Denna artikel utgör en sammanfattning av kommissionens synsätt på de problem som är förenade med mervärdesbeskattning i samband med elektronisk handel och vilka tänkbara lösningar som finns, såsom det kommit till uttryck i officiella dokument och i tal och andra officiella framföranden som gjorts av kommissionens företrädare inför det direktivförslag som väntas inom kort.
1 Inledning
Det är knappast någon tvekan om att elektronisk handel har potentialen att bli ett av de stora ekonomiska tillväxtområdena på tjugohundratalet. Det är ett faktum att Europa redan konkurrerar på en global marknad i realtid där traditionella hinder i form av tid, avstånd och lokalisering är irrelevanta begrepp.
Europeiska kommissionen ser elektronisk handel som ett ypperligt tillfälle till utveckling och tillväxt av det europeiska näringslivet och frågorna kring elektronisk handel skär därför tvärs genom i stort sett samtliga sakområden som kommissionen har att hantera. Om medlemsländerna ska kunna konkurrera framgångsrikt på en sådan marknad är det viktigt att ett fungerande regelverk finns på plats och att detta med nödvändighet också måste erbjuda rimliga och rättvisa lösningar på beskattningsfrågorna.
Dessa har därför getts hög prioritet inom kommissionen. Enbart det faktum att 28 av de 29 medlemsländerna i OECD (liksom ett stort antal andra nationer) tillämpar konsumtionsskattesystem, som i stor utsträckning baseras på den europeiska mervärdesskattemodellen medför oundvikligen att de intentioner som europeiska unionen har på detta område kommer att få stor betydelse.
Det har redan skrivits många artiklar om beskattningen av elektronisk handel. En stort antal utredningar har gjorts, såväl på enskilda initiativ som inom olika länders skatteadministrationer vilket indikerar dimensionen på det problem som föreligger. Ett stort antal arbetsgrupper över hela världen, såväl inom administrationerna som inom det privata näringslivet, är sysselsatta med att försöka lösa skattefrågorna. På grund av deras komplexitet har hittills inga hållbara lösningar kunnat presenteras, och i varje fall inga lösningar, som är tillämpbara och uthålliga på global nivå. Avsikten är inte att i denna artikel göra någon sammanställning av allt det material som redan finns presenterat. Denna artikel siktar istället på att presentera några av de principer och tankegångar som förfäktas av europeiska kommissionen i dess arbete med att uppnå en europeisk lösning på beskattningsfrågan.
2 Grundläggande beskattningsprinciper
Kommissionens attityd har styrts av två faktorer – att slå vakt om skatteintäkterna och att utvecklingen av elektronisk handel i gemenskapen inte får hindras av ett snedvridet eller ofördelaktigt skattesystem. Det är givetvis förståeligt att kommissionen vill värna om skatteintäkterna, eftersom mervärdesskatten svarar för en femtedel av medlemsländernas skatteintäkter och för 44 % av gemenskapens budget. Även om den elektroniska handeln idag har relativt liten omfattning är det viktigt att europeiskt näringsliv befinner sig i frontlinjen av denna process och inte hindras av osäkerhet om den framtida beskattningen eller av konstruktioner som inte ger neutrala spelregler.
Medlemsländerna i europeiska unionen enades redan i juni 19981 om vissa principer när det gäller mervärdesbeskattningen. Dessa principer slogs vidare fast i det mandat som medlemsländerna gav kommissionen inför ministermötet, arrangerat av OECD, i Ottawa 7–9 oktober 1998. Tre grundläggande principer kan urskiljas:
Den första är avgörande för allt arbete i detta avseende eftersom den slår fast att nuvarande mervärdesbeskattning (och inkomstbeskattning) ska tillämpas även på elektronisk handel, och att medlemsländerna därför avvisar alla tankegångar på andra typer av beskattning (exempelvis en s.k. bit tax2) eller ett moratorium för beskattningen, dvs. att elektronisk handel inte skulle bli föremål för någon beskattning överhuvudtaget.
Den andra principen innebär att en produkt som levereras till en mottagare i digital form via ett elektroniskt nätverk ur mervärdesskattesynpunkt ska behandlas som tillhandahållande av en tjänst3.
Den tredje principen innebär att beskattningen ska ske där konsumtionen äger rum.
Skattesystemet ska också tillförsäkra juridisk klarhet, enkelhet och neutralitet. Neutralitetskravet definierades som att det ska bli samma konsekvens av beskattning för transaktioner av varor och tjänster oavsett på vilket sätt handeln sker eller om leverans sker on-line eller off-line, och det ska bli samma konsekvens av beskattningen för tjänster och varor vare sig de inköps inom eller utanför gemenskapen.
Dessa principer, som också accepterades av ministermötet i Ottawa, är således grundläggande för kommissionens arbete medatt hitta en lösning. Efter Ottawa-mötet har EUs finansministrar4 gett kommissionen i uppdrag att utveckla juridiska och praktiska lösningar, vilket sker i samarbete med skatteadministrationerna och europeiskt näringsliv.
Som ett resultat lades en rapport5 fram för en arbetsgrupp6 i juni 1999. Den hade bl.a. föregåtts av ett flertal konsultationer med näringslivet7 och innehöll en ytterligare utveckling och precisering av de redan antagna grundläggande principerna och vilka regeländringar som dessa kräver.
På basis av den analys som gjordes i arbetsdokumentet (XXI/98/0359) ”Interim report on the implications of electronic commerce for VAT and Customs”, som förberetts i ett möte med medlemsländerna i arbetsgruppen Working Party no 1, presenterade kommissionen sina grundläggande rekommendationer för beskattning av elektronisk handel i dokumentet ”Elektronisk handel och indirekt beskattning”, KOM(1998) 374 slutlig, 17.06.1998.
En ”bit tax” innebär att ett pris sätts per minsta digital enhet, dvs. per bit. Inget avseende fästs vid innehållet, dvs. man skiljer exempelvis inte på telefonsamtal, överföring av musik, bilder, programvara etc., dvs. skatten avgörs enbart av hur många bits som överförts.
I EUs lagstiftning följer detta redan av artikel 6 i sjätte mervärdesskattedirektivet 77/388/EG.
Frågan har behandlats i Tax Policy Group (bestående av ministrar eller deras personliga representanter)
Working Party No 1, Arbetsdokument XXI/99/1201 ”Indirect Taxes and e-commerce”, 8 juni 1999.
Arbetsgruppen benämnes Working Party No 1, som är en arbetsgrupp för konsultation till vilken medlemsländerna kan sända tjänstemän som är experter på de frågor som tas upp.
Bl.a. seminariet ”Round table on taxation of e-commerce and the options for the EU VAT system” i Bryssel, januari 1999.
3 Nuvarande beskattningsregler i belysning av elektronisk handel
Det är artikel 9 i sjätte mervärdesskattedirektivet som är relevant i sammanhanget, eftersom den berör bestämningen av var en tjänst ska anses vara tillhandahållen.
Den grundläggande regeln återfinns i artikel 9.1 och tillämpas om det inte finns någon annan regel som tar över. Den infördes vid en tidpunkt då det var naturligt att tjänster tillhandahölls genom personlig kontakt mellan tillhandahållaren av tjänsten och kunden. Följaktligen bestämdes platsen för tillhandahållandet av den plats där tillhandahållaren är etablerad.
Om denna regel tillämpas isolerat blir resultatet (om inget annat föreskrivits) – om tillhandahållaren befinner sig utanför EU – att ingen mervärdesskatt ska erläggas för tjänster som tillhandahålls till kunder inom EU. Emellertid är operatörer som registrerats för mervärdesskatt inom EU skyldiga enligt artikel 9.1 att ta ut mervärdesskatt enligt skattesatsen i deras medlemsland (registreringslandet) då de tillhandahålls till kunder utanför EU. Ett sådant regelverk föranleder självklart en betydande konkurrenssnedvridning och placerar EU operatörer i en konkurrensnackdel i förhållande till tredje land.
Detta är fallet för närvarande med flera tjänster, såsom medlingstjänster, prenumerationer på radio- och TV-utsändningar8 och internetrelaterade tjänster såsom webbplatsdesign och webbplatsupplåtelse (mer generellt, varje tjänst som inte återfinns i artikel 9.2 eller i artikel 28b (C) (D) (E) (F). Resultatet blir att en mervärdesskatteregistrerad operatör som är etablerad i en annan medlemsstat eller utanför EU måste begära tillbaka sin ingående skatt enligt reglerna i 8:e eller 13:e mervärdesskattedirektiven.
Den huvudgrupp av specifika undantag som finns till artikel 9.1 återfinns i artikel 9.2 och 9.3 och innebär att tjänster beskattas där de faktiskt konsumeras. Som sådana överensstämmer de någondera med de grundläggande målsättningarna (speciellt vad beträffar beskattning i jurisdiktionen för konsumtion) och skulle inte behöva ändras om inte utvecklingen i samband med elektronisk handel kräver det.
För de flesta tjänster som listats i 9.2 a, b och c är elektronisk överföring inte aktuell eller kan anses som en distributionsmetod som inte inverkar på deras egentliga natur. Vissa av de aktiviteter som har listats i första stycket av 9.2.c behöver emellertid övervägas i belysning av möjligheten att distribuera dessa till betalande kunder elektroniskt. Det kan föranleda att både platsen och tidpunkten för konsumtion kommer att skilja sig från tiden och platsen för utförandet (tillhandahållandet).
Även om de i många fall är ämnade för privata konsumenter (och därför fortsatt kan beskattas på den plats där de fysiskt utförs) kommer det att bli nödvändigt att försäkra att deras ökade möjlighet att distribueras elektroniskt – till skattskyldiga personer eller omvänt – inte föranleder bekymmer. Den traditionella tolkningen av ”kulturell”, ”utbildande” eller ”underhållning” kan behöva omprövas. Vad är exempelvis skillnaden mellan ”utbildning” och ”tillhandahållandet av information” när dessa tjänster tillhandahålls elektroniskt?
Beträffande artikel 9.2.e är syftet att beskatta dessa tjänster på platsen där tjänsten mottas, bedömt utifrån var en affärsverksamhet antingen är etablerad, har ett bestämt driftställe eller fast driftställe, eller utifrån bosättning. Som sådan erbjuder den en checklista för att bestämma platsen för konsumtion och en lista av aktiviteter som beskattas om de konsumeras på den platsen. Även om en utvidgning av denna lista kan tyckas vara en enkel och direkt metod att täcka in vad man önskar att beskatta på platsen för konsumtion, riskerar den leda till revidering varje gång en ny typ av tjänst uppkommer eller då teknikutvecklingen medför ett nytt distributionssätt eller ny presentation av befintlig tjänst. Därför finns goda skäl att säga att ”listan” bör ersättas av någon annan metod.
Varje förändring som behövs i artikel 9 bör därför omfatta en förenkling i det övergripande synsättet och dessutom vara tillräckligt robust för att möta nya former av internationella tjänster som växer fram till följd av teknologiska framsteg som påverkar distributionen och åtkomsten av existerande tjänster.
Med utsändning (broadcasting) avses alla typer av utsändningar av exempelvis radio/TV etc. som kan ske antingen via etermedia eller via elektronisk distribution över internet.
4 Möjlig utformning av ny lagstiftning
När det gäller vilka tjänster som skall omfattas av reglerna för elektronisk handel är avsikten att enbart träffa sådana tjänster som brukar benämnas virtuella produkter, dvs. tjänster som kan digitaliseras och därmed tillhandahållas on-line mot betalning9. Det är således tillhandahållande av tjänster som i första hand faller in under den nuvarande uppräkningen i artikel 9.2.c, första stycket (kulturella, konstnärliga, idrottsliga, vetenskapliga, pedagogiska, underhållsmässiga och liknande aktiviteter), och tillhandahållande av stödjande tjänster såsom utsändningar (se fotnot 8) eller andra former av ljud- eller bildöverföringar. Sedan reglerna tillkom har det sätt på vilket sådana tjänster distribueras till kunder ändrats radikalt. Dessa tjänster, inklusive utsändningar (broadcasting), kan nu med lätthet distribueras elektroniskt. Prenumeration på TV kanaler eller ”pay-per-view” av exempelvis sportutsändningar m.m. är redan omfattande. Därutöver torde det bli nödvändigt att i beskattningen inordna databehandling (artikel 9.2.e, tredje stycket) inklusive upplåtelse av webbplats och webbdesign samt tillhandahållande av informationstjänster. Tillhandahållande av dataprogram (mjukvara) torde också komma att omfattas.
Det är att märka att vanliga konsulttjänster (enligt 9.2e, tredje stycket) inte avses omfattas av särreglerna för elektronisk handel.
Även om vissa transaktioner, speciellt i 9.2.a, skulle kunna kommuniceras i elektronisk form mellan parterna så är ändå principen om att anta platsen för tillhandahållande av dessa tjänster där egendomen finns rimlig. Elektroniskt utbyte ändrar inte väsentligt den grunden. Samma gäller i princip andra till fjärde styckena i artikel 9.2.c.
De lagstiftningsändringar som krävs vid en sådan utgångspunkt, som nu skisserats, är att sammanföra de regler som avser de elektroniskt distribuerade tjänsterna av angiven typ och för vilka platsen för tillhandahållandet ska fastställas.
Sammanfattningsvis skulle tjänster inom elektronisk handel som bör omfattas av beskattning kunna avgränsas enligt följande:
tjänster enligt nuvarande artikel 9.2.c första stycket (kulturella, konstnärliga, idrottsliga, vetenskapliga, pedagogiska, underhållsmässiga och liknande aktiviteter) inklusive supporttjänster såsom utsändningar
databearbetning (artikel 9.2.e tredje stycket) inklusive webbdesign och upplåtelse av webbplats samt tillhandahållande av dataprogram
tjänster avseende tillhandahållande av information inklusive utsändning (broadcasting)
Platsen för dessa tjänsters tillhandahållande bör således, i enlighet med de ovan redovisade principerna (bl.a. beskattning där konsumtionen äger rum), vara där mottagaren är etablerad, om dessa tjänster tillhandahålls elektroniskt av en skattskyldig person, som är
etablerad i gemenskapen till en kund utanför gemenskapen
etablerad i gemenskapen till en skattskyldig kund i gemenskapen, men i annat EU-land
etablerad utanför gemenskapen till en kund i gemenskapen
Det är i princip sex beskattningsscenarier som ska lösas av lagstiftningen. Nedan redovisas dessa sex situationer med angivande av nuvarande skattesituation och den lösning som ovanstående resonemang leder till ifråga om bestämmandet av platsen för tillhandahållande av tjänsterna vid elektronisk handel, vilket styr beskattningen.
Säljare | Köpare(kund) | Nuvarande situation | Nödvändig lösning | |
|---|---|---|---|---|
1. | Företag (utom-EU) | Företag (EU) | Ingen beskattning | Beskattning där kunden är etablerad |
(Lämpligt förfarande: Reverse charge10) | ||||
2. | Företag (EU) | Företag (EU) | Beskattning | Beskattning |
(Trolig utveckling: Reverse charge) | ||||
3. | Företag (EU) | Företag (utom-EU) | Beskattning | Ingen beskattning |
4. | Företag (utom-EU) | Konsument (EU) | Ingen beskattning | Beskattning där konsumenten är etablerad |
(Möjligt förfarande: Registrering [en registrering i EU]) | ||||
5. | Företag (EU) | Konsument (EU) | Beskattning där företaget är etablerat | Ingen förändring förutses i förhållande till nuvarande situation |
6. | Företag (EU) | Konsument (utom-EU) | Beskattning | Ingen beskattning |
Som ovan framgår så följer lösningen ovan de tidigare redovisade grundläggande principerna, vilket leder till en mer logisk lagstiftning. Således kommer i princip ”export” av denna typ av tjänster att bli skattebefriad, medan ”import” blir beskattad.
Gratis tjänster såsom exempelvis fri internetanslutning och fri åtkomst till program omfattas inte, vilket redan följer av artikel 2 i sjätte mervärdesskattedirektivet.
Reverse charge eller self-assessment innebär att leverans sker skattefritt och att istället mottagaren blir skyldig att beskatta sig själv. Detta tillämpas i normalfallet vid varuförsäljning mellan företag i olika EU-länder.
5 Möjligheter till efterlevnad
Även om principerna för själva beskattningen relativt odiskutabelt skulle kunna fastställas så är de svåraste problemen olösta, nämligen hur efterlevnad och kontroll ska kunna fungera i en global miljö, speciellt då handelstransaktionen i sin helhet sker elektroniskt.
Av de möjligheter som står till buds idag är att utnyttja s.k. reverse charge (se fotnot 10) för transaktioner mellan företag och att för transaktioner mellan företag (skattskyldiga personer) och privata konsumenter (privatpersoner) kräva registrering och skatteredovisning i EU. Ingen av dessa metoder utgör någon radikal förändring. Frågan gäller dock hur en sådan lösning skulle kunna appliceras i praktiken på elektronisk handel, som sker on-line.
5.1 Handel mellan skattskyldiga företag
Det som i första hand behövs är en möjlighet för en säljare att kunna skilja mellan en mervärdesskatteregistrerad kund och en kund som är privatperson och att kunna få detta verifierat. Denna fråga är mycket central, eftersom fortfarande huvuddelen av den elektroniska affärsverksamheten avser just transaktioner mellan skattskyldiga personer. En framtida lösning, som bygger på tillämpning av reverse charge betyder att säljaren måste få bekräftat att hans kund har ett giltigt registreringsnummer till mervärdesskatt i en annan medlemsstat och den elektroniska redovisningsinformationen måste innehålla tillräckligt bevis för att mottagaren är etablerad i det land som identifieras som destination för den elektroniskt överförda tjänsten.
För närvarande kan företag verifiera kunders registreringsnummer till mervärdesskatt i EU via de nationella administrationerna. Elektroniska handelstransaktioner kommer vanligtvis att äga rum som en on-line transaktion i realtid mellan köpare och säljare och därför måste de administrativa kraven ta detta faktum i beaktande. Kommissionen och de nationella skatteadministrationerna måste därför hitta lösningar som behövs för att kunna verifiera kundens mervärdesskattestatus i det ögonblick den elektroniska transaktionen äger rum.
Det finns två möjligheter. Den ena är att modernisera och utöka det nuvarande VIES-systemet11 för att möjliggöra en mer öppen och direkt form av bekräftelse av mervärdesskattestatus, vilket skulle göra det möjligt för en säljare, oberoende av var han geografiskt finns, att omedelbart erhålla elektronisk verifiering från den administration som registrerat kundens mervärdesskattestatus. Tekniskt är det fullt möjligt att relativt enkelt bygga ut nuvarande system att möjliggöra global verifikation av registreringsnummer till mervärdesskatt via internet.
Ett mer radikalt alternativ vore att skatteadministrationer anlitar sådan godkänd tredje part, som tillhandahåller tjänster för äkthetsintyg i samband med elektronisk handel och ger dem en roll i verifieringen av mervärdesskattestatus. Användandet av digitala signaturer och certifieringen utvecklas och förbättras hela tiden, och det är troligt att oberoende äkthetsintygande kommer att bli en central faktor i elektronisk handel. Att uppmuntra information om skattestatus som en del av en äkthetsprofil, som kan utväxlas i samband med en elektronisk handelstransaktion skulle kunna underlätta skattekontrollen utan att medföra någon nämnvärd extra börda på företagen.
VIES = VAT Information Exchange System är ett informationssystem mellan medlemsländerna som bl.a. ger möjlighet till verifiering av registreringsnummer till mervärdesskatt; baseras på förordning 218/92.
5.2 Handel mellan företag och privata konsumenter (privatpersoner)
När det gäller försäljning till privata konsumenter (eller i princip alla kunder, som inte kan visa att de är registrerade till mervärdesskatt) är de tekniska frågor som kvarstår svårlösta. För att garantera beskattning i jurisdiktionen för konsumtion, behövs något medel för att avgöra köparens skattejurisdiktion. Till skillnad mot transaktioner mellan företag kommer försäljningar till slutkonsumenter sannolikt att till sin natur bli ”ad hoc” som enbart kräver ett minimum av information för att kunna genomföras. Säljaren och köparen känner sannolikt inte varandra direkt och har inte någon fast affärsrelation. För skattekontrollen är det väsentligt att den information som grundar ett beskattningsbeslut kan spåras och verifieras oberoende. Företag som idkar elektronisk handel måste därför ta i beräkning att de kan komma att behöva utveckla sina försäljningsprotokoll så att de ger dem möjlighet att beräkna och kräva in skatter baserade på kundens lokalisering.
De bästa möjligheterna att lösa dessa problem tycks ligga i att utveckla de tjänster som tillhandahålls av olika mellanhänder som är involverade i en elektronisk handelstransaktion och som besitter eller har möjlighet att tillgå erforderlig information om de involverade handelspartnerna. Dessa utgörs av organ involverade i själva internetprotokollen, nätverksoperatörerna och de som tillhandahåller betalningssystemen. Hittills har protokollen för elektronisk handel enbart krävt information som är nödvändig för att genomföra transaktionen och inte identifiering av en kunds jurisdiktion för skatteändamål. På initiativ av WIPO12 har en bestämmelse införts i registreringskontrakten under ICANN13 där det krävs erforderlig information för att säkerställa identiteten av innehavare och operatörer bakom ett domännamn.
När det gäller den senare gruppen mellanhänder (banker, kreditkortsföretag, elektroniska kontantbetalningssystem etc.) kan behövas att säljaren ställer krav på dem som tillhandahåller betalningssystemen att tillföra viss ytterligare information om deras kunder så att de kan fullgöra den egna skattskyldigheten och för att kunna hänföra kunden till en skattejurisdiktion så att korrekt skatt kan tas ut.
Detta kan lösas genom att helt enkelt vidarebefordra en kod för ”ursprungsjurisdiktion” baserad på information om kunden och som skulle kunna användas som en bedömning för att bestämma var konsumtionen äger rum. Det skulle kunna vara endera, eller en kombination, av följande information:
räkningsadress för kreditkort eller annat betalningssystem
jurisdiktion för den bank där kontot finns eller som har utfärdat kortet,
i det fall det gäller ett ”smart kort” som inkluderar en digital certifiering skulle en bosättningsadress kunna inkluderas
i fall av betalning med elektroniska kontanter, som inte är anslutna till något konto, skulle den valuta med vilken betalningen sker kunna användas, eller den operationella jurisdiktionen för den bank som har utfärdat kortet
Inget av dessa alternativ (och listan är inte uttömmande) kan hantera varje förutsebart scenario och de är dessutom möjliga att manipulera. Fördelen med dem är att de redan existerar – frågan gäller bara hur man säkerställer att informationen är tillgänglig vid den tidpunkt då den behövs.
WIPO = The World Intellectual Property Organisation .
ICANN = The Internet Corporation for Assigned Names and Numbers. Detta är den internationella, institutionen, som har det administrativa ledningsansvaret för internetnamn och adressystem.
5.3 Företagens informationsbehov
Det synsätt att applicera mervärdesskatt på elektronisk handel, som här skisserats, är beroende av att företag har tillräcklig information då transaktionen genomförs. Som ett minimum måste de känna till vilken skattesats som måste tas ut och till vem skatten ska redovisas samt kundens skattestatus och vilken skattejurisdiktion som är tillämplig.
En del av denna information faller på skatteadministrationernas ansvar, vilka måste se till att den är tillgänglig i tillräcklig grad för att ge legal säkerhet. Att identifiera kundens relevanta skattejurisdiktion är grundläggande för att kunna applicera existerande skatter under den modell, som här skisserats.
Varje lösning till frivillig efterlevnad måste emellertid åtföljas av kontroll och efterlevnadsvillkor. Dessa måste särskilt beakta de svårigheter som finns att få tillgång till räkenskaper och andra tillgångar hos säljare utanför EU.
5.4 Utmaningar för EU administrationer
I samband med kommissionens konsultationer med affärsföretagen har komplexiteten av nuvarande mervärdesskattesystem och dess verkliga praktiska svårigheter ideligen tagits upp. Denna komplexitet är ett direkt hinder för att tillämpa mervärdesskatt på elektronisk handel. Den ger ett intryck till företagen att det kanske är lättare att välja att inte efterleva reglerna istället för att navigera genom en serie omöjliga regler. En serie förenklade och renodlade skyldigheter för elektronisk handel kommer således att bli nödvändiga. De utmaningar som elektronisk handel medför är sannolikt den mest tydliga drivkraften för att modernisera skattesystemen internationellt i framtiden.
Europeiska företag måste kunna verka på lika villkor som sina konkurrenter. Det kommer därför att bli nödvändigt att säljare utanför EU registrerar för mervärdesskatteändamål och att de följer de regler som detta medför. Att påföra, uppbära och redovisa mervärdesskatt på försäljning till privata konsumenter inom gemenskapens skatteterritorium blir därför en integrerad part av deras affärsaktivitet om de vill sälja inom EU-området. Att se till att de operatörer som finns utanför EU efterlever skyldigheten att uppbära skatt kommer att bli en utmaning för skattemyndigheterna. I sökandet efter lösningar, bör man komma ihåg att alltför omfattande administrativa bördor riskerar att generera ett klimat där icke efterlevnad utvecklas som ett gångbart alternativ.
Inom EU skulle registrering av utländska operatörer kunna tänkas ske på tre sätt:
krav på att operatören etablerar sig inom EU (och sedan opererar på samma sätt som varje annan EU operatör)
krav på registrering inom varje jurisdiktion i vilken de planerar att utföra handel (kanske föremål för ett beloppsmässigt gränsvärde)
acceptera att registreringen effektueras i en medlemsstat (möjligen den första till vilken en mervärdesskattepliktig leverans sker) och att operatören redovisar all mervärdesskatt till en enda administration för alla elektroniska tjänster, som tillhandahålls inom gemenskapen.
Kommissionen tror att det tredje av dessa alternativ är den enda realistiska vägen att uppmuntra efterlevnad för utomstående operatörer.
Modellen att beskatta i jurisdiktionen där konsumtionen äger rum – och den internationella enigheten om denna grundläggande princip bör understrykas, – reser funderingar om exterritoriallitet (genom att placera skyldigheter på utomstående säljare) vilket ger en ny dimension åt de flesta skattesystemen. Detta leder till ett synsätt som innebär att skyldigheterna för en främmande operatör måste göras så enkla och klara som möjliga, varvid en enda plats för registrering inom gemenskapen med redovisning till en enda skatteadministration är ett nödvändigt steg. Härvid blir det nödvändigt för administrationerna att utveckla system för registrering, deklaration och betalning via internetbaserade elektroniska system. Samma gäller för verifieringen av registreringsnummer. Samtidigt som den skattskyldige åläggs dessa skyldigheter bör det införas en rätt för denne att kunna göra sin redovisning helt elektroniskt.
6 Elektronisk fakturering
En annan betydelsefull fråga som uppkommer är accepterandet av elektronisk fakturering. Idag förekommer ett sammelsurium av regler på mervärdesskatteområdet avseende faktureringskrav i allmänhet i Europa. Regler om elektronisk fakturering, i den mån de finns, är i sin linda men tenderar att bli mycket olika i EU länderna. Några länder accepterar inte företeelsen som sådan.
Kommissionen anser att frågan gäller inte om elektronisk fakturering ska accepteras, utan närmast hur elektronisk fakturering ska hanteras i mervärdesskattesystemet. Elektronisk fakturering tillämpas redan i stor omfattning över hela världen och fördelarna, inte minst kostnadsmässigt, måste snarast kunna utnyttjas fullt ut av europeiskt näringsliv.
För fakturering inom EU är kommissionen därför beredd att snarast ta de steg som behövs för att ta bort existerande hinder. Fakturan har alltid varit nyckeln i redovisningen av en affärstransaktion och en övergång till elektronisk fakturering kommer att bli hjärtat i elektronisk handel. Därvid bör inte enbart EDI-lösningar godtas utan även internetbaserade lösningar, som av kostnadsskäl skulle gynna små och medelstora företag. Sannolikt kommer det inte att föreskrivas ett visst system utan istället de krav som ska uppfyllas, exempelvis ifråga om innehåll, transmission, lagring, varvid säkerhetsaspekterna är en viktig del.
Kommissionen har låtit genomföra en studie14 över faktureringssituationen. Baserad på överväganden från denna studie kommer förslag att presenteras förhoppningsvis redan under första halvåret 2000.
Study on the requirements imposed by the Member States, for the purpose of charging taxes, for invoices produced by electronic or other means by Price WaterhouseCoopers on behalf of the Commission, DGXXI, 23 August 1999.
7 Slutord
EU har gjort klart att inga nya eller tillkommande skatter övervägs för elektronisk handel. Detta budskap välkomnades förståeligt nog av affärslivet men det måste också accepteras som en röst som klargör att existerande skatter är tillämpliga och kommer att påföras och uppbäras. Varje långsiktig affärsstrategi som utgår från antagandet att on-line försäljning kan göras inom gemenskapen utan hänsyn till mervärdesskatt skulle vara oklok.
Mycket återstår att göra för att ta alla nödvändiga steg för att ändra och uppdatera mervärdesskattesystemet, men i och med att de grundläggande principerna för beskattning av elektronisk handel lagts fast och att vissa modeller för implementering kan skisseras har ett stort steg framåt tagits. Det bör dock understrykas att detta är den svåraste utmaning som skattesystemen står inför idag och att inga enkla praktiskt tillämpbara lösningar finns.
Kommissionen räknar med att kunna presentera de första förslagen till ändrad lagstiftning, som kommer att lägga fast dessa grundläggande principer, någon gång under första halvåret år 2000. Ett fullt fungerande system för konsumtionsbeskattning av elektronisk handel kräver dock som ovan redovisats en rad andra komponenter, främst avseende den praktiska implementeringen, för vilken det fortfarande inte finns helt mogna lösningar.
Bo Forvass
Bo Forvass är Principal Administrator vid Europeiska kommissionens generaldirektorat för Skatt och Tull (TAXUD).