Skattenytt Internationellt

Fri rörlighet för tjänster

EG-domstolen har i en dom den 3 oktober 2002 prövat om de finska reglerna angående avdrag för pensionsförsäkringspremier är förenliga med bestämmelserna om fri rörlighet för tjänster i artikel 59 (numera 49) i EG-fördraget. Enligt de finska regler som var aktuella i målet medges endast avdrag för premier som betalas till en försäkringsgivare som är etablerad i Finland. Med hänsyn till tidigare praxis var det inte svårt för EG-domstolen att konstatera att sådana regler utgör en inskränkning i friheten att tillhandahålla tjänster, eftersom de kan leda till både att enskilda avhåller sig från att teckna försäkringar hos försäkringsbolag som är etablerade i andra medlemsstater och att sådana bolag avhåller sig från att tillhandahålla sina tjänster på den finska marknaden. Knäckfrågan i målet var i stället om reglerna ändå kunde rättfärdigas.

EG-domstolen har tidigare i målet C-204/90 Bachmann funnit att liknande regler som de finska kunde rättfärdigas med hänsyn till skattesystemets ”kongruens” eller ”inre sammanhang”. Målet gällde reglerna för pensionsförsäkringar i Belgien. Resonemanget i Bachmann gick ut på att det fanns ett samband mellan avdragsrätten för premierna och skatteplikten för det utfallande försäkringsbeloppet. Vid avdragsrätt förelåg skattskyldighet och om avdrag inte medgavs var utfallande belopp skattefria. Det inre sammanhanget i det belgiska systemet förutsatte därför enligt domstolen att avdrag skulle behöva medges endast om det kunde tillförsäkras att utfallande belopp kom att beskattas i Belgien. Detta var inte fallet om försäkringen tecknats i ett bolag som inte var etablerat i Belgien. För att upprätthålla det inre sammanhanget i skattesystemet var avdragsförbudet därmed berättigat.

I det nu aktuella målet hänvisade Finland till Bachmann-målet och menade att samma resonemang kunde tillämpas även på de finska reglerna. EG-domstolen avvisade dock den invändningen. En viktigt skillnad mellan de regler som prövades i Bachmann och de finska reglerna var enligt domstolen att det i det sistnämnda regelsystemet inte etablerats ett så omedelbart samband mellan avdragsrätt och skatteplikt som var fallet i Bachmann. Skatteplikten för utfallande försäkringsbelopp styrdes nämligen i det finska systemet av den skattskyldiges bosättning vid tidpunkten för utbetalningen och inte av huruvida avdrag medgivits för den inbetalda premien. Om den skattskyldige fortfarande var bosatt i Finland när föräkringsbeloppen började betalas ut blev dessa således skattepliktiga även om avdrag inte medgivits för försäkringspremierna. I Bachmann kunde däremot redan vid tidpunkten för premiebetalningen säkert fastställas att utfallande belopp inte skulle beskattas, eftersom skattefriheten där var kopplad till just den omständigheten att avdrag inte medgivits. Domstolen hänvisade också till att den redan i fallet C-80/94 Wielockx slagit fast att principen om inre sammanhang inte kan åberopas när det inte för en och samma person föreligger en strikt överensstämmelse mellan avdragsrätt för premier och skatteplikt för utfallande belopp, utan det inre sammanhang genom dubbelbeskattningsavtal lyfts upp till en annan nivå och blivit en fråga om reciprocitet mellan avtalsstaterna.

I målet hade Finland även hävdat att avdragsförbudet kunde rättfärdigas med hänsyn till skattekontrollens effektivitet. Dels skulle det nämligen vara svårt eller t.o.m. omöjligt att kontrollera att försäkringar som administreras av utländska försäkringsgivare uppfyller de villkor för avdragsrätt som föreskrivs i den finska lagstiftningen. Dels är det enligt den finska regeringen omöjligt att övervaka och därmed effektivt beskatta de försäkringsbelopp som faller ut på sådana försäkringar. Även denna invändning avvisades dock av EG-domstolen. Den hänvisade till att en medlemsstat kan åberopa direktiv 77/799/EEG om ömsesidigt bistånd av medlemsstaternas skattemyndigheter för att erhålla alla uppgifter som är nödvändiga för att fastställa den korrekta inkomstskatten. Vidare finns enligt domstolen ingenting som hindrar skattemyndigheten från att av den skattskyldige själv begära den bevisning den anser nödvändig för att avgöra om villkoren för avdragsrätt är uppfyllda. Det var således enligt domstolen möjligt att säkerställa skattekontrollens effektivitet genom mindre ingripande åtgärder än ett avdragsförbud, dvs. proportionaliteten mellan mål och medel ansågs brista.

Slutligen hade i målet också framförts att avdragsförbudet kunde rättfärdigas av nödvändigheten att trygga skatteunderlaget. Argumentationen gick ut på att om avdrag medgavs för premier på utländska försäkringar skulle personer bosatta i medlemsstater med hög inkomstskatt ha ett starkt incitament att teckna försäkringar i stater där skatten är lägre. Detta skulle leda till försök att omfattas av de mest förmånliga skattereglerna (”skatteshopping”) med förödande följder för medlemsstater som genom beskattningen finansierar social service av hög kvalitet. Med hänvisning till tidigare praxis konstaterade EG-domstolen dock att behovet av att hindra att skatteintäkterna minskas varken förekommer bland de grunder för rättfärdigande som anges i fördraget eller kan anses som ett sådant tvingande hänsyn av allmänintresse som enligt praxis kan motivera inskränkningar i den fria rörligheten. Även denna invändning avvisades därmed, varför EG-domstolen kunde fastslå att de prövade reglerna var fördragsstridiga.

(Mål C-136/00 Rolf Dieter Danner)

Fri rörlighet för varor

EG-domstolen har i en dom den 19 september 2002 prövat om en skatt på importerade begagnade bilar är förenlig med artikel 95 (numera 90) i EG-fördraget om förbud för diskriminerande varubeskattning. Domstolen fann att det är förenligt med nämnda bestämmelse att ta ut en skatt som baseras på bilens tullvärde, men inte att låta det beskattningsbara värdet variera beroende på i vilket handelsled importören är verksam. Det sistnämnda kan nämligen enligt domstolen leda till att skatten på det importerade begagnade fordonet överstiger den återstående skatt som ingår i värdet av liknande begagnade bilar som registrerats i medlemsstaten. Domstolen gav vidare vissa riktlinjer för hur man inom ramen för ett beskattningssystem för begagnade bilar skall beakta värdeminskningen på fordonet för att reglerna inte skall vara diskriminerande. I målet uppkom också frågan hur en skatt, benämnd mervärdesskatt, som uttogs på bilskatten skulle bedömas. Domstolen fann att skatten inte hade de kännetecken som utmärker en mervärdesskatt i EG-rättslig mening och att den därför inte kunde anses strida mot artikel 33 i det sjätte momsdirektivet (77/388/EEG). Om den bilskatt som utgjorde underlag för den extra pålagan stred mot fördraget gällde dock detsamma för den extra pålagan.

(Mål C-101/00 Tulliasiamies mot Antti Siilin)

Mervärdesskatt

EG-domstolen har i en dom den 17 september 2002 prövat om tillhandahållande av en tjänst mot ersättning utgör en mervärdesskattepliktig transaktion enligt artikel 2.1 i det sjätte momsdirektivet (77/388/EEG) även om det mellan parterna har avtalats att den som tillhandahåller tjänsten endast har en moralisk skyldighet att göra detta. Målet gällde beskattning av en tävling, där det på tävlingsformuläret angavs att tävlingsdeltagarna samtyckte till att tävlingen endast gav upphov till en moraliskt bindande skyldighet (”binding in honour only”) att utge priser till vinnarna i tävlingen. Till följd av detta kunde deltagarna inte göra sin rätt att erhålla ett pris gällande på rättslig väg, varför det i målet hävdades att det inte förelåg ett sådant rättsligt förhållande mellan arrangören av tävlingen och tävlingsdeltagarna som krävs för att tjänsten skall vara beskattningsbar enligt artikel 2.1 i direktivet. Domstolen fann dock att det inte fordras att tillhandahållandet av en tjänst kan göras gällande på laglig väg för att denna skall vara skattepliktig. Ett sådant krav skulle enligt domstolen äventyra direktivets ändamålsenliga verkan, eftersom en och samma transaktion då skulle kunna bedömas olika i olika medlemsländer beroende på skillnader mellan medlemsstaternas rättsordningar i detta avseende. Vidare skulle ett sådant synsätt göra det möjligt för en skattskyldig att undvika betalning av mervärdesskatt genom att i avtal om varor och tjänster ta med ett förbehåll av den typ som infogats i tävlingsformuläret i det aktuella målet.

I målet aktualiserades också frågan hur beskattningsunderlaget skulle fastställas i ett fall som detta. Domstolen kom fram till att artikel 11 A.1 a i det sjätte direktivet skall tolkas så att beskattningsunderlaget för en tävling utgörs av den totala summan av de tävlingsavgifter som arrangören erhåller, utan avdrag för utbetalda prissummor etc., när arrangören fritt förfogar över denna summa.

(Mål C-498/99 Town & County Factors Ltd mot Commissioners of Customs & Excise)

EG-domstolen har vidare i en dom den 10 september 2002 tolkat artikel 13 A.1 c och g i det sjätte direktivet angående undantag från skatteplikt för vårdtjänster och tjänster som är kopplade till socialt bistånd etc. Den första frågan i målet var om de vårdtjänster som omtalas i punkt c i artikeln måste tillhandahållas av fysisk person eller om även tjänster som tillhandahålls av juridisk person omfattas. Domstolen framhöll, bl.a. med hänsyn till principen om skatteneutralitet, att alla ekonomiska aktörer som utför samma typ av transaktioner skall behandlas på samma sätt i mervärdesskattehänseende varför den skattskyldiges rättsliga form saknar betydelse vid tillämpningen av undantaget. Domstolen hade vidare att ta ställning till vilka typer av tjänster som omfattas av de ovannämnda undantagsbestämmelserna. Den fann därvid att även vård som ges i hemmet av legitimerade sjuksköterskor och sjukvårdare omfattas av undantaget för vårdtjänster i punkt c, men att detta undantag däremot inte är tillämpligt på grundläggande omvårdnad och skötsel av hushållet. Den sistnämnda typen av tjänster kan, om de ges till personer i fysisk eller ekonomisk behovssituation, i stället utgöra tjänster som är nära kopplade till socialt bistånd eller socialförsäkring i den mening som avses i punkt g i bestämmelsen. Domstolen fann slutligen att den sistnämnda punkten uppfyller förutsättningarna för direkt effekt.

(Mål C-141/00 Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH mot Finanzamt für Körperschaften I i Berlin)

Indirekt skatt på kapitalanskaffning

EG-domstolen har i en dom den 17 september 2002 tolkat artikel 4.2 i direktiv 69/335/ EEG om indirekta skatter på kapitalanskaffning. Frågan i målet var om denna bestämmelse utgör hinder mot att ta ut skatt på kapitaltillskott på den räntebesparing som ett bolag har gjort till följd av att det har beviljats ett räntefritt lån av bolagsmännen. EG-domstolen fann att den nämnda bestämmelsen inte hindrar uttaget av en sådan skatt, under förutsättning att räntebesparingen har medfört att bolagets tillgångar varaktigt har ökat. Enligt domstolen ankommer det på den nationella domstolen att, mot bakgrund av samtliga omständigheter som kännetecknar den aktuella transaktionen, fastställa om och i så fall i vilken utsträckning räntebesparingen faktiskt har haft en sådan verkan.

(Mål C-392/00 Finanzamt Hannover-Nord mot Norddeutsche Gesellschaft zur Beratung und Durchführung von Entsorgungsaufgaben bei Kernkraftwerken mbH)

EG-domstolen har vidare i en dom den 10 september 2002 tolkat artiklarna 10 och 12 i det nämnda direktivet. Frågan i målet var om vissa retroaktiva avgifter för registrering av rättsliga handlingar i företagsregistret var förenliga med dessa bestämmelser. Så är fallet för avgifter som anses vara av vederlagskaraktär, dvs. som utgår som betalning för utförda tjänster. Domstolen fann att i den mån de retroaktiva avgifterna är tänkta att ersätta avgifter som redan tidigare tagits ut för samma registrering, men som inte återbetalas i samband med att de nya retroaktiva avgifterna påförs, kan de retroaktiva avgifterna inte anses vara av vederlagskaraktär. I övriga fall kan sådana retroaktiva avgifter enligt domstolen vara av vederlagskaraktär om de beräknas enbart på kostnaderna för de ifrågavarande formaliteterna. I domen gavs också vissa riktlinjer för hur dessa kostnader får beräknas.

(Förenade målen C-216/99 Riccardo Prisco Srl mot Amministrazione delle Finanze dello Stato och C-222/99 Ministero delle Finanze mot CASER SpA. Målet behandlas även under nästföljande rubrik.)

Återbetalning av felaktigt inbetald skatt

I förenade målen C-216/99 och C-222/99 (som behandlats även under närmast föregående rubrik) prövade EG-domstolen också om nationella regler för återbetalning av skatt som uttagits i strid med gemenskapsrätten uppfyller de krav på rättssäkerhet och effektivitet som uppställts i domstolens tidigare praxis. Domstolen fann därvid att det inte strider mot gemenskapsrätten att tillämpa en preskriptionstid på tre år för sådana krav, även om en längre tidsfrist tillämpas för krav mellan enskilda. Detta gäller dock endast om preskriptionsfristen tillämpas på samma sätt på alla krav på återbetalning av avgifterna i fråga, oavsett om kraven grundas på gemenskapsrätten eller på nationell rätt. Däremot är det enligt samma dom inte tillåtet att göra återbetalningen av en avgift som fastställts vara oförenlig med gemenskapsrätten beroende av villkor som specifikt rör denna avgift och som är mindre fördelaktiga än de villkor som annars skulle ha tillämpats på återbetalningen av avgiften i fråga.

(Förenade målen C-216/99 Riccardo Prisco Srl mot Amministrazione delle Finanze dello Stato och C-222/99 Ministero delle Finanze mot CASER SpA.)

EG-domstolen har också i en dom den 24 september 2002 prövat om det strider mot EG-rätten att med retroaktiv verkan förkorta preskriptionsfristen för krav på återbetalning av avgifter som uttagits i strid med EG-rätten. Domstolen fann att för att en sådan förkortning av preskriptionsfristen skall vara förenlig med EG-rätten krävs dels att den nya fristen i sig är skälig, dels att det i lagstiftningen föreskrivs en övergångsperiod som ger enskilda en tillräcklig tidsfrist att göra de ansökningar om återbetalning som de hade rätt att göra när den gamla preskriptionstiden gällde. När en femårig preskriptionsfrist ersätts med en treårig måste denna övergångsperiod enligt domstolen uppgå till minst sex månader.

(Mål C-255/00 Grundig Italiana SpA mot Ministero delle Finanze)

Redaktör Kristina Ståhl