Rättsfall

Reaförlust

Fråga om avdrag för reaförlust på andel i kommanditbolag skall medges även om bolagets huvudsakliga tillgång dessförinnan tas ut ur bolaget till underpris. Förhandsbesked angående inkomstskatt.

I ett förhandsbeskedsärende avsåg sökanden att förvärva samtliga andelar i ett kommanditbolag vars huvudsakliga tillgång utgjordes av en fastighet. Efter andelsförvärvet skulle fastigheten komma att överföras till sökanden personligen och kommanditbolaget upplösas genom likvidation. Andelarna i kommanditbolaget skulle förvärvas för 1,5 milj. kr. Den av kommanditbolaget ägda fastigheten hade ett anskaffningsvärde på 1 milj. kr. och var belastad med inteckningsskulder på 3 milj. kr. Fastighetens marknadsvärde uppgick till 4,5 milj kr. Sökanden ställde ett antal frågor om hur reavinstberäkningen avseende fastigheten och andelarna i bolaget skulle göras.

Skatterättsnämndens (SRN:s) förhandsbesked och motivering har redovisats av Stefan Ersson i SN 1998 s. 645 f.

Riksskatteverket överklagade förhandsbeskedet i den del det avsåg frågan om sökanden hade rätt till avdrag för den del av reaförlusten på andelarna i kommanditbolaget som motsvarade skillnaden mellan marknadsvärdet på den uttagna fastigheten och avräkningspriset vid uttagstillfället.

SRN ansåg i detta avseende att sökanden hade rätt till avdrag för den förlust som kunde uppkomma vid likvidationen av kommanditbolaget. I korthet var motiveringen att ett avdrag för förlusten i princip motsvarades av att värdestegringen på fastigheten beskattas hos sökanden vid en framtida avyttring. Att reaförluster kan utnyttjas i skatteplaneringssyfte kan lagstiftaren sägas i viss mån ha beaktat genom att avdragsrätten gjorts begränsad till 70 % av förlusten, jfr prop. 1989/90:110 Del I s. 477. Mot denna bakgrund ansåg SRN att underpriset inte borde föranleda någon reducering i rätten till avdrag för den förlust som uppkommer på andelarna såsom inte verklig.

RR gjorde samma bedömning som SRN i den del som omfattades av överklagandet och fastställde förhandsbeskedet i denna del.

(RR:s dom 990602, mål nr 4177-1998)

Förutsättningar för eftertaxering

Uppgift i deklaration om marknadsvärdet på fastighet har inte ansetts utgöra sådant oriktigt meddelande som krävs för eftertaxering. Eftertaxering för 1988 för inkomst och skattetillägg.

A uppgav i sin självdeklaration för taxeringsåret 1988 att han förvärvat en obebyggd tomt från sitt fåmansbolag för 300 000 kr och angav marknadsvärdet till samma belopp. Vidare redovisade han fastigheten dels i bilaga avseende inkomst av annan fastighet där han angav att det var fråga om en obebyggd tomt förvärvad den 21 december 1987, dels i förmögenhetsredovisningen där han upptog den till taxeringsvärdet 180 000 kr.

A hade månaden innan han köpte fastigheten anlitat en fastighetsvärderingsfirma som efter besiktning av fastigheten kommit fram till ett värde på fastigheten om 300 000 kr +/– 10 procent.

Enligt ett av skattemyndigheterna åberopat utlåtande kunde marknadsvärdet för fastigheten beräknas till åtminstone 680 000 kr. Med stöd av 35 § 1 a mom. tredje stycket KL (numera 32 § anv. p. 14 fjärde stycket KL) ansökte skattemyndigheten om att A skulle eftertaxeras för inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet med 380 000 kr samt påföras skattetillägg.

LR avslog skattemyndighetens ansökan.

Skattemyndigheten överklagade LR:s dom till KR. Skattemyndigheten hade inhämtat ett nytt värdeutlåtande från Lantmäteriet i Stockholm, som efter en besiktning i maj 1994, bedömt att marknadsvärdet på fastigheten uppgick till 700 000 kr i december 1987. KR biföll skattemyndighetens talan.

A överklagade till RR, som konstaterade att med oriktigt meddelande (numera oriktig uppgift) ”avses en felaktig sakuppgift, däremot inte en oriktig värdering grundad på den skattskyldiges subjektiva uppfattning (jfr prop. 1971:10 s. 269). Skillnaden mellan ett uppgivet värde och det riktiga kan emellertid vara så stor att den lämnade uppgiften på ett felaktigt sätt karaktäriserar förmånen i fråga. I så fall kan även en oriktig värdering vara att anse som en felaktig sakuppgift.” RR anförde därefter bl.a. följande: ”A har grundat sin i deklarationen gjorda uppskattning av värdet på den obebyggda tomten på ett av honom inhämtat värderingsutlåtande. Han har i deklarationen lämnat flera uppgifter om fastigheten och förvärvet av denna. De ytterligare uppgifter som han skulle ha kunnat lämna synes vara att ange tomtens areal och att värderingen grundade sig på det inhämtade intyget samt att inge detta.

Den av skattemyndigheten åberopade värderingen anger visserligen ett väsentligt högre värde men kan inte anses visa att det av A uppskattade värdet varit så felaktigt att han på grund därav kan anses ha lämnat ett sådant oriktigt meddelande som krävs för att eftertaxering skall kunna ske. Inte heller kan hans underlåtenhet att lämna uppgifter om tomtens areal och om det inhämtade värderingsintyget anses medföra att han lämnat oriktigt meddelande.

Eftertaxeringen skall därför undanröjas. Redan på grund därav skall även skattetillägget undanröjas.”

(RR:s dom 990503, mål nr 7106-1995)

Rättsfallsredaktörens kommentar: Avgörandet illustrerar gränsdragningen mellan oriktigt yrkande och oriktig uppgift. I princip står det den skattskyldige fritt att yrka att en förmån skall uppskattas till vilket belopp som helst. För att inte oriktig uppgift skall vara för handen måste dock den skattskyldige lämna så fullständiga sakupplysningar att skattemyndigheterna får en rättvisande bild av förmånens beskaffenhet. Om uppgifterna är ofullständiga tycks eftertaxering kunna ske om antingen de utelämnade uppgifterna i sig är av väsentlig betydelse för att karaktärisera förmånen eller det av den skattskyldige angivna värdet på förmånen är grovt felaktigt. I det aktuella fallet bedömdes inte någon av dessa förutsättningar för eftertaxering vara uppfyllda. Avgörandet kan jämföras med RÅ 1967 Fi 409, där den skattskyldige endast tog upp ett belopp om 600 kr för en bostadsförmån. RR ansåg att eftertaxering kunde ske eftersom den skattskyldige borde ha upplyst om antalet rum i bostaden och att fri uppvärmning förekom; se också RÅ 1971 ref. 30 och RÅ 1968 Fi 2201.

Undantag från avgiftsskyldighet

Fråga om Friluftsfrämjandet har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig verksamhet i den mening som avses i 2 kap. 4 § första stycket 14 lagen om socialavgifter. Arbetsgivaravgifter för år 1994.

Enligt 2 kap. 4 § första stycket 14 lagen om socialavgifter (SAL) skall vid bestämmande av avgiftsunderlaget bortses från ersättning till en och samme idrottsutövare från en sådan ideell förening som avses i 7 § 5 mom. SIL och som har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig verksamhet, om ersättningen från föreningen under året inte uppgått till ett halvt basbelopp enligt lagen om allmän försäkring. En likalydande bestämmelse finns i 3 kap. 2 § andra stycket lagen om allmän försäkring (AFL) angående beräkning av sjukpenninggrundande inkomst.

Frågan i målet var om Friluftsfrämjandet skulle betraktas som idrottsorganisation och därmed vara befriad för arbetsgivaravgifter upp till ett halvt basbelopp för ideella ledare. Målet gällde ersättningar utbetalda av ett distriktsförbund hos Friluftsfrämjandet.

Underinstanserna ansåg att organisationen inte omfattades av undantagsregeln i 2 kap. 4 § SAL. Organisationen överklagade till RR.

RR redogjorde för innehållet i det aktuella lagrummet samt berörde en rad förarbetsuttalanden angående idrottsbegreppet. Därefter gjorde RR följande bedömning: ”Den första frågan i målet gäller om Friluftsfrämjandet har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig verksamhet i den mening som avses i 2 kap. 4 § första stycket 14 SAL.

I denna del kan konstateras att statsmakterna vid flera tillfällen uttalat sig för att någon skillnad inte kan göras mellan idrott och friluftsliv när det gäller olika former av stöd eller beskattningsförmåner till organisationer med verksamhet av dessa slag. Det ovannämnda uttalandet i prop. 1990/91:76 angående innebörden av att en organisation har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig verksamhet motsäger inte detta synsätt. Uttalandet får enligt Regeringsrättens mening närmast ses som en vägledning för de tillämpande myndigheterna, vilket dock inte utesluter att även annan verksamhet än sådan som anordnas av en organisation ansluten till Sveriges Riksidrottsförbund kan betraktas som idrottslig. Regeringsrätten noterar även att Friluftsfrämjandet får bidrag från det s.k. idrottsanslaget, vilket administreras av Sveriges Riksidrottsförbund.

Av utredningen i målet framgår att Friluftsfrämjandet har till ändamål att främja aktiv fritid genom skidåkning och annat friluftsliv och därigenom verka för folkhälsa och livsglädje. Friluftsfrämjandet arbetar för att bedriva propaganda och upplysningsverksamhet rörande friluftsliv, att organisera och arrangera friluftsliv för vuxna, ungdomar och barn, att utbilda ledare för verksamheten m.m. De aktiviteter som närmast är i fråga i målet har utövats vid av distriktsförbundet anordnade läger och bestått i skid- och/eller skridskoåkning, kanoting, orientering, klättring, gång, poängpromenader och gymnastik.

Regeringsrätten finner, i likhet med vad som konstaterats bl.a. i prop. 1970:79 (s. 50 ff.), att det knappast låter sig göra att dra någon klar gräns mellan idrott och friluftsliv. Det gäller särskilt aktiviteter inom den s.k. motionsidrotten. Sådan friluftsverksamhet som Friluftsfrämjandet arbetar för fyller enligt Regeringsrättens mening i huvudsak samma funktion, nämligen att uppmuntra till regelbunden fysisk aktivitet och därmed bidra till ökad hälsa. Denna aspekt får anses ha särskild tyngd vid tolkningen av bestämmelsen i 3 kap. 2 § andra stycket AFL om underlag för sjukpenninggrundande inkomst och den därmed sammanhängande bestämmelsen om socialavgifter i 2 kap. 4 § första stycket 14 SAL.

Friluftsfrämjandet får med hänsyn till det anförda anses vara en sådan ideell förening som har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig verksamhet.

I andra hand uppkommer i målet frågan om de ideella ledare och instruktörer som fungerat som aktiva lägerledare och erhållit ersättning från distriktsförbundet är att anse som idrottsutövare i den mening som avses i här aktuella lagrum.

I denna del anförs i propositionen 1990/91:76 bl.a. följande (s. 10). På samma sätt som enligt RSV:s rekommendationer bör även i fortsättningen med idrottsutövare menas också tränare, innefattande gymnastikinstruktörer, domare eller därmed jämställda slag av funktionärer. Med funktionärer avses i detta sammanhang också sådana ledare i föreningar som regelmässigt medverkar vid träningar, matcher o.d. och vilkas medverkan är en direkt förutsättning för den idrottsliga verksamheten i föreningen. Däremot är sådana funktionärer vilkas verksamhet i föreningen utgörs av administrativa uppgifter inte att hänföra till denna grupp.

Mot bakgrund av vad som upplysts om de ifrågavarande ledarnas och instruktörernas uppgifter saknas enligt Regeringsrätten anledning att inte hänföra dem till sådana funktionärer vilkas medverkan är en direkt förutsättning för den idrottsliga verksamheten. Förbundets överklagande skall därför bifallas.”

RR upphävde underinstansernas avgöranden och förklarade att de ersättningar som det aktuella distriktsförbundet hos Friluftsfrämjandet lämnat till ideella ledare och instruktörer som fungerat som lägerledare inte skulle ingå i avgiftsunderlaget för bestämmande av arbetsgivaravgifter i den mån ersättningen inte uppgått till mer än ett halvt basbelopp per person och år.

(RR:s dom 990429, mål nr 469-1997)

Omsättning av tjänst

Fråga om medel från Europeiska socialfonden och från Arbetsmarknadsstyrelsen eller länsarbetsnämnd som betalades ut till sökandebolaget för genomförande av visst projekt skulle anses utgöra vederlag för av sökandebolaget tillhandahållen tjänst. Förhandsbesked angående mervärdesskatt.

Omständigheterna i ärendet och SRN:s förhandsbesked har återgivits av Remstam i SN 1998 s. 732 ff. (häfte 11/1998). I korthet gällde ärendet ett bolag som tillsammans med arbetsförmedlingen hade initierat ett s.k. Mål 3-projekt, dvs. ett projekt av arbetsmarknadspolitisk karaktär som berättigar till stöd av Europeiska socialfonden (ESF). Kostnaderna för projektet täcktes till hälften av bidrag ur ESF och återstående belopp till övervägande del av Arbetsmarknadsverket och en mindre del genom sökandebolagets egen finansiering.

SRN framhöll bl.a. att bidragen inte utgjorde vederlag till bolaget i en sådan avtalssituation som förutsätts för att en omsättning skall anses föreligga. Bolaget var därför inte som projektanordnare skattskyldigt till mervärdesskatt med anledning av att det uppbar bidragen.

RSV överklagade förhandsbeskedet såvitt avsåg frågan om bidragen kunde anses utgöra vederlag för någon av sökandebolaget tillhandahållen tjänst.

RR anslöt sig till SRN:n bedömning, såvitt den avsåg den överklagade delen av nämndens förhandsbesked, och fastställde förhandsbeskedet i denna del.

(RR:s dom 990601, mål nr 3778-1998)

Redaktör Christer Silfverberg