och få en viss ersättning även under ledigheten. X AB önskade besked om vilka avsättningar bolaget kunde göra med skattemässig verkan med anledning av avtalet. En förutsättning enligt ansökan var att de anställda antingen omfattades av ITP-planen eller Avtalspension SAF/LO.

Skatterättsnämndens majoritet fann att den lönekompensation som den anställde skulle åtnjuta under ledighet enligt policyavtalet var att anse som lön för vilken AB X erhåller avdrag i takt med att lönen förfaller till betalning. Vidare ansåg nämnden att AB X hade rätt att räkna lönekompensationen som pensionsgrundande ersättning förutsatt att detta framgår av pensionsavtalet. Intjänandetiden för pension ansågs inte påverkas av ledighet enligt policyavtalet. Motiveringen till nämndens beslut och skiljaktiga meningar återges i SN 2002 s. 541 ff.

Både sökanden och RSV överklagade förhandsbeskedet.

RR anförde som skäl för sitt avgörande: ”Regeringsrätten, som inom ramen för AB X:s lämnade uppgifter i målet gör en samlad bedömning av den ifrågavarande ersättningens karaktär och syfte, delar Skatterättsnämndens uppfattning att ersättningen är att anse som lön för vilken AB X erhåller avdragsrätt i takt med att lönen förfaller till betalning. Regeringsrätten gör i övrigt samma bedömning som Skatterättsnämnden.”

RR fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked.

(RR:s dom den 20 mars 2003, mål nr 4487-2002)

Redaktör Christer Silfverberg