Det finns ett stort behov av att förenkla reglerna för beräkning av ingångsvärdet på andel i handelsbolag. Artikeln behandlar principerna för beskattningen, problemen och några alternativa sätt att beskatta reavinsten.
1. Inledning
Reglerna om beskattning av handelsbolag har efter den senaste företagsbeskattningsreformen blivit oerhört komplicerade. Särskilt reglerna om uppdatering av ingångsvärden på andelarna i bolagen för delägare som är fysiska personer (se blankett N3A vid 1995 års taxering) är omöjliga att begripa de flesta.
Eftersom ingångsvärdena skall dateras upp varje år i deklarationerna vållar de också enormt mycket arbete såväl för deklaranter och deras deklarationsmedhjälpare som för skattemyndigheterna.
Man kan dessutom på goda grunder anta att det finns ett stort antal felaktiga ingångsvärden. Jag frågade en gång en handläggare inom skatteförvaltningen hur stor procent av de deklarerade ingångsvärdena han trodde var rätt. Svaret blev inga alls. Det skulle innebära ca 250000 felaktiga ingångsvärden.
Att förenkla dessa regler är därför ett mycket behjärtansvärt ändamål.
Sven Carlstedt har tagit upp ämnet i SN 1995 s. 273 och kommit med ett antal förslag om hur man skulle kunna förenkla det nuvarande systemet. Jag upplevde emellertid förslagen – även om de i vissa avseenden är både långtgående och nyskapande – som otillräckliga. Skall man få en markant förenkling och arbetsinbesparing måste man förändra grunderna för reavinstbeskattning av andelar i handelsbolag.
Man frågar sig då:
Vilken är egentligen filosofin bakom reglerna om beskattning av handelsbolag och deras delägare,
vilka problem medför de och
vad kan man göra åt dem?
Jag berör här endast huvudprinciperna för inkomstslaget näringsverksamhet och inte alla undantag från reglerna. Bl.a. bortser jag ifrån reavinstbeskattad egendom som t.ex. fastigheter och behandlar enbart konsekvenserna vid ren näringsverksamhet.
2. Principerna
Principerna för beskattning av handelsbolag är inte glasklara och har inte behandlats i doktrinen på sistone i någon större utsträckning. Syftet med den här artikeln är därför bl.a. att försöka stimulera andra att lämna synpunkter på rättsläget.
En enskild näringsidkare äger lager, inventarier etc själv utan någon inskjuten juridisk person. När han säljer dem beskattas han själv för vinsten och när allt är avyttrat finns ingen återstående reavinst att beskatta.
Ett aktiebolag är en juridisk person och dessutom ett skattesubjekt. Om aktiebolaget gör en vinst beskattas den hos bolaget. Värdet på bolaget ökar p.g.a. vinsten och aktieägaren får vid försäljning av bolaget mera betalt för det och hans reavinst blir större. Samma vinst beskattas således två gånger hos olika personer.
Ett handelsbolag är en juridisk person men däremot inget skattesubjekt. Dels beskattas handelsbolagets löpande resultat hos delägaren, dels beskattas delägaren för en reavinst vid avyttring av andelen i bolaget.
Före 1988 fanns inga särskilda lagregler för beräkning av reavinsten för andelar i handelsbolag utan vanliga reavinstregler tillämpades. Man utgick således från principen att delägaren dels skulle beskattas för det löpande resultatet i bolaget, dels för reavinst på andelen precis som en ägare till ett aktiebolag. Köpeskilling och tillskott sågs som anskaffningskostnader och uttag sänkte anskaffningskostnaden.
P.g.a. de civilrättsliga regler som gäller för handelsbolag blev emellertid beskattningen skev beträffande vinster och förluster i handelsbolaget. De redovisningsmässiga vinsterna som behölls i bolaget kom att betraktas som tillskott. De redovisningsmässiga förlusterna sågs däremot inte som uttag. Vinsterna beskattades därför bara en gång, löpande, medan förlusterna dels var avdragsgilla löpande, dels kunde sänka reavinsten vid avyttringen av andelen i bolaget (prop. 1988/89:55 s. 45).
Skillnaden mot aktiebolag fanns således inte på förlustsidan utan på vinstsidan. I ett aktiebolag höjer ju inte bolagets vinster aktieägarens anskaffningskostnad.
Skillnaden mot enskilda näringsidkare däremot låg naturligtvis på förlustsidan. En enskild näringsidkare får bara ett avdrag för förlust. Handelsbolagsdelägaren kunde få två.
När den dubbla avdragsrätten började utnyttjas i större skala infördes nya lagregler (prop. 1988/89:55). Dessa innebär som tidigare att tillskott höjer anskaffningsvärdet och uttag sänker det. För egendom i näringsverksamhet gäller att uttagsbeskattning normalt skall ske till marknadsvärden utom då särskilda skäl föreligger. Det torde därför vara marknadsvärdet som gäller som huvudregel. Annat värde kan bara användas vid de organisatoriska ombildningarna (jfr Mattsson, Beskattning av handelsbolag, 9:e uppl. s. 104).
Nytt är emellertid att inte bara vinster utan också förluster skall påverka anskaffningsvärdet. I detta fall är det numera inte det redovisningsmässiga resultatet i bolaget som påverkar ingångsvärdet utan det skattemässiga. Skattepliktiga vinster höjer det och avdragsgilla underskott sänker det.
Detta innebär i praktiken rent beloppsmässigt att delägaren reavinstbeskattas för sitt andelsinnehav i bolaget. Den del av reavinsten som avser det löpande resultatet i bolaget beskattas emellertid inte vid avyttring utan efter hand som det uppkommer. Återstoden av reavinsten beskattas först vid avyttring av andelen i bolaget. Delägaren och handelsbolaget har ur beskattningssynpunkt slagits samman till en resultatenhet.
Ett annat sätt att uttrycka saken är att man behållit reavinstbeskattningen, dock med en viss omfördelning i tiden, men låtit bli att införa dubbelbeskattning av vinsterna i handelsbolaget.
Ett tredje sätt att beskriva läget är att man behållit den löpande beskattningen av bolagets inkomster men gör en ”nettoreavinstbeskattning” vid avyttringen, dvs tar upp den del av vinsten som överstiger det sammanlagda löpande resultatet.
Handelsbolag kan således idag inte ses som dubbelbeskattade på samma sätt som aktiebolagen. I förarbetena till lagändringen diskuterades inte heller möjligheten att införa den. På s. 17 i ovannämnda proposition sägs istället uttryckligen att handelsbolag är enkelbeskattade. Mattsson är av samma uppfattning i Beskattning av handelsbolag, 9:e uppl s. 15. Samma slutsats får man också dra av RÅ 1987 ref 51 fråga 2.
Ställningstagandet motiveras inte i förarbetena, men några skäl är uppenbara. Möjligheterna till dubbla avdrag och skatteplanering skulle i så fall kvarstå. Vidare skulle det antagligen bli svårt att övertyga en delägare i ett handelsbolag om att han skall betala skatt två gånger för vad som i praktiken är samma vinst. Den ena skatten är dessutom progressiv och kan bli hög till skillnad från aktiebolag där skattesatsen f.n. är 28 %.
Lagstiftaren har emellertid inte helt och hållet jämställt handelsbolag med enskilda näringsidkare, utan det finns skillnader i beskattningen.
En är att skattefria intäkter blir skattepliktiga vid avyttring av andelen i handelsbolaget. På motsvarande sätt blir icke avdragsgilla kostnader avdragsgilla. I och med att anskaffningsvärdet påverkas av det skattemässiga resultatet istället för det bokföringsmässiga påverkas det inte av poster som faller utanför skattesystemet. Det innebär att beloppen blir beskattade respektive avdragsgilla vid reavinstbeskattningen. I prop. 1988/89:55 s. 17 motiveras detta på följande sätt:
En koppling till de skattemässiga posterna får särskild betydelse när handelsbolaget haft skattefria inkomster. De skattefria inkomster det gäller är i första hand reavinster. Den allmänna uppfattningen i dag är att en skattefri reavinst höjer ingångsvärdet för andelen. Enligt min mening finns det skäl att ifrågasätta om detta bör gälla för framtiden. En anledning är att det är rimligt att en ”skattefri” värdestegring på exempelvis en fastighet beskattas på samma sätt oavsett om andelen säljs när fastigheten är kvar i bolaget eller om andelen säljs först sedan fastigheten sålts. Till bilden hör också att placering av en fastighet i ett handelsbolag kan ge fördelar i vissa situationer jämfört med ett direktinnehav (t.ex. möjligheten att efter två år realisera en värdestegringsvinst genom att sälja andelen till 40 % beskattning.) Den omständigheten att handelsbolaget är ett enkelbeskattat subjekt (om man bortser från avgiftssidan) innebär alltså inte med någon självklarhet att delägarna skall kunna tillgodogöra sig bolagets skattefria vinster utan att träffas av beskattning vid andelsförsäljningen. I sammanhanget kan vidare nämnas att de länder som helt eller delvis eliminerat dubbelbeskattningen av utdelade vinster från aktiebolag regelmässigt tar ut en särskild kompenserande bolagsskatt om skattefria vinster i bolaget delas ut (jfr Ds Fi 1984:13 s. 10 ff.).
Om bolaget haft en skattefri intäkt, t.ex. en svensk lotterivinst, så höjs alltså inte ingångsvärdet med beloppet. Det innebär att reavinsten vid avyttring av andelen blir i motsvarande mån större. Lotterivinsten beskattas således både med lotterivinstskatt och med inkomstskatt.
Det är inte helt uteslutet att konsekvenserna blir desamma vid skattefria uttag. Om delägarna vill likvidera bolaget och fortsätta verksamheten som enskild näringsidkare tar han ut inkråmet till bokfört värde. Handelsbolag är inte dubbelbeskattade. Någon otillbörlig skatteförmån uppkommer inte heller eftersom skattereglerna för den löpande beskattningen är likadana för delägaren oavsett om verksamheten bedrivs direkt eller genom handelsbolag. Övervärdet i den uttagna egendomen beskattas därför inte vid uttagstillfället som löpande inkomst från handelsbolaget. Se även Mattsson, Beskattning av handelsbolag, 9:e uppl. s 92–94.
Uttag skall emellertid sänka ingångsvärdet på andelen. Lagtexten säger i detta fall inget om något undantag då särskilda skäl föreligger. Man kan därför fråga sig om övervärdet i den uttagna egendomen skall reavinstbeskattas i stället.
Om man utgår från principen att reavinstbeskattning av andelen i handelsbolaget är huvudregeln och till vad som anförs ovan om skattefria intäkter i handelsbolaget blir det svårt att medge något undantag från beskattningen.
När det gäller uttagsskattefrihet vid tillskott till en juridisk person, dvs. när en rörelse överförs till ett handelsbolag, kommer beskattningen att uppskjutas till ett senare tillfälle. Troligtvis skall det bokförda värdet också användas som anskaffningskostnad för andelen i handelsbolaget. Detta innebär att reavinsten blir större. Det är således till den skattskyldiges nackdel.
Vid uttag ur handelsbolaget, däremot, kommer visserligen den löpande beskattningen att skjutas upp, men avyttringen av andelen i handelsbolaget är sista möjligheten att beskatta värdestegringen på andelen. Om man inte låter uttaget påverka ingångsvärdet på andelen minskar reavinsten och förfarandet är till den skattskyldiges fördel.
Om övervärdet i den uttagna egendomen i stället beskattas som reavinst på andelen i handelsbolaget kommer vinsten att beskattas två gånger eftersom den även beskattas hos förvärvaren av egendomen vid avyttring. Om man vill underlätta omorganisationer är detta inte tillfredsställande.
Mattsson anser att övervärdet inte skall sänka ingångsvärdet på andelen, se a.a.s. 104, utan att uttaget bör värderas till det skattemässiga värdet.
Praxis saknas beträffande skattefria uttags påverkan på reavinstbeskattningen i handelsbolag. Av naturliga skäl finns inte heller något rättsfall beträffande uttag ur aktiebolag att jämföra med. Ett klargörande från RR vore önskvärt och ett fall är f.n. aktuellt och på väg upp.
Om dessa konsekvenser upprör personer på den skattebetalande sidan, kan konsekvenserna på avdragssidan uppröra de mera fiskalt lagda.
Vissa reavinster är inte avdragsgilla till mer än 70 %. Ingångsvärdet sänks därför bara med 70 %. Återstående 30 % blir i och med det avdragsgilla vid reavinstbeskattningen av andelen.
Detta har medvetet utnyttjats av lagstiftaren när det gäller avdrag för slutligt underskott enligt 3 § 13 mom. SIL. Delägare i handelsbolag får numera aldrig sådant avdrag. Deras anskaffningskostnad sänks då inte heller. Detta innebär att avdrag i praktiken medges vid reavinstbeskattningen.
Vin och sprit i samband med representation är inte avdragsgilla vid den löpande beskattningen. I och med det sänker kostnaden inte heller ingångsvärdet och avdrag medges vid reavinstbeskattningen. (Jag bortser här från det fallet att det rent faktiskt inte rör sig om representation utan om uttag till egen konsumtion.)
Kontentan av detta är naturligtvis att en sparsam skattebetalare ser till att han har skattefria inkomster utanför handelsbolag och icke avdragsgilla kostnader i handelsbolag.
En annan konsekvens är att om beskattningen i något avseende är schablonmässig och inte utgår från marknadsvärdet på faktiska uttag, kan det uppkomma en skillnad mellan delägare i handelsbolag och enskilda näringsidkare. Ett exempel är bilförmåner. Dessa uppskattas f.n. till vissa schablonbelopp där den ursprungliga tanken bakom var att det var rätten att utnyttja bilen som skulle beskattas och inte det faktiska nyttjandet. De är nu något modifierade men knyter fortfarande inte an till faktiskt körd sträcka.
Delägare i handelsbolag har i och för sig oftast möjlighet att göra uttag genom att köra handelsbolagets bil privat, men som uttag kan man knappast betrakta annat än faktisk körning. Annorlunda uttryckt är rätten att göra uttag inte ett uttag i sig. Den faktiska körsträckan och de faktiska kostnaderna får därför betydelse för hur stor del av bilförmånen som kan anses som ett uttag.
Uttagsvärdet kan lämpligen uppskattas till den andel av handelsbolagets bilkostnader som belöper på privatkörningen (prop. 1988/89:55 s. 29–30).
En annan konsekvens av beskattningskonstruktionen för handelsbolag ser man beträffande räntefördelningen och expansionsmedlen. Eftersom ingångsvärdet på andelen ligger till grund i båda fallen kommer en delägare i ett handelsbolag som haft icke avdragsgilla representationskostnader att få ett högre fördelningsunderlag och ett högre tak för expansionsmedlen än en delägare i ett handelsbolag som använt pengarna till mera rekorderliga och därmed avdragsgilla ändamål. I ytterlighetsfallet kan man tänka sig ett handelsbolag som gjort av med hela kapitalet på lyxbetonad representation men ändå ger sina delägare stort utrymme för avsättning till expansionsmedel. Staten har där en latent skattefordran utan någon motsvarande säkerhet i företagsförmögenhet.
På senare år har man emellertid kunnat se en viss omsvängning. I lag (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv, 9 §, anges att den skattefria delen av en survavsättning ändå skall höja ingångsvärdet på andelen. Prop. 1993/94:50 s. 331:
I annat fall skulle den värdeökning av andelarna som blir följden av skattefria återföringen träffas av reavinstbeskattning när andelarna avyttras.
Man kan fråga sig varför just denna skattefria post skall påverka ingångsvärdet men inte andra skattefria eller icke avdragsgilla poster.
Ytterligare en skillnad mellan handelsbolag och enskilda näringsidkare finns i valet av inkomstslag för beskattningen. För enskilda näringsidkare beskattas all inkomst i näringsverksamhet. För handelsbolag gäller att löpande intäkter beskattas i näringsverksamhet men vinst på avyttring av andelen i kapital. Detta är mycket förmånligt för sådana företagare som har ett mycket stort värde i en upparbetad upphovsmannarätt e.d. och tänker sälja den.
Beskattningen av handelsbolag och deras delägare är således en hybrid mellan att beskatta en person och att beskatta två. Man kan säga att ett handelsbolag skattemässigt är en person med vissa drag av personlighetsklyvning. Även i andra sammanhang finns ett flertal exempel på att handelsbolag och dess delägare ibland setts som en person, ibland som två beroende på syftet med lagstiftningen. Här inskränker jag mig emellertid till att se på skattebelastningen av löpande inkomster contra reavinst på andelen i bolaget.
Att beskattningen är en hybrid är i och för sig inget fel under förutsättning att konstruktionen fungerar i praktiken. Vi har emellertid stora problem inte minst med komplexiteten i regelsystemet.
3. Problemen
1) För det första är reglerna för beskattning av näringsverksamhet för fysiska personer i sig mycket komplicerade med bl.a. egenavgifter och särskild löneskatt med korrigeringar påföljande år, räntefördelning, periodiseringsfonder, expansionsmedel och rullade underskott. Detta gör att anslaget för reavinstberäkningarna för andelar i handelsbolag, att ingångsvärdet skall påverkas av det skattemässiga resultatet, är krångligt redan från början.
2) För det andra skall man dessutom för delägare i handelsbolag skilja mellan bolagssfären och den privata sfären eftersom bara den förra skall påverka reavinstberäkningen. Eftersom både handelsbolaget och delägaren är rättssubjekt kan de ju båda ha intäkter och kostnader. Endast handelsbolagets egna poster skall påverka reavinsten på andelen.
Exempel:
Delägaren har betalat fastighetsskatt för handelsbolagets fastighet med 10 000 kr. Detta har han finansierat med ett uttag från handelsbolaget på 10 000 kr. Uttaget sänker ingångsvärdet. Om även avdraget för skatten dras ifrån ingångsvärdet minskar detta två gånger för en och samma kostnad.
Till den privata sfären hör t.ex. fastighetsskatt, egenavgifter och särskild löneskatt samt de kostnader delägaren haft för näringsverksamheten i handelsbolaget som resor till och från arbetet, ökade levnadskostnader etc. På plussidan finns bl.a. korrigeringsposter för egenavgifter och särskild löneskatt samt sjukpenning avseende näringsverksamheten i handelsbolaget som tillfaller delägaren och inte handelsbolaget.
Reglerna om att man får rulla underskott vållar här mycket stora problem eftersom de innebär att man måste dela underskottet i två delar, en bolagsdel och en privatdel, som måste hållas isär fram till dess avdrag sker.
3) För det tredje är det möjligt att taxeringslagens bestämmelser skall tolkas så att det slutliga ingångsvärdet på handelsbolagsandelen inte fastställs förrän vid avyttringen. Vid en tvist mellan delägaren och skattemyndigheterna kan då gamla, mer eller mindre bortglömda skatteregler bli aktuella, vilket är mycket olyckligt med hänsyn till den förändringshastighet vi alla dignar under.
4) För det fjärde har vi de ovan nämnda problemen med skattefria inkomster och icke avdragsgilla kostnader och med bilförmånerna.
5) Slutligen uppkommer problem när en delägare bott utomlands under innehavstiden och inte varit skattskyldig i Sverige under tiden. Han har då inte heller kontinuerligt daterat upp sitt ingångsvärde på andelen. Har utlandsvistelsen varit mycket långvarig kan det i praktiken bli omöjligt att rekonstruera vad som hänt.
4. Alternativ
Vilka krav skall man då ställa på alternativa metoder att beskatta delägare i handelsbolag?
Ett första krav är naturligtvis att man får i vart fall i stort sett samma materiella resultat som de tidigare reglerna.
Ett annat krav är att det arbete som reglerna vållar deklaranter och skatteförvaltning minskar avsevärt. Namnet till trots handlas det sällan med handelsbolag. Det är därför bättre med regler som kräver åtgärder endast vid förvärv och avyttring av andel framför regler som innebär att ett ingångsvärde varje år skall dateras upp.
Jag räknar här upp några av de vanligast förekommande förslagen.
1. Ett alternativ som skatteförvaltningen upprepade gånger förde fram under 1980-talet var att göra handelsbolag till skattesubjekt.
Förslaget var senast aktuellt inför skattereformen, men genomfördes inte och är förmodligen inte politiskt gångbart. Två tänkbara skäl för detta kan vara att det skulle kunna innebära dels ett införande av dubbelbeskattning av handelsbolagets inkomster (men inte nödvändigtvis), dels ett avskaffande av rätten till löpande avdrag för underskott för delägare som är aktiebolag eller liknande. Eftersom den civilrättsliga lagstiftningen ändrats faller detta senare argument bort. Numera är det nämligen möjligt att driva näringsverksamhet i enkelt bolag och i och med det kvarstår en möjlighet till omedelbart avdrag för underskott.
En ytterligare komplikation är problemen med att fastställa uttagen ur handelsbolaget, men det problemet har vi ju ändå vid reavinstbeskattningen.
2. En annan variant som skulle avsevärt minska komplexiteten i regelsystemet är att dubbelbeskatta handelsbolag. Beskattning av löpande inkomst sker hos delägaren. Vid avyttring av andelen i bolaget får han inte ta hänsyn till vare sig vinster eller förluster i bolaget utan bara till andra tillskott och uttag samt eventuell köpeskilling. Man slipper då samtliga problem jag nämnt ovan.
Med hänsyn till det trängda läge inhemskt näringsliv befinner sig i idag och till svårigheterna när det gäller att motivera de skattskyldiga att betala skatt två gånger för samma inkomst är det emellertid mycket osannolikt att förslaget skulle vara genomförbart.
3. Ett tredje förslag är att helt strunta i reavinstbeskattningen av andelar i handelsbolag och nöja sig med den löpande beskattningen. Detta skulle emellertid leda till att förmögenhetsvärden omfördelades mellan människor utan reavinstbeskattning. Om exempelvis en musikgrupp som ABBA, Roxette eller Ace of Base skulle drivas i handelsbolagsform skulle en försäljning av handelsbolaget, innehållande upphovsmannarätter, kunna innebära att miljardbelopp blir obeskattade. Alldeles bortsett från det orättvisa i det skulle det dessutom tveklöst utnyttjas i skatteplaneringssyfte.
4. Ett fjärde förslag är att korrigera ingångsvärdet med tillskott och uttag samt med det bokföringsmässiga resultatet i bolaget i stället för det skattemässiga. Även med denna metod slipper man de flesta av problemen ovan. Man slipper komplexiteten i skattereglerna, uppdelningen på bolagssfär och delägarsfär, problem med att hålla gamla skatteregler aktuella, problem med skattefria inkomster (uttagsbeskattningsfria situationer undantagna) och med icke avdragsgilla kostnader och problem med personer som bott utomlands under innehavstiden. En skattefri inkomst skulle bli faktiskt skattefri även vid reavinstbeskattningen. På motsvarande sätt skulle man inte kunna få avdrag bakvägen för exempelvis vin och sprit.
Vid de senaste reavinstreglernas införande förkastades denna idé. Motiveringen var att det skulle bli möjligt att göra långsammare värdeminskningsavdrag i bokföringen än i deklarationen och på så sätt skjuta reavinstbeskattningen framför sig. Även andra värderingar av t.ex. fordringar och skuldreserveringar skulle kunna ge skattefördelar.
Av bokföringsmässiga principer framgår emellertid att egendom inte får tas upp till belopp som överstiger verkliga värdet. Om dessa principer följs blir konsekvensen att reavinstberäkningen blir materiellt mera korrekt, men en del av skatten avseende det löpande resultatet skjuts över på köparen av andelen. Man kommer då att se handelsbolaget och dess verksamhet som en separat person som har rätt att skjuta beskattningen framför sig på samma sätt som en enskild näringsidkare trots att andelen i bolaget överlåtits till en ny innehavare.
Detta skulle kunna lösas helt enkelt genom att man accepterar denna konsekvens. En annan möjlighet är att man inför skatteregler som motverkar sådana tendenser. De skulle visserligen komplicera beskattningen, men bara vid köp och försäljning och inte varje år. Det är dessutom svårt att se att de skulle bli så oerhört krångliga som de regler vi har idag.
5. Ett femte förslag är att ta bort skillnaden mellan bolagssfären och delägarsfären och införa bestämmelser om att allt, egenavgifter, expansionsmedel, sjukpenning etc, skulle hänföras till handelsbolaget och att delägarens egna poster som t.ex. resor till och från arbetet, ökade levnadskostnader etc. inte skulle påverka handelsbolagets resultat. Det torde emellertid bli svårt att få gehör för regler som inte ger delägare i handelsbolag samma rätt till avdrag för dessa kostnader som enskilda näringsidkare och anställda.
6. Ett sjätte förslag är att, som Sven Carlstedt så lovvärt börjat med, försöka reformera det nuvarande systemet. Med hänsyn till skattereglernas komplexitet och till riksdagens påhittighet när det gäller att komplicera för oss vore det olyckligt om förenklingen inte gick längre. Systemet med att låta skattemässigt resultat påverka ingångsvärdet är dessutom internationellt sett avvikande och ger ofta irrationella materiella konsekvenser.
7. Vidare har vi det förslag Stig von Bahr framfört om att ge handelsbolagen avdrag för lön till delägarna. Man får på så sätt en naturlig uppdelning mellan bolagssfär och delägarsfär. Övriga problem återstår dock och förslaget är internationellt sett avvikande.
8. Vissa länder har löst problemet genom att ibland tillåta att man ser igenom handelsbolaget även vid avyttring av andelen. Man beskattar transaktionen som om den inneburit en avyttring av andelen i inkråmet i bolaget i stället. Denna variant kan kräva korrigeringar. Delägaren kan ha betalat mer eller mindre än bokförda värdet av inkråmet vid sitt förvärv, exempelvis.
9. En annan variant som förekommer utomlands är att handelsbolaget är skattskyldigt i betydelsen att det är bolaget som är betalningsskyldigt för uträknat skattebelopp. Skatten räknas emellertid ut utifrån de olika delägarnas skattemässiga förhållanden och uppgår därför till samma belopp som skulle tagits ut om delägaren varit skattskyldig. Förfarandet löser vissa problem med uppdelningen i bolags- och delägarsfär men inte alla och framstår även i övrigt som krångligt.
Säkerligen finns fler alternativ och förslag mottages tacksamt.
Carin Lanke
Carin Lanke är jurist och ekonom vid Riksskatteverket.