A Inkomstskatt

Begreppet fåmansföretag

Regeringsrätten har i RÅ 1992 not 250 behandlat frågan om ett O-listat företag skulle anses utgöra ett fåmansföretag enligt bestämmelserna i 32 § anv. p 14 KL. Målet avsåg således de nya beskattningsreglerna efter 1990 års skattereform. Sakfrågan i ärendet avsåg, om en O-listenotering var tillräcklig för att ett bolag ej skulle utgöra fåmansföretag. Bolagets dominerande aktieägare var AB Y med ca 40 % av kapitalet och 82 % av rösterna. Detta bolag ägdes i sin tur av två fysiska personer och deras familjer med 74 % av kapitalet och 90 % av röstetalet.

Av definitionen i 32 § anv. p 14, 8 och 9 st. KL framgår, att bolaget i princip är att betrakta såsom ett fåmansföretag, och att undantagsregeln inte är tillämplig, eftersom undantagsregeln enligt sin ordalydelse endast omfattar svenska aktiebolag med aktier inregistrerade vid Stockholms Fondbörs och s.k. OTC-bolag. Däremot omfattas inte bolag på den s.k. O-listan. I RÅ 1989 ref. 115 ansåg emellertid regeringsrätten, att ett bolag med aktier noterade på O-listan ej borde anses utgöra ett fåmansföretag, då kontraktet för registrering på O-listan i princip var likartat kontraktet för börsbolag. I förarbetena till ändringen av bestämmelserna om fåmansföretag uttalade emellertid departementschefen, att man för övriga bolag vilka var föremål för inofficiella noteringar inte borde föreslå något generellt undantag utan att undantag borde göras för varje enskilt fall efter en individuell prövning (prop. 1989/90:110 s. 602 och 677).

I sitt förhandsbesked ansåg rättsnämnden, vilket beslut ej ändrades av regeringsrätten, att det med hänsyn till uttalandena i förarbetena inte fanns någon anledning att tolka undantagsregeln för noterade bolag utöver sin ordalydelse. Bolaget ansågs därför trots O-listenoteringen generellt sett utgöra ett fåmansföretag och med hänsyn till ägarkoncentrationen även vid en individuell prövning att betrakta som fåmansföretag. Utgången i förhandsbeskedet torde följa gängse lagtolkningsteorier och det bör särskilt noteras, att rättsreglerna ändrats sedan regeringsrättens prövning i 1989 års mål, vilket understryker vikten av att alla rättsfall, som avgjorts i det gamla skattesystemet noggrant bedöms mot förutsättningarna i det nya skattesystemet innan några slutsatser dras för gällande rätt.

Felprisregeln

I RÅ 1992 not 364 har regeringsrätten prövat konkurrensen mellan felprisregeln i dåvarande 35 § 1 a mom. 3 st. KL och förtäckt lön.

Förutsättningarna i ärendet var att ett fåmansföretag tillhandahållit varor och tjänster till helt fristående tredje person. Varorna och tjänsterna hade fakturerats till belopp väsentligt understigande normala prisnivåer och i gengäld hade företagsledarens hustru fått förvärva en fritidsfastighet till underpris från den externe kunden. Uppfattningen i ärendet gick visserligen isär om såväl fritidsfastighetens värde som värdet av underpriset på tillhandahållna varor och tjänster, men det ansågs ändå styrkt i målet, att varor och tjänster tillhandahållits till underpris liksom att fritidsfastigheten förvärvats till underpris.

Regeringsrätten ansåg, att företagsledaren i fåmansföretaget skulle beskattas för värdet av underpriset på tillhandahållna varor och tjänster såsom inkomst av tjänst. Regeringsrätten menade, att företagsledaren tillgodogjort sig varorna och tjänsterna för eget bruk genom att kompensera sig för dessas värde vid det samtidiga förvärvet av fritidsfastigheten. Att fritidsfastigheten förvärvats av hustrun ansågs sakna betydelse i sammanhanget.

Regeringsrättens dom visar, att det finns ett utrymme vid sidan av felprisregeln i dåvarande 35 § 1 a mom. 3 st. KL och sannolikt också vid sidan av den nuvarande felprisregeln i 32 § anv. 14 p 4 st. KL för beskattning såsom för lön. Lönebeskattningen torde endast kunna aktualiseras om det rör sig om mer eller mindre sedvanliga uttag av varor och tjänster. Gränsdragningen blir mycket svårbedömd och saknar mindre betydelse i det nya skattesystemet, där även beskattning för förvärv av egendom till underpris förlagts till inkomstslaget tjänst. Skillnaden består numera i princip av uttaget av sociala avgifter och avdragsrätten för företaget. Det bör dock åter noteras, att målet avsåg äldre rätt och att man inte med hundraprocentig säkerhet kan avgöra om det har relevans även i det nya skattesystemet.

Bilförmån

I sammanhanget bör även nämnas RÅ 1992 not 191 avseende bilförmån. Sakomständigheterna i detta ärende var följande. Ett fåmansföretag ägde två lätta lastbilar. Båda var utrustade för transporter och olämpliga för privatkörning. För beskattningsåret 1986 påfördes de båda huvudaktieägarna bilförmån med 25 200 kronor vardera, eftersom de haft dispositionsmöjlighet till de båda bilarna, vilka garagerades i anslutning till deras bostäder. Målet kom i regeringsrätten att avse endast fråga om arbetsgivaravgifter. Regeringsrätten uttalar här bl.a. följande:

”När det gäller en bil av det slag som är aktuellt i målet – en lätt lastbil som är utrustad för laständamål – kan enbart den omständigheten att ställningen som delägare i det bilägande fåmansföretaget innebär faktisk möjlighet att privat använda bilen inte utgöra grund för bedömningen att bilförmån utgått. I regeringsrätten är det ostridigt att NN inte under utgiftsåret för privat bruk använt den lätta lastbilen varom är fråga. Med hänsyn härtill och med beaktande jämväl av de faktiska omständigheterna i övrigt som antecknats i underinstansernas domar kan mot bolagets bestridande inte anses visat i målet att någon bilförmån utgått från bolaget till NN.”

Den principiella frågan i målet avser frågan om bilförmån skall påföras en delägare i ett fåmansföretag enbart på den grunden, att denne haft en dispositionsmöjlighet till en bil. Bedömningen torde vara relevant såväl vid inkomstbeskattningen som vid fastställande av underlaget för arbetsgivaravgifter.

Som framgår av de ovan återgivna domskälen menar regeringsrätten, att det inte är tillräcklig grund för påförande av bilförmån, att en person har haft en dispositionsmöjlighet till en bil. Det krävs därutöver att åtminstone någon form av utnyttjande har skett. Det bör dock noteras, att bevissituationen i målet tycks klar. Det var således ostridigt i målet, att bilen faktiskt inte hade utnyttjats för privat bruk. En viktig omständighet därvidlag torde vara, att det rört sig om en lätt lastbil utrustad för transporter. Detta underlättar för den skattskyldiges bevisning. Härav följer också, att det inte går att dra några slutsatser med avseende på personbilar. Sannolikt torde beviskraven avseende personbilar i praktiken bli så högt ställda, att den skattskyldige inte når upp till dem annat än i rena undantagsfall.

Av särskilt intresse är, att regeringsrättens majoritet klart tagit avstånd från dissidentens uppfattning, att lagen tydligt stadgar, att arbetsgivaravgifter skall påföras även om en bil inte utnyttjas privat.

Av intresse är även att kammarrättens bedömning att förmånen för NN skulle fastställas enligt schablon stod fast genom att målet ej överklagades i den delen. Utgången i kammarrätten jämfört med den av dissidenten uttryckta uppfattningen tyder dock på, att underlaget för arbetsgivaravgifter skall fastställas enligt schablon så snart någon form av privat nyttjande förelegat. Denna regel har numera blivit överspelad av skatteomläggningen, där i stället arbetsgivare från 1 juli 1992 har fått möjlighet att justera (jämka) bilförmånsvärdet.

Göran Grosskopf