Beskattning av utländska investeringar m.m. i Kina

3.1 Rättskällorna

De gällande reglerna beträffande inkomstbeskattning av utländsktägda företag och utländska företag återfinns huvudsakligen i två författningar från 1991 (”the Income Tax Law of the People’s Republic of China Concerning Foreign Investment Enterprises and Foreign Enterprises” och ”the Detailed Implementing Rules for the Income Tax Law of the People’s Republic of China Concerning Foreign Investment Enterprises and Foreign Enterprises”). Därutöver utfärdar skattemyndigheterna löpande tolkningsbesked vilka, även om de inte är kodifierade, har samma rättsliga status som författningar. Skatteförfattningarna skiljer mellan kinesiska företag i vilka utländska rättssubjekt äger minst 25 procent av företagets registrerade kapital (”Foreign Investment Enterprise”), utländska företag med fast driftställe i Kina och utländska företag utan fast driftställe i Kina. De sistnämnda företagens skattskyldighet inskränker sig till att betala källskatt på vissa passiva inkomster härrörande från Kina.

3.2 ”Foreign Investment Enterprises” (FIE:s)

Ett FIE är skattskyldigt i Kina för alla sina inkomster, dvs. oavsett typ och var de förvärvats. Inkomstskatt utgår generellt med 33 procent (30 procent statlig skatt och tre procent lokal skatt) av företagets nettoinkomst under taxeringsåret beräknat enligt bokföringsmässiga principer. Skatteförfattningarna anger inte vilka kostnader som är avdragsgilla vid beräkningen av den beskattningsbara inkomsten. Däremot identifierar de en rad icke avdragsgilla kostnader. Listan över de icke avdragsgilla kostnaderna omfattar kostnader för inkomstskatter, böter, förseningsräntor, ränta på eget kapital, representation över vissa angivna belopp samt utgifter för anskaffande, tillverkning eller utveckling av sådana inventerier för vilka istället värdeminskningsavdrag skall göras. Till sådana inventarier för vilka avskrivningar får göras räknas bl.a. byggnader, maskiner, fordon och immateriella rättigheter. Avskrivning görs genom årliga värdeminskningsavdrag. Avskrivningsunderlaget utgörs av anskaffningskostnaden för inventariet med avdrag för dess restvärde vilket anses utgör 10 procent av anskaffningskostnaden. I anskaffningsvärdet inräknas, utöver själva utgifterna för inventariet, utgifter för installation, tull, frakt etc. Skatteförfattningarna föreskriver att linjär avskrivning skall tillämpas. Författningarna anger även kortaste möjligaste avskrivningstider för olika typer av tillgångar. Avskrivningstiderna varierar mellan 5 och 20 år. Inventarier med ett anskaffningsvärde understigande 2 000 RMB (ca 2 500 SEK) och inventarier med en beräknad högsta ekonomiska livslängd på två år får kostnadsföras i sin helhet redan under anskaffningsåret. För det fall resultatet för ett taxeringsår är negativt, får underskottet föras vidare och utnyttjas under de följande fem taxeringsåren.

Skatteförfattningarna behandlar även internprissättning. Samtliga affärer mellan närstående företag skall utföras på så kallad armslängds avstånd, vilket innebär att affärerna skall ske på marknadsmässiga villkor. Om transaktioner mellan närstående företag inte sker på marknadsmässiga villkor, och som en följd därav FIE:s beskattningsbara inkomst blir lägre, kan skattemyndigheterna göra mer eller mindre skönsmässiga justeringar i prissättningen.

Som tidigare har nämnts innehåller skatteförfattningarna ett antal skattelättnader för FIE:s. För FIE:s engagerade i tillverkningsverksamhet i vid mening och med en planerad verksamhetstid på minst 10 år erbjuder skatteförfattningarna två inkomstskattebefriade år med början från företagets första vinstår. Efter denna tvåårsperiod har företaget att betala halv inkomstskatt, dvs. 16,5 procent, under de följande tre åren (avseende företag etablerade i en speciell ekonomisk zon se nedan under 3.6). Företag som efter denna femårsperiod under ett enskilt taxeringsår exporterar mer än 70 procent av de under året tillverkade produkterna betalar endast halv inkomstskatt för det taxeringsåret. FIE:s, som efter den inledande femårsperioden med skattelättnader kvalificerar sig som ett tekniskt avancerat företag, fortsätter betala halv inkomstskatt under ytterligare tre år. Vidare kan FIE:s, som etablerat sig i vissa underutvecklade delar av Kina, efter den inledande femårsperioden beviljas reducerad inkomstskatt med 15 till 30 procent för de kommande 10 åren. En inledd period med skattelättnader fortsätter att löpa oförändrad även om företaget skulle gå med förlust under något av åren. Ett företag som lägger ned sin verksamhet innan den varit i drift i 10 år är skyldigt att återbetala all den skatt som undantagits eller reducerats enligt skattelättnadsreglerna. Vidare har en utländsk delägare i ett FIE, som återinvesterar sin andel av företagets vinst efter skatt genom att öka FIE:s registrerade kapital eller genom att investera i ett annat FIE, rätt till en skatteåterbäring motsvarande 40 procent av den inkomstskatt som erlagts på det återinvesterade beloppet.

3.3 Utländska företag med fast driftställe i Kina

De kinesiska skatteförfattningarnas definition av uttrycket ”fast driftställe” innefattar plats för företagsledning, plats för affärsverksamhet, kontor, fabrik, plats för utvinning av naturtillgångar, plats för byggnads-, anläggnings- eller installationsverksamhet samt, under vissa förutsättningar, en handelsagent. Ett utländskt företag med fast driftställe i Kina är skattskyldigt endast för inkomster förvärvade i Kina. I princip gäller samma regler som för FIE:s. Den viktigaste skillnaden är att utländska företag med fast driftställe inte kan komma i åtnjutande av någon av de skattelättnader som är tillgängliga för FIE:s.

Den vanligaste formen av fast driftställe i Kina är representationskontor. Dylika kontor är inte tillåtna att bedriva affärsverksamhet i egentlig mening, utan får endast förmedla kontakter, uppdrag etc. till sina utländska ägare. Grunden för representationskontorens skattskyldighet i Kina är att deras verksamhet anses generera inkomster åt sina ägare. I princip är representationskontoren skyldiga att betala kinesisk inkomstskatt på de faktiska inkomster de genererat åt sina ägare. Eftersom det ofta är omöjligt att beräkna storleken av sådana inkomster, tillämpas emellertid i praktiken en schablonbeskattning där kontorets beskattningsbara inkomst uppgår till 10 procent av kontorets kostnader under taxeringsåret.

3.4 Källskatt

Företag som saknar fast driftställe i Kina är skyldiga att betala kinesisk källskatt på utdelningar, räntor, hyresinkomster, royalty och kapitalvinster härrörande från Kina. Källskatten är 10 procent, men i vissa dubbelbeskattningsavtal som Kina har ingått med andra stater reduceras skattesatsen. Utdelningar till en utländsk delägare i ett FIE är helt undantagna från källskatt. Detta gäller oavsett vilken ägarandel den utländska investorn har i det utdelande företaget.

3.5 Beskattning vid omstruktureringar

För att hålla jämna steg med det ökande antalet omstruktureringar av FIE:s infördes 1997 särskilda regler för beskattning vid fusioner, fissioner och andelsöverlåtelser. Sedan tidigare fanns särskila regler för underprisöverlåtelser.

Vid fusioner och fissioner skall tillgångar och skulder i de berörda företagen värderas enligt going concern-principen. Detta innebär att tillgångarna och skulderna skall värderas till bokförda värden. För det fall något av de inblandande företagen har underskott från tidigare taxeringsår får vid en fusion det övertagande företaget ta över och utnyttja sådant underskott fullt ut mot inkomster under något av de fem taxeringsår som närmast följer det taxeringsår då underskottet uppkom i det överlåtande företaget. Vid fissioner står det berörda parter fritt att avtala om hur det delade företagets gamla underskott skall fördelas mellan de nya företagen. En underprisöverlåtelse av egendom som ingår i en verksamhet (även enstaka tillgång) utan beskattningseffekter förutsätter att överlåtelsen sker mot ett vederlag motsvarande den överlåtna egendomens skattemässiga restvärde samt att det överlåtande och det förvärvande företaget direkt eller indirekt ägs till 100 procent av samma rättssubjekt.

3.6 Speciella ekonomiska zoner

Som ett led i strävandena att attrahera utländska investeringar har sedan början av 1980-talet ett stort antal speciella ekonomiska zoner etablerats i Kina. Förutom att de olika zonerna tillhandahåller modernare infrastruktur, bättre service etc. än på andra platser i Kina, erbjuder zonerna också olika skatte- och tullfördelar. Även om det finns ett nationellt regelverk tillämpligt på samtliga zoner, är inkomstbeskattningen i de olika zonerna inte helt enhetlig. Anledningen härtill är att varje zon dessutom har sina egna lokala regler. Gemensamt för de flesta zonerna är att FIE:s beskattas med en generell inkomstskatt på 15 procent. Vidare gäller de ovan beskrivna skattelättnaderna även för FIE:s eteblerade i någon av zonerna. Exempelvis har ett FIE, som bedriver tillverkningverksamhet i någon av zonerna, under de tre år som följer de inledande två skattebefriade åren att betala inkomstskatt med en skattesats på 7,5 procent.

4.1 Allmänt

Den svenska mervärdesskatten har i den kinesiska lagstiftningen sin motsvarighet i två skatter, dels mervärdesskatt, dels ”Business Tax”. Mervärdesskatt utgår huvudsakligen vid import och omsättning av skattepliktiga varor medan ”Business Tax” utgår vid omsättning av vissa skattepliktiga tjänster samt vid överlåtelse av inventarier och immateriella rättigheter. För blandade transaktioner, dvs. transaktioner som inbegriper både omsättning av mervärdesskattepliktiga varor och tjänster för vilka ”Business Tax” skall utgå, gäller att en av skatterna skall tas ut på transaktionens hela värde. Avgörande för vilken skatt som skall erläggas är vilken den skattskyldiges huvudsakliga verksamhet är.

4.2 Mervärdesskatt

Mervärdesskatteplikt föreligger för företag och individer som omsätter mervärdesskattepliktiga varor i Kina eller som importerar skattepliktiga varor till Kina. Vidare föreligger mervärdesskatteplikt för omsättning av vissa reparations- och installationstjänster. Mervärdesskatteförfattningarna skiljer mellan ”ordinary taxpayers” och ”small taxpayers”. Den senare kategorin omfattar skattskyldiga huvudsakligen engagerade i tillverkning av varor eller tillhandahållande av mervärdesskattepliktiga tjänster och med en årlig skattepliktig omsättning understigande 1 miljon RMB (ca. 1,25 miljoner SEK) samt skattskyldiga huvudsakligen engagerade i parti- eller detaljhandel och med en årlig skattepliktig omsättning understigande 1,8 miljoner RMB (ca. 2,25 miljoner SEK). Alla andra skattskyldiga tillhör kategorin ”ordinary taxpayer”.

Följande varor är undantagna från mervärdesskatt:

• jordbruksprodukter som säljs av jordbrukare,

• preventivmedel,

• antika böcker,

• utrustning importerad för vetenskaplig forskning,

• överlåtelse av andra inventarier än fordon och

• överlåtelse av begagnade varor om överlåtaren är en fysisk person.

För ”ordinary taxpayers” är den generella skattesatsen 17 procent. Skattesatsen är dock 13 procent för omsättning av livsmedel, dricksvatten, värme, gas, böcker och gödningsmedel. ”Small taxpayers” betalar mervärdesskatt med en lägre skattesats på 6 procent. ”Small taxpayers” har emellertid inte rätt att dra av någon ingående mervärdesskatt. FIE:s engagerade i vissa verksamheter som anses viktiga för Kina och som därför uppmuntras av staten kan medges undantag från att betala mervärdesskatt på utrustning etc. för den bedrivna verksamheten.

Sedan början av 1990-talet har Kina etablerat ett antal frihandelszoner, varav den största och kanske mest kända är Waigaoqiao Bonded Zone i Shanghai. Frihandelszonerna utgör i tull- och mervärdesskattehänseende inte kinesiskt territorium. Varor som importeras från utlandet till en frihandelszon och varor som exporteras till utlandet från en zon är således helt undantagna från tull och mervärdesskatt. Vidare är även varor som omsätts inom zonerna undantagna från mervärdesskatt. Det är först om och när varor transporteras ut ur zonerna och in i övriga Kina som tull och mervärdesskatt utgår.

4.3 ”Business tax”

Skattskyldiga till ”Business Tax” är alla företag och individer som omsätter skattepliktiga tjänster eller som avyttrar skattepliktiga tillgångar i Kina. Avgörande för om en viss tjänst är omsatt i Kina är om den är utförd i Kina. Beträffande överlåtelse av tillgångar utgår skatt om tillgångarna befinner sig och används i Kina. Skatteplikt föreligger för transporttjänster, entreprenadtjänster, finans- och försäkringstjänster, post- och teletjänster, kultur, sport, underhållning, överlåtelse och upplåtelse av immateriella rättigheter samt överlåtelse av inventarier. Skattesatserna varierar mellan tre procent och 20 procent beroende på typ av transaktion. Den lägsta skattesatsen gäller för transporter, entreprenader, post- och telekommunikation, kultur och sport medan den högsta skattesatsen avser vissa tjänster inom underhållningsindustrin. För överlåtelse och upplåtelse av immateriella tillgångar samt för överlåtelse av inventarier är skattesatsen fem procent. Skatten beräknas på vederlaget för transaktionen ifråga. FIE:s etablerade i en frihandelszon är befriade från ”Business Tax” under de två första åren och har att betala halv ”Business Tax” under de därpå följande tre åren.

5.1 ”Land Value Added Tax” och ”Deed Tax”

Privata subjekt kan inte äga mark i Kina. Privata subjekt kan dock förvärva en rättighet att under en viss tid nyttja viss mark. Dylika rättigheter är överlåtbara. ”Land Value Added tax” utgår på realisationsvinst vid överlåtelse av rättighet att nyttja mark och egendom belägen på marken. Beskattning sker enligt en progressiv skala från 30 procent till 60 procent av realisationsvinsten. Skattskyldig till ”Land Value Added Tax” är överlåtaren av nyttjanderätten. Förvärvaren av nyttjanderätten har att erlägga ”Deed Tax”. Sådan skatt utgår med mellan tre till fem procent av överlåtelsevederlaget.

5.2 Fastighetsskatt

Ägare av nyttjanderätt till mark och byggnader har att erlägga fastighetsskatt. Skatten beräknas utifrån tillgångarnas anskaffningsvärden alternativt utifrån de hyresintäkter som tillgångarna genererar. Vid beräkning av skatten utifrån tillgångarnas anskaffningsvärde tillämpas olika skattesatser beroende på typ av tillgång. För beräkning utifrån erhållna hyresintäkter gäller att skatten uppgår till 12 procent av bruttohyran.

5.3 ”Stamp Tax”

”Stamp Tax” utgår på en rad legala dokument. Skatten utgår på dokument med rättsverkningar i Kina oavsett var de har upprättats och undertecknats. Exempel på dokument som omfattas av skatten är olika kontrakt och överlåtelseavtal. Skatt utgår med mellan 0,003 procent och fem procent beroende av typ av dokument. Rent praktiskt betalas skatten genom att den skatteskyldige eller de skattskyldiga hos de lokala skattemyndigheterna köper en slags frimärken vars värden motsvarar skatten. Frimärkena fästes därefter på dokumenten i fråga såsom bevis på att skatten har betalats. Det kan framhållas att erläggande av ”Stamp Tax” inte är en förutsättning för dokumentets rättsliga giltighet i Kina.

5.4 Konsumtionsskatt

Konsumtionsskatten är en punktskatt som utgår på vissa varor såsom tobak, alkohol, kosmetika, motorfordon och bränslen. Skatten, som uppgår till mellan tre och 45 procent beroende på typ av vara, utgår vid import och omsättning av skattepliktiga varor.