Rättsfall

Värdepappershandel

Fråga om värdepappershandel eller kapitalplacering förelegat när ett företag placerat överskottslikviditet hos en fondkommissionär som bedrivit aktiv förvaltning. Eftertaxering 1995 för inkomst.

Ett aktiebolag bedrev rörelse av annat slag än värdepappershandel. Bolaget hade sedan 1991, vid sidan av sin rörelse, i stället för inlåning i bank placerat delar av sin överlikviditet i värdepapper. Eftersom bolaget inte hade någon egen kompetens i fråga om förvaltning uppdrogs åt en fondkommissionärsfirma att sköta förvaltningen. Vid ingången av år 1994 fanns det 25 aktieslag i aktieportföljen. Bolagets totala omsättning det året uppgick till drygt en miljard kr, varav ca 15,2 milj. kr avsåg aktier. Antalet transaktioner med aktier har uppskattats till 150, varav 85 avsåg försäljningar. Vid 19 av försäljningarna såldes aktier som anskaffats under samma år. Övriga försäljningar avsåg poster och delposter anskaffade under 1993 och i några fall under år 1992. Aktieportföljen avvecklades under åren 1995–1996, eftersom medlen då behövdes i rörelsen.

Skattemyndigheten ansåg att värdepappershandel förelåg och eftertaxerade bolaget för inkomst av näringsverksamhet avseende för lågt redovisad vinst vid avyttring av aktier. LR och KR gjorde samma bedömning. Bolaget överklagade till RR, som anförde bl.a. följande. ”Det ingår som ett led i många företags verksamhet att bygga upp en viss likviditetsreserv, t.ex. för att möta konjunktursvängningar och framtida investeringsbehov. Av uppenbara skäl strävar varje företag, inom de ramar som krav på tillgänglighet och riskbegränsning ger, efter att få så hög avkastning som möjligt på sina likvida medel. Placering i aktier eller andra värdepapper kan då i vissa skeden vara mer attraktiv än t.ex. sedvanlig inlåning i bank. Periodvis kan det också finnas skäl för kortfristiga placeringar, vilket nödvändigtvis för med sig en förhållandevis hög omsättningshastighet.

Sett mot denna allmänna bakgrund bör det finnas ett ganska vitt utrymme för ett företag att placera vad som kan bedömas som en rimlig likviditetsreserv i aktier eller andra värdepapper och att aktivt förvalta dessa medel i syfte att få så god avkastning som möjligt, och detta utan att företaget för den skull skall anses bedriva värdepappersrörelse.

Att i generella termer närmare ange när sådan förvaltning övergår till att vara värdepappersrörelse låter sig inte göra. En bedömning får ske med utgångspunkt i förhållandena i det enskilda fallet. Faktorer som påverkar bedömningen är bl.a. förvaltningens omfattning i förhållande till företagets storlek och verksamhetsinriktning samt hur förvaltningen organiseras och genomförs.

Med utgångspunkt i vad som i detta mål framkommit om omfattningen, inriktningen och genomförandet av likviditetsförvaltningen kan denna verksamhet inte anses ha skett yrkesmässigt i den meningen att bolaget bedrivit värdepappersrörelse. Därmed finns inte heller någon grund för eftertaxering.”

Regeringsrätten undanröjde, med ändring av kammarrättens dom, den åsatta eftertaxeringen.

(RR:s dom den 16 juni 2003, mål nr 5185-2001)

Uttag ur bolag

Ägaren till ett aktiebolag har tidigare blivit beskattad enligt de s.k. stoppreglerna med anledning av att bolaget förvärvat en bostadsrätt för hans privata bruk. Fråga om beskattning skall ske om ägaren tar ut bostadsrätten ur bolaget. Förhandsbesked angående inkomstskatt.

A ägde samtliga aktier i ett aktiebolag och var dess företagsledare. Han blev vid 1999 års taxering beskattad enligt de s.k. stoppreglerna i 32 § anv. p. 14 KL med anledning av att bolaget förvärvat en bostadsrätt för hans privata bruk. Det skattepliktiga beloppet motsvarade företagets anskaffningskostnad för bostadsrätten. Enligt stoppreglerna skulle också ett utköp till underpris från bolaget tas upp till beskattning, dock inte om egendomen förvärvats av en företagsledare som tidigare blivit beskattad när företaget anskaffade egendomen. Stoppreglerna avskaffades från och med 1 januari 2000.

A avsåg att vederlagsfritt ta ut bostadsrätten ur företaget och han frågade om uttaget skulle leda till någon beskattning av honom eller bolaget.

SRN ansåg att innebörden av att A beskattades enligt stopplagstiftningen fick anses vara att bolaget förvärvat bostadsrätten för A:s räkning, jfr RÅ 85 1:52. Med hänsyn härtill och vad nämnden anfört om övergången från det tidigare systemet till dagens system ansåg nämnden att uttaget av bostadsrätten inte skulle leda till att A eller bolaget beskattades. En följd skulle vara att A:s anskaffningsutgift för bostadsrätten var det belopp som han beskattats för vid bolagets förvärv av bostadsrätten, jfr RÅ 80 1:28.

RR gjorde samma bedömning som SRN och fastställde förhandsbeskedet.

(RR:s dom den 17 juni 2003, mål nr 211-2003)

Teckningsoptioner

Fråga om en villkorsändring avseende teckningsoptioner innebar att optionerna skulle anses avyttrade. Förhandsbesked angående inkomstskatt.

Omständigheterna i ett ärende om förhandsbesked var i korthet följande. Under år 1997 emitterade sökandebolaget ett optionslån med avskiljbara teckningsoptioner. Lånet tecknades av bolagets moderbolag. Teckningsoptionerna avskildes och överläts på marknadsmässiga villkor till anställda hos sökandebolaget. Teckningsoptionerna gav rätt att teckna aktier i sökandebolaget under perioden den 27 oktober 1997–27 oktober 2002 (löptiden). Optionerna var fritt överlåtbara, dock med skyldighet att senast två veckor före överlåtelsen anmäla den till det bolag som tecknade lånet (moderbolaget).

Sökandebolaget övervägde att ändra villkoren för teckningsoptionerna på så sätt att löptiden skulle förlängas antingen (alternativ 1) med tre år till oförändrad teckningskurs (varvid optionerna ökar i värde på grund av ökat tidsvärde) eller (alternativ 2) med tre år samtidigt som teckningskursen (lösenpriset) skulle höjas med ett belopp som motsvarade det ökade tidsvärdet på optionerna (d.v.s. optionernas värde skulle sammantaget inte förändras av villkorsförändringarna).

I korthet ansåg SRN:s majoritet (en utförligare beskrivning finns i SN 2002 s. 552) att det var fråga om en väsentlig förändring av villkoren som skulle medföra att den befintliga optionen skulle anses avyttrad och en ny option förvärvad oavsett om lösenpriset ändrades eller inte.

Vid beräkning av kapitalvinst eller kapitalförlust skulle den befintliga optionen anses avyttrad för ett belopp motsvarande dess marknadsvärde före villkorsförändringen oavsett om lösenpriset ändrades eller inte.

RR gjorde samma bedömning som SRN och fastställde förhandsbeskedet.

(RR:s dom den 5 juni 2003, mål nr 2731-2002)

Personaloptioner

Fråga om villkorsändring med anledning av fusion skulle leda till förmånsbeskattning innan den skattskyldige utnyttjar sina personaloptioner för att förvärva aktier. Förhandsbesked angående inkomstskatt.

Sökanden i ett ärende om förhandsbesked var anställd i bolaget X. Hon hade personaloptioner i två av moderbolagets (Y) utställda optionssparplaner. Personaloptionerna kunde efter viss kvalifikationstid utnyttjas för förvärv av aktier i moderbolaget.

Moderbolaget skulle gå samman med ett annat bolag (Z) varigenom moderbolaget skulle bli ett helägt dotterbolag till Z. I och med samgåendet skulle Z inträda som part i alla utestående optionsavtal beträffande optioner i Y. Frågan i ärendet var om sökanden skulle förmånsbeskattas med anledning av de villkorsändringar som skulle inträda till följd av samgåendet.

Efter att ha redogjort för bakgrunden till lagstiftningen om personaloptioner framhöll SRN bl.a. att ”[a] vsikten med regleringen av beskattning av personaloptioner är alltså att förmånen av en option skall beskattas först när rätten att förvärva ett värdepapper utnyttjas eller att denna rätt överlåts till någon annan. Samma tidpunkt skall ligga till grund för värderingen av förmånen. Enligt nämndens uppfattning innebär detta att villkorsförändringar avseende en personaloption, som beslutas om under optionens löptid, inte kan föranleda beskattning så länge förmånen behåller sin karaktär av personaloption.”

Mot bakgrund härav skulle sökanden förmånsbeskattas först då hon i enlighet med förutsättningarna i ärendet utnyttjade optionerna för förvärv av aktier i Z.

RR gjorde samma bedömning som SRN och fastställde förhandsbeskedet.

(RR:s dom den 5 juni 2003, mål nr 6288-2002)

Rätt beskattningsår

Fråga om när en premie för en pensionsförsäkring skulle anses betald. Inkomsttaxering 1999.

Vid ett besök på en bank den 30 december 1998 betalade A in ett belopp till ett försäkringsbolags bankgirokonto. Inbetalningen avsåg premie för hans privata pensionsförsäkring. Uttaget bokfördes enligt kontoutdrag från banken den 30 december 1998. Det inbetalda beloppet bokfördes på försäkringsbolagets konto måndagen den 4 januari 1999.

Frågan var om premien skulle anses betald under beskattningsåret 1998 och därmed vara avdragsgill vid 1999 års taxering.

RR konstaterade att premiebetalningen skett genom en sedvanlig betalningsförmedling via bank och att banken tagit emot beloppet före utgången av år 1998. Vid sådant förhållande saknade den omständigheten att premien bokförts på försäkringsbolagets konto först några dagar efter årets utgång betydelse för A:s avdragsrätt. RR ansåg således att premien betalts under år 1998 och att A var berättigad till avdrag för premien vid 1999 års taxering i den mån avdraget rymdes inom de i kommunalskattelagen angivna ramarna.

(RR:s dom den 23 juni 2003, mål nr 4218-2002)

Underprisöverlåtelse

Fråga om en andel i ett kommanditbolag är en näringsbetingad andel i ett företag i den mening som avses i bestämmelserna om underprisöverlåtelser eller om innehavet av andelen ändå kan utgöra en verksamhetsgren. Förhandsbesked angående inkomstskatt.

I ett ärende om förhandsbesked var förutsättningarna i korthet följande. En fysisk person ägde samtliga aktier i X AB och Y AB. Dessa bolag var i sin tur delägare i ett antal kommanditbolag, varav de flesta var fastighetsförvaltande. X AB och Y AB ägde dessutom tillsammans Z AB. De tre aktiebolagen var delägare i ett fastighetsförvaltande kommanditbolag, KB. X AB skulle överlåta sin andel i KB till Y AB till underpris.

En av förutsättningarna för att en överlåtelse till underpris skall kunna ske utan uttagsbeskattning uppställs i 23 kap. 17 § första stycket IL. Där framgår att om överlåtaren inte med avdragsrätt kan lämna koncernbidrag till förvärvaren det beskattningsår överlåtelsen sker krävs att överlåtelsen avser överlåtarens hela näringsverksamhet, en verksamhetsgren eller en ideell andel av en verksamhet eller en verksamhetsgren.

Begreppet verksamhetsgren definieras i 2 kap. 25 § IL som en sådan del av en rörelse som lämpar sig för att avskiljas till en självständig rörelse. Med rörelse avses enligt 2 kap. 24 § IL annan näringsverksamhet än innehav av kontanta medel, värdepapper eller liknande tillgångar. Om dessa tillgångar innehas som ett led i en rörelse räknas innehavet dock till rörelsen.

Enligt 23 kap. 7 § IL kan andelar i ett företag vid tillämpning av reglerna i 23 kap. IL om underprisöverlåtelser anses som en näringsverksamhet eller som en verksamhetsgren om förvärvaren efter förvärvet under samma beskattningsår äger näringsbetingade andelar i företaget.

SRN ansåg att andelen inte var en sådan näringsbetingad andel i företag som omfattas av bestämmelserna i 23 kap. 7 § IL (fråga 1). Nämnden ansåg inte heller att andelen var att betrakta som en verksamhetsgren enligt 2 kap. 25 § och överlåtelsen uppfyllde därför inte villkoret i 23 kap. 17 § IL för underlåten uttagsbeskattning (fråga 2).

Ett liknande ärende angående underprisöverlåtelse av andel i kommanditbolag har refererats i SN 2002 s. 536. Den motivering som ges till svaret på fråga 1 i det ärendet överensstämmer i allt väsentligt med vad SRN anförde i det nu aktuella förhandsbeskedet.

RR gjorde samma bedömning som SRN och fastställde förhandsbeskedet.

(RR:s dom den 24 juni 2003, mål nr 3821-2002)

Byggnadsrörelse

Fråga om avyttring av handelsbolagsandelar som utgjorde omsättningstillgångar medförde skyldighet för bolaget att återföra medgivna värdeminskningsavdrag på fastigheterna. Inkomsttaxering 1996.

Av 21 § anv. p. 4 femte och sjätte styckena KL framgick vid det aktuella taxeringsåret att en andel som en skattskyldig innehade i ett fastighetsförvaltande handelsbolag och en mot andelen svarande del av handelsbolagets fastigheter skulle anses utgöra omsättningstillgång hos delägaren om någon av handelsbolagets fastigheter skulle ha utgjort omsättningstillgång i byggnadsrörelse eller handel med fatigheter om den innehafts av den skattskyldige. Se numera 27 kap. 6 och 7 §§ IL.

Om en fastighet som utgjorde omsättningstillgång avyttrades skulle, enligt 22 § anv. p. 4 andra stycket KL, medgivna värdeminskningsavdrag som inte gjorts i räkenskaperna återföras till beskattning i näringsverksamhet. Se numera 26 kap. 12 § IL.

Ett aktiebolag ägde andelar i fastighetsförvaltande handelsbolag. Andelarna utgjorde omsättningstillgångar hos aktiebolaget. Under beskattningsåret hade andelar i handelsbolag överlåtits koncerninternt. En av frågorna i målet var om bolagets avyttring av handelsbolagsandelarna medförde en skyldighet för bolaget att återföra värdeminskningsavdragen.

RR menade att bestämmelsen i 21 § anv. p. 4 KL framstod som oklar både till sin omfattning och innebörd, vilket utvecklades närmare. RR redogjorde också för bestämmelsens syfte enligt förarbetena samt konstaterade därefter: ”Det finns varken i lagtexten eller förarbetena stöd för slutsatsen att en avyttring av en andel i ett handelsbolag vid tillämpningen av anvisningarna till 22 § KL också skall anses innebära att handelsbolagets fastigheter avyttras. Med hänsyn härtill och till vad som tidigare anförts får antas att föreskrifterna i anvisningarna till 21 § KL endast syftar till att reglera enligt vilka bestämmelser en fastighetsförsäljning skall beskattas. Någon skyldighet för bolaget att återföra ifrågavarande värdeminskningsavdrag till beskattning föreligger därför inte.”

(RR:s dom den 17 juni 2003, mål nr 7125-2000)

Redaktör Christer Silfverberg