EU-anslutningens betydelse för den svenska skatterätten – Rapport från ett symposium i Uppsala

År 1997 avsatte riksdagen medel för ett nätverk i europarättsforskning som skulle användas till ett fördjupat samarbete forskare emellan inom det europarättsliga området. Tanken är att nätverksarbetet skall fortsätta även kommande år.

Målsättningen med nätverket är att upprätta ett forum där äldre och yngre forskare ges möjlighet att träffas, diskutera och utveckla ny forskning inom europarättsområdet på ett nationellt plan och inte endast inom respektive institutioner. Nätverket arrangerar konferenser, symposier och seminarier.

Som ett led i nätverkets arbete samlades skatterättare från universitet och högskolor runt om i Sverige mot slutet av augusti på vackra Eklundshof i Uppsala för att delta i ett symposium om EU-anslutningens betydelse för den svenska skatterätten. Enligt förhandsinformationen hade symposiet åtminstone tre syften. Det första var av rent utbildande slag. Meningen var att deltagarna efter inläsning av materialet och deltagande i symposiet skulle ha erhållit en grund att stå på när det gäller EG-rättsliga aspekter vid tolkning av skattelag och betydelsen av det EG-rättsliga diskrimineringsförbudet på skatteområdet. För det andra hade symposiet ett vetenskapligt syfte. Med förhoppning att den vetenskapliga diskussionen skulle vidgas och föras framåt, bereddes forskare från hela landet möjlighet att komma samman och resonera kring frågor rörande EU och den svenska skatterätten. För det tredje fyllde symposiet ett socialt syfte, så till vida att vi alla fick tillfälle att träffas och bli mer bekanta med varandra.

Tanken var att under de knappt två dagar som symposiet pågick, skulle minst tre viktiga temata behandlas. Vi skulle således diskutera kommissionens pågående arbete på den direkta beskattningens område, EG-rättens inflytande vid tolkning av skattelag samt EG-rättens diskrimineringsförbud och dess konsekvenser för skatterätten.

Maria Rehbinder, chef för enheten för direkt beskattning, DG XV, vid kommissionen i Bryssel, inledde seminariet om kommissionens pågående arbete på den direkta beskattningens område. Härvid fick vi bl.a. veta att DG XV nära samarbetar med DG XXI, direktoratet för indirekt beskattning, för övrigt vid symposiet representerat genom Ulrika Hansson. Av redogörelsen framgick vidare att man numera inom kommissionen anlagt ett övergripande synsätt (”global approach”) på beskattningsområdet som helhet. En s.k. High Level Group har tillsatts för att närmare granska skattekonkurrensen mellan medlemsländerna och studera i vilken utsträckning skatterna berör den europeiska gemenskapens inre marknad och sysselsättningen inom unionen. Under 1997 har vidare en Skattepolitisk grupp (”Taxation Policy Group”) tillsatts. Gruppen består av representanter för de olika medlemsländerna och fokuserar på att försöka upprätta en för medlemsländerna gemensam s.k. uppförandekodex. Denna har karaktär snarare av en samling uppföranderegler än av bindande gemenskapslagstiftning. Under året har också inom kommissionen presenterats en handlingsplan för den inre marknaden, ett s.k. skattepaket, syftande till att bana väg för den gemensamma valutan. Planen innefattar bl.a. åtgärder för att uppnå consensus för beskattning av sparande inom medlemsländerna samt åtgärder för avskaffande av skattekonkurrens och andra snedvridande effekter. Härmed avses t.ex. hinder för gränsöverskridande verksamhet medlemsstaterna emellan.

Senare under dagen vidtog seminariet om EG-rättens betydelse vid tolkning av skattelag. En grundläggande fråga är härvid om de svenska förarbetena spelat ut sin roll i och med EU-inträdet eller om de alltjämt äger sin relevans. Seminariet introducerades passande nog av Jan Kellgren som ju nyligen (maj-97) disputerade på avhandlingen ”Mål och metoder vid tolkning av skattelag – med särskild inriktning på användning av förarbeten”. I sitt inledningsanförande skisserade Kellgren upp de för rättstillämpare vanligaste problemen relaterade till EG-rätten. Således påtalade han svårigheten i att över huvud taget finna den relevanta EG-rättsliga regleringen. Därefter tillstöter komplikationen att försöka fastställa det EG-rättsliga innehållet, vilket ingalunda alltid är klart och precist. Slutligen skall den intrikata frågan hur den nationella rätten förhåller sig till EG-rätten besvaras.

I förberedelsematerialet kunde vi emellertid finna att Kellgren själv hyser uppfattningen att det vid tolkningen går utmärkt att förena användningen av svenska förarbeten med EU-medlemskapet och att sådan förening också bör eftersträvas.1 Det grundläggande elementet i EU-medlemskapets påverkan på principerna för tolkning av svensk skattelag, skriver Kellgren, är EG-rättens företräde och eventuella direkt effekt samt principen om EG-rättskonform tolkning. Principen innebär att nationell domstol, inom vissa ramar, skall tolka nationell rätt så att den blir förenlig med EG-rätten. Kellgren påpekar dock att EG-domstolen även påtalat att principerna om rättssäkerhet och icke-retroaktivitet skall beaktas. Det innebär att man skall vara försiktig med långtgående EG-rättskonforma tolkningar vid tolkning av strafflag, men som Kellgren påpekar, motsvarande torde rimligtvis gälla även vid tolkning av skattelag till nackdel för den enskilde.

Efter Kellgrens introduktion till ämnet följde gruppdiskussioner på temat EG-rättens inflytande vid tolkning av skattelag. Samtliga deltagare delades således in i mindre grupper och tilldelades frågor vilka vi gemensamt inom gruppen skulle resonera kring. Vid en efterföljande plenardiskussion hade varje grupp att redogöra för svaret på en i förväg utsedd fråga. Frågorna behandlade diverse skilda problem, alltifrån betydelsen av svenska förarbeten efter EU-inträdet till skatteförvaltningens och konsulters praktiska hantering av det EG-rättsliga materialet samt EG-rättens olika principer m.m.

Påföljande dag inleddes av Kristina Ståhl som introducerade dagens ämne – EG-rättens diskrimineringsförbud och dess konsekvenser för skatterätten. Det skall tilläggas att deltagarna i god tid före symposiet tillsänts material för genomläsning, vilket visade sig mycket värdefullt då vi efter bästa förmåga skulle tillgodogöra oss seminarierna. Vi hade således redan innan dagens övningar tog fart inhämtat innebörden av diskriminering i EG-sammanhang.2 Härmed avses således i allmänhet att jämförbara situationer behandlas olika eller att icke jämförbara situationer behandlas lika. Det grundläggande förbudet mot diskriminering finns i artikel 6 i Romfördraget. Dessutom innehåller de särskilda fördragsartiklarna om fri rörlighet och fri etableringsrätt uttryckliga eller underförstådda förbud mot diskriminering. Förbudet mot diskriminering är kategoriskt utformat och omfattar i princip all form av negativ särbehandling p.g.a. nationalitet. Ståhl understryker dock i sin avhandling att det endast är diskriminering av medborgare från andra medlemsstater som är förbjuden. Förmodligen hindrar inte Romfördraget en medlemsstat från att diskriminera sitt eget lands medborgare. Romfördragets bestämmelser om fri rörlighet för personer och tjänster, inklusive bestämmelserna om fri etableringsrätt, har samtliga förklarats ha direkt effekt. Principen om icke-diskriminering kan således åberopas direkt i nationell domstol.

Diskrimineringsförbudet omfattar även inkomstskatt, vilket slogs fast i det s.k. avoir-fiscal-målet3 från år 1986. Domstolen har därefter upprätthållit denna praxis i ett flertal senare mål. Numera är det alltså, påpekar Ståhl, helt klart att inkomstbeskattningen inte alls är någon ”frizon”, utan att också diskriminerande inkomstskattebestämmelser kan angripas med hänvisning till diskrimineringsförbudet.

Det finns dock omständigheter som kan rättfärdiga negativ särbehandling. I fördragsartiklarna om fri rörlighet finns nämligen särskilda bestämmelser enligt vilka en negativ särbehandling är tillåten i vissa undantagsfall. De grunder för rättfärdigande som nämns där är hänsyn till allmän ordning, säkerhet och hälsa. När det gäller indirekt diskriminering, fortsätter Ståhl, framgår det av EG-domstolens praxis att en olikbehandling kan godkännas även på andra grunder än dem som uttryckligen nämns i fördraget. Domstolen har utvecklat ett särskilt test, vilket brukar benämnas ”rule of reason”, som används för att fastställa om en olikbehandling som i princip utgör indirekt diskriminering, enligt ”rule of reason”-testet kan godtas om det är motiverat med hänsyn till ett tillräckligt viktigt nationellt allmänintresse, under förutsättning att åtgärden är proportionell i jämförelse med detta allmänintresse. På skatteområdet kan nämnas Bachmann-målet4 där domstolen accepterade medlemsstatens grund för rättfärdigande av negativ särbehandling. Domstolen motiverade sig här med att den tog hänsyn till önskemålet att upprätthålla ”the cohesion of the applicable tax system”.5

Kännedom om ovanstående var nästan nödvändigt för att kunna genomföra de följande övningarna. Deltagarna delades nu nämligen in i mindre grupper samt tilldelades var sitt praktikfall och några mer allmänna diskussionsuppgifter. Under ledning av Roger Persson introducerades ett nytt moment i symposiet – problemorienterad inlärning, ”PBI”. Detta innebar för vår del att praktikfallen skulle redovisas i form av processpel för vilka de olika grupperna tilldelats skilda roller. Några skulle således företräda processande part, andra svenska staten och åter andra EG-domstolen.

I anslutning till att processpelen rundades av och symposiet led mot sitt slut hölls en mer allmän diskussion, vid vilken bl.a. framkom den allmänna uppfattningen att EG-rätten i framtiden med all sannolikhet kommer att få en alltmer framträdande roll inom grundutbildningen av blivande jurister. Det är således viktigt att vi alla håller oss något så när på jour med gällande regler. I samband med detta nämnde Peter Melz att han ansåg att det fanns stort behov av en sammanställning av en rättsfallssamling av EG-rättsfall på mervärdesskatteområdet och att han och Björn Westberg eventuellt skulle försöka sammanställa en sådan.

Avslutningsvis, och med facit i hand, kan man ställa frågan om symposiets stipulerade trefaldiga syfte uppnåddes. Enligt min mening gjorde det det. Det utbildande syftet uppnåddes definitivt. Pärmen med material som deltagarna tillsänts inför symposiet var utmärkt och symposiet i sig mycket lärorikt. Metoden med grupparbeten och problembaserad inlärning var effektiv och trevlig.

Även det vetenskapliga syftet uppnåddes eftersom det under symposiet bjöds rikligt med tillfällen att med kollegorna under angenäma former diskutera både pågående och framtida forskning.

Vad slutligen gäller den tredje målsättningen, att symposiet skulle fylla ett socialt syfte, kan jag som ung och oerfaren doktorand inte annat än uttrycka mitt varma tack till arrangörerna för detta ypperliga tillfälle att träffa alla de personer som tidigare endast figurerat förbi som författarnamn.

Teresa Simon

Teresa Simon är doktorand i finansrätt vid Juridiska institutionen, Stockholms universitet, och har nyligen påbörjat en avhandling om skattebrott under ledning av docent Anders Hultqvist och professor Suzanne Wennberg.