Några anteckningar om förhandsbesked i skattefrågor då och nu

1 Inledning

Tanken med denna artikel har varit att ta upp några frågor om bl.a. den praktiska hanteringen av förhandsbeskedsärenden i några avseenden varvid den historiska bakgrunden har getts ett relativt stort utrymme. De flesta frågorna har behandlats i många andra sammanhang i tidskriftsartiklar m.m.1. Inledningsvis görs en allmän tillbakablick (avsnitt 2). Därefter presenteras nämndens och dess kanslis organisation (avsnitt 3 och 4) samt ärendenas handläggning (avsnitt 5). Vissa förutsättningar för sakprövning tas upp i det följande avsnittet (avsnitt 6). Riksskatteverkets ställning i förhandsbeskedsärenden behandlas därefter (avsnitt 7). Sedan följer några frågor om sekretess (avsnitt 8) och avgifter för förhandsbesked (avsnitt 9). En avslutande kommentar lämnas så (avsnitt 10).

2 Historik2

Genom tillkomsten av Riksskattenämnden 1951 inrättades något som tidigare saknats i Sverige, nämligen ett centralt administrativt organ med uppgift att verka för likformighet vid taxeringen i hela landet samt förbättra och effektivisera taxeringskontrollen. Ett sådant organ hade diskuterats i olika omgångar redan sedan 1880-talet.

Nämndens uppgifter skulle vara rådgivande och vägledande. Den skulle utfärda allmänna anvisningar till taxeringsmyndigheterna när en oenhetlig tillämpning av skattebestämmelserna i de olika lokala taxeringsområdena uppmärksammades eller i övrigt när behov förelåg att klargöra bestämmelserna som t.ex. när ny lagstiftning införts. Vidare skulle nämnden tillhandagå landskamrerare och taxeringsintendenter med uttalanden i taxeringsfrågor, föra register över betydelsefulla rättsfall m.m. Nämnden skulle vidare granska de olika länsanvisningarna som upprättades på förslag av landskamrerarna och de anvisningar som taxeringsintendenterna utfärdade för beskattningsnämnderna i första instans för bättre inbördes överensstämmelse. Genom besök hos olika taxeringsmyndigheter och beskattningsmyndigheter skulle nämnden hålla sig underrättad om hur taxeringsarbetet bedrevs. Nämnden skulle också ägna särskild uppmärksamhet åt taxeringskontrollen och i samarbete med länsstyrelsernas taxeringsavdelningar organisera kategorigranskningar och vidta andra åtgärder för att effektivisera kontrollarbetet.

Vid sidan av de ovannämnda rätt vidlyftiga arbetsuppgifterna fick Riksskattenämnden också befogenhet att på begäran meddela skattskyldig bindande förhandsbesked i vissa taxeringsfrågor. Under krigsåren hade olika önskemål framförts om möjligheten till förhandsuttalanden angående de specifika skattefrågor som var förorsakade av den då rådande kristiden. Intresset av förhandsbesked ansågs vara stort också vid industrins omställning till fredsförhållanden. Som särskilt angeläget framhölls behovet av ett förhandsbeskedsinstitut mot bakgrund av den olikformighet som förekom vid taxeringsarbetet i olika delar av landet.

Bland remissinstanserna rådde vid lagstiftningens tillkomst delade meningar om att ge ett särskilt organ vid sidan av den ordinarie domstolsorganisationen befogenhet att meddela förhandsbesked som var bindande också för de ordinarie domstolarna och inte endast vägledande uttalanden3. Denna befogenhet uppfattades också av vissa som en inskränkning i skattedomstolarnas kompetensområde och som en dömande verksamhet4. Andra invändningar var att det var principiellt oriktigt att tvinga beskattningsnämnderna att fastställa taxeringar som de ansåg oriktiga, att en bristande jämlikhet och likformighet kunde uppkomma, där en beskattningsnämnd hade att för viss skattskyldig tillämpa ett av nämnden såsom felaktigt ansett förhandsbesked medan samma nämnd beträffande annan skattskyldig i samma läge, som inte sökt något förhandsbesked, beslutade på motsatt sätt. Det anfördes vidare att det kunde emotses betydande tolkningssvårigheter, när det gällde att pröva om de förutsättningar, som förhandsbeskedet grundade sig på, sammanföll med de konstaterade faktiska omständigheterna vid taxeringstillfället.

Mot dessa invändningar anfördes att ett ärende om förhandsbesked krävde en beredning av administrativ karaktär som lämpligare kunde läggas på ett annat särskilt organ än på en domstol. Ett förhandsbesked kunde behöva föregås av ett utredningsförfarande som i det enskilda fallet förutsatte att upplysningar hämtades in från sakkunniga, statliga myndigheter och enskilda organisationer på näringslivets område samt diskussioner inte bara med sökanden utan även med andra berörda, en beredning som inte lät sig väl inpassas i de uppgifter som åvilade en förvaltningsdomstol. Genom att förhandsbeskeden gjordes överklagningsbara till Regeringsrätten och dåmera också i vissa fall till Kammarrätten blev – efter ett överklagande – också det slutliga avgörandet ett beslut av skattedomstol. Vidare antogs det att, även om beskattningsnämnderna och skattedomstolarna i likartade fall kunde fatta beslut av annan innebörd än ett meddelat förhandsbesked i liknande fall, denna situation skulle förekomma endast undantagsvis och knappast alls om förhandsbeskedet hade fastställts av en skattedomstol. Såvitt gällde svårigheterna att konstatera om förutsättningarna vid taxeringstillfället överensstämde med dem som getts för förhandsbeskedet förutsattes att den skattskyldige i eget intresse redan i ansökningen vinnlade sig om att noggrant ange alla omständigheter av betydelse. Det är utifrån dessa förutsättningar som man får bedöma den fortsatta utvecklingen av institutet.

Rätten att meddela förhandsbesked avsåg ursprungligen frågor angående inkomstskatt, förmögenhetsskatt, utskiftningsskatt eller ersättningsskatt5. Dessutom fick förhandsbesked meddelas i frågor som avsåg taxering av fastighet. Genom senare lagstiftning utvidgades möjligheterna såvitt gällde den direkta skatten till att också gälla beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst, uppskov i vissa fall med beskattning av realisationsvinst, tillämpningen av lagen mot skatteflykt, vinstdelningsskatt, avkastningsskatt på pensionsmedel och särskild löneskatt på pensionskostnader.

För de indirekta skatternas del infördes rätten att meddela förhandsbesked i frågor som avsåg allmän varuskatt och sedermera varuskattens ersättare mervärdesskatten. Såvitt gällde olika punktskatter kom också en mer allmän reglering av rätten att erhålla förhandsbesked att införas.

Efter Riksskatteverkets inrättande 1971, vilket bl.a. innebar att dåvarande Riksskattenämnden och Kontrollstyrelsen tillsammans med vissa andra centralmyndigheter bildade verket, kom förhandsbeskeden såväl när det gällde direkta som indirekta skatter att handläggas av Riksskatteverkets nämnd för rättsärenden (rättsnämnden) med undantag av reklamskatten. Efter tillkomsten av lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter kom uppgiften att meddela förhandsbesked beträffande samtliga skatter som kunde bli föremål för förhandsbesked att ligga på rättsnämnden.

Skatterättsnämnden inrättades år 1991. Skälen till detta var flera. I olika skattelagstiftningssammanhang hade under 1970- och 1980-talet införts diverse dispensregler. I åtskilliga fall hade beslutandefunktionen lagts på rättsnämnden vilket medfört en besvärande obalans i handläggningen mellan förhandsbeskedsärenden och dispensärenden och långa handläggningstider. En diskussion hade vidare förts om att Riksskatteverket genom att bli motpart till den skattskyldige skulle tillförsäkras insyn i och möjlighet att argumentera i den rättsutveckling som pågick i förhandsbeskedsärenden. Mot bakgrund av att nämnden då inte kunde vara ett organ inom verket gjordes den fristående som Skatterättsnämnden direkt under regeringen6. Nämndens kansli behölls dock inom verket som en särskild avdelning. Samtidigt, som ett led i att förkorta handläggningstiderna, befriades nämnden från dispenshandläggningen7.

Genom utbrytningen från Riksskatteverket och genom lagstiftning 1998 att samla de formella reglerna om förhandsbesked i en enda lag, lagen (1998:189) in förhandsbesked i skattefrågor (FBL), hade de speciella regler tillkommit som numera gäller för Skatterättsnämndens verksamhet8.

Det kan noteras att Riksskattenämndens (och Riksskatteverkets) uppgifter var betydligt mer omfattande än de uppgifter som dagens Skatterättsnämnd har. Riksskattenämnden hade som inledningsvis nämnts inte bara att meddela förhandsbesked utan bl.a. också att lämna allmänna råd och anvisningar. När Riksskattenämnden och de övriga myndigheterna slogs samman till Riksskatteverket kom visserligen dessa båda funktioner att utövas av ett och samma organ men av olika enheter inom detta. När därefter Skatterättsnämnden bildades blev separationen ett faktum även i formellt hänseende. Ursprungligen var förhandsbeskedsinstituet och anvisningsinstitutet avhängiga av varandra. Förhandsbesked skulle komma till användning i vissa, inte alltför många, konkreta fall, framför allt när det gällde större investeringar. Uttalanden om taxeringsförfattningarnas innebörd skulle ske genom allmänna – icke bindande – anvisningar.

3 Nämndens organisation

Föreskrifterna om kvalifikationer för befattningshavarna i Riksskattenämnden var detaljerade.

Nämnden skulle bestå av en ordförande och ytterligare sex ledamöter, varav en vice ordförande. Ordföranden skulle vara lagfaren och erfaren i domarvärv. Vice ordföranden och ytterligare två ledamöter skulle också vara lagfarna eller avlagt examen vid handelshögskola. Även dessa skulle ha erfarenhet av domartjänstgöring eller av administrativ verksamhet9. Kompetensvalet när det gällde ledamöterna styrdes relativt mycket av att åtskilliga uppgifter, främst meddelande av förhandsbesked, hade karaktär av domstolsuppgifter. Vad som nu sagts om ledamöterna gällde också dessa ledamöters ersättare. Övriga tre ledamöter skulle utses så att kännedom om olika områden av förvärvslivet kom att bli representerat i nämnden. I sistnämnda hänseende borde således finnas representanter för jordbruk eller skogsbruk, industri, handel eller hantverk samt för arbetare eller andra löntagare. För dessa ledamöter fanns hela sex ersättare. Tanken var att finna representanter för många olika samhällssektorer. Ersättare fick närvara vid nämndens sammanträden även om han inte ersatte ordinare ledamot. Syftet var således att tillföra nämnden sakkunskap även från dem som inte deltog i nämndens beslut10.

Enligt FBL gäller att de två avdelningarna i Skatterättsnämnden vardera skall bestå av en ordförande samt ytterligare sex ledamöter. Några krav uppställs inte i lagtext om den kompetens som skall gälla. Av de sju ledamöterna i avdelning för direkt skatt är fem jurister och två civilekonomer. Av de fyra ersättarna är två jurister. Av ledamöterna kommer tre från domstolsväsendet och två från den akademiska världen. En kommer från skatteförvaltningen och en från bankväsendet11. Av ersättarna är tre från offentlig förvaltning (bl.a. skatteförvaltningen) och en från näringslivet.

Även när det gäller avdelningen för indirekt skatt är juristdominansen klar. Av ledamöterna är således fem jurister och två har civilekonombakgrund. Fyra av dem representerar främst domstolsväsendet, en kommer från näringslivet, en representerar kommunal verksamhet och en skatteförvaltningen. Av de fyra ersättarna är en jurist med domstolsbakgrund, en representerar skatteförvaltningen och en tullförvaltningen och en, slutligen, näringslivet.

Det kan konstateras att den representation från näringslivet som ansågs viktig vid Riksskattenämndens tillkomst, under årens lopp har blivit klart mindre. De centrala näringslivsorganisationerna har numera inte i samma utsträckning särskilda skatteavdelningar, som tidigare var rekryteringsbaser. Att söka ledamöter direkt hos olika företag inom näringslivet kan vara problematisk. Det skulle naturligtvis kunna vara känsligt att lämna ut uppgifter om sina affärsförhållanden i ett förhandsbeskedsärende om ett konkurrentföretag har en representant i nämnden, även om denne enligt sekretessreglerna får utnyttja vad han får veta endast i sin beslutsfunktion i nämnden eller om han skulle anses jävig.

4 Kansliets organisation

För Riksskattenämnden gällde också relativt detaljerade regler om kansliet och kompetensbehovet där. Enligt instruktionen skulle en kanslichef leda nämndens arbete12. Det ålåg honom att följa de frågor som låg inom nämndens verksamhetsområde. Vid sidan av kanslichefen fanns en bokföringskonsulent som skulle hålla sig underrättad om granskningsteknikens utveckling och upprätta förslag till ändamålsenliga kontrollmetoder.

Genom att nämnden gick upp i Riksskatteverket förändrades kansliets ställning till att bli en avdelning inom verket med en skattedirektör som chef och ett par biträdande skattedirektörer som medhälpare. De sistnämnda deltog vid kansliet som gruppchefer för föredragandena och benämndes när de biträdde ordföranden i nämnden vid sammanträdena och med den skriftliga utformningen av besluten som ”sekreterare”, ett begrepp som fortfarande lever kvar.

Med förhandsbesked arbetar numera inom kansliet, som således fortfarande är en avdelning inom Riksskatteverket, ordföranden för avdelningen för direkt skatt13, en kanslichef (f.n. också bl.a. ordförande för avdelningen för indirekt skatt), sex skattejurister, varav fyra är föredragande i avdelningen för direkt skatt och två i avdelningen för indirekt skatt samt två kansliskrivare för expeditionsgöromål m.m. Så gott som samtliga jurister har det gemensamt att de har en bakgrund som domare i kammarrätt.

5 Handläggningen av en ansökan

En ansökan om förhandsbesked skall vara skriftlig. När ansökningen kommer in lottas den på en föredragande. Denne gör en preliminär bedömning av att alla relevanta fakta finns redovisade som krävs för att avgöra rättsfrågan. Oftast gör föredraganden en informell skriftlig sammanfattning som beroende på ansökningens innehåll m.m. utmynnar i ett förslag att antingen remittera ansökningen, eventuellt efter vissa kompletteringar, till motparten Riksskatteverket eller att föredra ärendet i nämnden direkt utan remissförfarande med förslag om avvisning. Den fortsatta handläggningen i dessa hänseenden diskuteras med ordföranden och även kanslichefen.

Beslutas att ärendet skall remitteras bestäms i regel remisstiden till fyra veckor. Ibland kan remisstiden på grund av ärendets brådskande karaktär sättas kortare. I sådana fall tas först en muntlig kontakt med Riksskatteverkets handläggare i denna fråga. Det händer inte så sällan att sökanden under hand själv tagit kontakten.

När Riksskatteverket avgett sitt yttrande ges sökanden möjlighet att anföra synpunkter med anledning av detta. Vanligtvis skall skriftväxlingen därefter vara avslutad. Det händer emellertid, även om det normalt inte bör ske, att ytterligare kompletteringar kan behöva inhämtas med anledning av vad som förekommit vid skriftväxlingen, och att denna fortsätter ytterligare. Det är dock angeläget att parterna söker samla uppgifterna om de faktiska förhållandena och de rättsliga argumenten i ansökningen, yttrandet och bemötandet på ett sådant sätt att det inte blir en kompilatorisk uppgift att ur olika inlagor samla spridda uppgifter om de faktiska förhållandena och inställningen i rättsfrågan till en sammanhängande helhetsbild. Upprepad rättslig argumentation bör inte heller förekomma då enbart handläggningstiden förlängs utan att något nytt tillförs ärendet.

När skriftväxlingen är avslutad bereds ärendet för föredragning i nämnden. Detta arbete innebär att de väsentliga handlingarna som getts in i ärendet sammanställs till en ”handlingspromemoria” (H-PM) och att en ”föredragningspromemoria” (F-PM) upprättas. F-PM inleds med en sammanfattning av sakomständigheterna i ärendet, därefter en redovisning av de lagbestämmelser som aktualiseras, eventuella förarbetsuttalanden som belyser lagbestämmelsernas innebörd, tidigare praxis, uttalanden i doktrin och annat som kan finnas att hitta för att avgöra rättsfrågan. F-PM avslutas med att föredraganden redovisar sin egen bedömning. Inför ett sammanträde, vanligtvis en vecka i förväg, skickas det sammanställda materialet i de ärenden som skall behandlas ut till samtliga

ledamöter och ersättare. Även de som inte kommer att delta i sammanträdet får sig tillsänt materialet så att alla i den aktuella avdelning kontinuerligt skall vara informerade.

Den slutliga utformningen av besluten görs efter sammanträdet. Någon särskild frist inom vilken beslutet efter föredragningen skall vara expedierat finns inte. Nämnden strävar naturligtvis efter att det skall ske så fort som möjligt och i normalfallet gäller en tid om två till tre veckor. När det gäller avvisningsbeslut vilka oftast är mycket kortfattat motiverade är tiden betydligt kortare14. Den slutliga utformningen av besluten svarar ordföranden för tillsammans med sekreteraren15. Något förslag lämnas inte i föredragninspromemorian och föreligger således inte vid sammanträdet16. I flesta fall kommer nämndens övriga ledamöter inte att se beslutet i dess slutliga skick förrän det har expedierats. Emellertid kan i samband med utformningen av ett beslut perspektiven förskjutas och nya argument för den beslutade utgången (eller annan) framkomma. I sådana situationer presenteras skrivningen (eller repeteras ärendet) naturligtvis vid ett senare sammanträde.

Förhandsbeskeden delges genom rekommenderade försändelser och överklagandetiden är för såväl sökanden som Riksskatteverket tre veckor från delfåendet.

6 Förutsättningarna för sakprövning

Det är ett antal förutsättningar som skall vara uppfyllda för att nämnden skall få lämna ett förhandsbesked. Ingen annan än den skattskyldige får i princip vara sökande, det skall vara fråga om de skatter som avses i 1 § FBL. I princip gäller bestämmelserna hela skatteområdet. Nämnden har endast beträffande en skatteförfattning ansett att den inte omfattas av förhandsbeskedsinstitutet, nämligen lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta. Såvitt gäller de indirekta skatterna har nämnden inte heller ansett att förhandsbesked kan lämnas angående tillämpningen av bestämmelser om återbetalning av skatt, t.ex. enligt lagen (1994:1776) om skatt på energi. Vidare skall ansökningen ha kommit in inom viss närmare angiven tid. I sisnämnda hänseende kan anmärkas såvitt gäller enskilds ansökan avseende direkt skatt att ansökan skall ha kommit in senast den dag då deklaration senast skall lämnas. Detta innebär att om den skattskyldige har fått anstånd med att lämna deklaration är sista dag för ansökan den sista i anståndstiden.

I det följande skall två andra förutsättningar behandlas, nämligen att det skall vara av vikt att förhandsbesked lämnas och att utredningen skall hålla viss kvalitet.

7 Riksskatteverkets ställning

Den formella beslutsordningen för förhandsbeskedsärenden har utformats som en kontradiktorisk process med den skattskyldige och det organ som representerar det fiskala intresset som motstående parter. I många olika sammanhang har även understrukits verksamhetens domstolsliknande karaktär samtidigt som beredningen av ärendena också har administrativa inslag.

Riksskatteverket har möjlighet att ansöka om förhandsbesked. Syftet med reglerna har varit att påskynda prejudikatbildningen på skatteområdet. Möjligheten är emellertid omgärdad av vissa begränsningar. Ansökningen skall gälla ett konkret fall som har varit föremål för skattemyndighets prövning och vars beslut har gått den skattskyldige emot34. Frågan skall alltså vara anhängig vid skattemyndigheten och den får inte heller ha överklagats till allmän förvaltningsdomstol. Om den skattskyldige frånfaller sitt yrkande hos skattemyndigheten förfaller ansökningen om förhandsbesked och har ett överklagande anhängiggjorts hos förvaltningsdomstol skall ansökningen avvisas. Vidare gäller att ett förhandsbesked skall vara av vikt för en enhetlig lagtolkning eller rättstillämpning. Med tanke på att det ansågs angeläget att införa denna möjlighet att ansöka om förhandsbesked är det förvånande att så få ansökningar har gjorts. Bestämmelserna trädde i kraft den 1 juli 1998 och har således i dagsläget, juni 2002, varit i kraft i fyra år. Under denna tid har sexton ansökningar gjorts varav en har återkallats. Av de övriga ansökningarna har åtta avsett direkt och sju indirekt skatt (mervärdesskatt).

Såvitt gäller den direkta skatten har ansökningarna bl.a. avsett avbytarverksamhet inom jordbruket35, de särskilda bestämmelserna för avyttring av bostadsrätt i s.k. äkta bostadsrättsförening vid försäljning under bostadsrättsföreningens första verksamhetsår samt frågan om uppskov med realisationsvinsbeskattning vid byte av bostad i denna situation36, omfattningen av den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen enligt de s.k. 3:12-reglerna37, tillämpningen av reglerna om beloppsspärr vid ägarförändring genom nyemission enligt lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet38 samt frågan om valfrihet vid kombination av omkostnadsavdrag och avräkning grundad på samma utländska skatt vid samtidig tillämpning av kommunalskattelagen och lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt.

När det gäller mervärdesskatt har verket ansökt om förhandsbesked bl.a. avseende frågan om huruvida hyresgästförenings förhandlingsverksamhet varit yrkesmässig verksamhet39, om spel på enarmade banditer (under tid då sådant spel varit förbjudet i Sverige) på fartyg i internationell trafik varit skattepliktigt som lotteri40, om avdragsrätt för ingående skatt hänförlig till konsultkostnader i samband med försäljning av dotterbolagsaktier41 samt två ärenden avseende avdrag för ingående skatt hänförliga till konsultkostnader vid registrering av aktier på börs42. Två ansökningar har avvisats.

8 Sekretess

I ett förhandsbeskedsärende gäller hos Skatterättsnämnden s.k. absolut sekretess för uppgift om enskilds personliga eller ekonomiska förhållanden. Att sekretessen är absolut innebär att den gäller för uppgifterna utan att någon skadeprövning behöver göras. Sekretessen avser uppgifterna och inte en eventuell handling som uppgifterna finns i. Enligt tryckfrihetslagstiftningen gäller en skyldighet att lämna ut allmänna handlingar, t.ex. förhandsbesked, om någon begär det. Sekretessen innebär en begränsning i detta hänseende eftersom uppgifter om enskilds personliga eller ekonomiska förhållanden inte får lämnas ut. Handlingen får då lämnas ut endast i anonymiserat skick, dvs. de sekretessbelagda uppgifterna tas bort. I den mån det övriga innehållet i ett förhandsbesked inte avslöjar vem det gäller kan det alltså lämnas ut.

Framställningar om att få ta del av olika förhandsbesked förekommer ofta. Det skall emellertid i detta sammanhang nämnas att i den mån en begäran avser förhandsbesked beträffande någon namngiven, något utlämnande, eller över huvud taget någon bekräftelse av att ett sådant förhandsbesked föreligger, inte får ske. Även en uppgift om att viss person har ansökt om förhandsbesked omfattas av sekretessen. Det skall vidare nämnas att sekretessen inte bara skyddar uppgifter om sökanden i ett förhandsbeskedsärende utan även uppgifter om tredje person43. Slutligen skall understrykas att bestämmelserna om sekretess avser skyddet för enskilds personliga och ekonomiska förhållanden. Bestämmelserna kan således inte åberopas av t.ex. en kommun som ansökt om ett förhandsbesked44. Aktiebolag, handelsbolag, ekonomiska föreningar och stiftelser i vilka kommuner eller landsting utövar ett rättsligt bestämmande inflytande jämställs med myndigheter vid tillämpningen av sekretesslagen45.

9 Avgifter

Redan i samband med införandet av rätten att meddela förhandsbesked, som då bara gällde direkta skatter, föreskrevs en rätt att för ett meddelat förhandsbesked ta ut en avgift. Avgiften motiverades med att den skulle vara ett medel – tillsammans med avvisningsrätten – att förhindra missbruk av frågerätten. Det ansågs också rimligt att den som fick ett förhandsbesked fick bidra till kostnaderna för det. Ursprungligen fick avgiften bestämmas till ett belopp från 100 kr till 500 kr. En sådan avgift ansågs inte oskälig, särskilt inte vid en jämförelse med de skattebelopp som kunde komma i fråga. Viss tveksamhet uttalades redan vid införandet om dess effektivitet. Avgiften skall inte i första hand göras beroende av ärendets mer eller mindre invecklade beskaffenhet utan företrädesvis ställas i relation till tvisteföremålets värde46. Avgiften har under åren höjts i olika omgångar för att anpassas till till penningvärdeförändringen och den numera gällande nivån lägst 600 kr och högst 10 000 kr fastlades 199147. Föreligger det särskilda skäl får avgiften bestämmas till lägre belopp än 600 kr. Bestämmelserna om avgift finns numera inte i FBL utan i den särskilda förordningen (1998:196) om förhandsbesked i skattefrågor. Det mer omständliga förfarandet som tidigare gällde med riksdagens medverkan genom lagstiftning vid ändring av avgiften har därmed undvikits.

Förhandsbesked avseende de indirekta skatterna lämnas avgiftsfritt. Skälet härtill är de skattsskyldiga i fråga om den indirekta skatten i regel agerar som uppbördsmän och att det är konsumenterna som ytterst betalar skatten. Konsumenterna skulle således få betala kostnaden för ett förhandsbesked såsom inbakad i priset på en vara eller tjänst, medan det i regel inte är dessa som kan ansöka om förhandsbesked 48.

Den tvekan om avgiftens effektivitet att begränsa antalet ärenden som uttrycktes redan vid den ursprungliga lagstiftningens tillkomst får nog anses ha haft fog för sig. Många ansökningar gäller omfattande ekonomiska transaktioner som genomförs av börsnoterade och andra stora företag. Dessa företag har också som regel kostnader för anlitad expertis som företräder dem som ombud eller på annat sätt bistår dem. Vid en jämförelse med dessa kostnader och de skattebelopp som står på spel får även den högsta avgiften anses försumbar.

Med de intervall som gäller för avgiften ligger det i sakens natur att den inte bestäms på decimalen. Vanligtvis brukar det kosta en privatperson 3 000 kr i en skattefråga som gäller hans enskilda angelägenheter, t.ex. kapitalbeskattningsfrågor, frågor om oinskränkt eller inskränkt skattskyldighet och liknande samt ytterligare någon tusenlapp i den mån frågan gäller beskattning i hans enskilda näringsverksamhet. För företag som bedrivs i bolagsform och där där de ekonomiska transaktionerna har betydligt större omfattning uttas också en högre avgift.

De lägsta intervallen på avgiftsskalan synes aldrig ha tillämpats. De lägre avgifterna torde i och för sig vara avsedda för enskilda personer som ansöker om förhandsbesked i frågor som har betydelse inte bara för dem själva utan också för en större personkrets. Ett förhandsbesked i frågan kan alltså ha betydelse för rättstillämpningen. Dessa fall gäller emellertid ofta t.ex. förmåner som en arbetsgivare avser att erbjuda sina anställda eller erbjudanden av aktiebolag till sina aktieägare och där arbetsgivaren eller bolaget önskar får vetskap om beskattningskonsekvenserna för den enskilde för att få en uppfattning om hur erbjudandet kommer att mottas. Det förhållandet att en enskild måste stå som sökande eftersom det gäller en utomståendes beskattning utesluter således inte att det är i arbetsgivarens eller bolagets intresse som förhandsbeskedet söks och att det är dessa som faktiskt står för kostnaden. Den högsta nivån på avgiftsskalan har tillämpats vid några tillfällen vid omfattande ekonomiska transaktioner49.

Om ett förhandsbesked undanröjs på grund av att det inte borde ha lämnats, skall avgiften betalas tillbaka.

10 Avslutning

Det torde vid det här laget vara relativt känt att Skatterättsnämnden inte har ansetts kunna begära förhandsavgöranden hos EG-domstolen eftersom nämnden inte är att anse som domstol. Detta är onekligen en nackdel när det gäller möjligheterna att snabbt skapa prejudikat genom förhandsbesked som berör EG-rätten. Endast efter överklagande till Regeringsrätten kan denna domstol begära ett sådant avgörande. Av detta och andra skäl har det ibland hävdats att befogenheten att lämna förhandsbesked borde anförtros förvaltningsdomstol, t.ex. någon av kammarrätterna. Den nämnda nackdelen uppvägs dock mer än väl av att nämnden har förhandsbeskeden som absolut största prioritet eftersom det i princip bara är det den arbetar med. I en förvaltningsdomstol är det många slags ärenden som pockar på uppmärksamhet och snabb behandling och det kan konstateras att skattemålen i det sammanhanget inte kommer i första rummet. Även om förhandsbeskedsärenden har förturskaraktär – på samma sätt som de är det i Regeringsrätten – är risken stor för att de får konkurrera med en mängd andra förtursmål som gäller ingripanden i människors vardag på ett helt annat sätt än vad skattefrågor normalt gör.

Carl-Gustaf Wingren är kanslichef vid Skatterättsnämndens kansli.